조심 2018서1617 (2019.12.26)

OOO세무서장이 2017.11.28. 아래 ＜표2＞와 같이 청구법인에게 한 법인세 합계 OOO환급결정 처분은 OOO경우 APA 대상기간은 청구법인 소유 상표권사용료의 정상가격 과세조정 대상에서 제외하고, OOO경우 국세청장이 정상가격산출방법으로 거래순이익률법을 승인하는 경우 승인된 기간은 상표권사용료의 정상가격 과세조정 대상에서 제외하여 그 과세표준 및 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1966.11.3. 설립되어 화학섬유류의 제조.가공 및 판매, 수출입업 및 대행, 전자기계 기구 및 부품의 제작.판매, 전기기기 제조판매 등을 영위하고 있고, OOO그룹(2012년 기준 ‘중공업, 산업자재, 섬유, 화학, 건설, 무역, 정보통신, 기타 산업’ 등 8개 사업부문을 보유)의 최상위 모기업으로서 국내에 44개 계열사, 해외에 47개 제조·무역법인 및 19개 무역사무소를 각각 지배.관리하고 있다.

나. 한편, 청구법인은 2000.7.29 특허청에 OOO3개 상표와 ④ OOO문양의 로고(이하, 위 ①～④를 합하여 “쟁점상표권”이라 한다)를 출원하였고, 2002.9.24. 상표권 등록을 완료하였으며, 2000년 10월부터 미국 등 67개 국가에 상표권을 등록하였고, 국내 및 해외계열사들에게 쟁점상표권을 사용하게 허용하였으나, 이에 대한 사용대가를 수취하지 아니하였다.

다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.5.29.～2013.10.10. 기간 동안 청구법인에 대한 법인제세통합 세무조사를 실시하여 국내 및 해외계열사들이 쟁점상표권을 사용하게 허용하면서 이에 대한 사용대가를 수취하지 아니한 것에 대해 부당행위계산부인 규정 및 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제4조 등의 규정에 따른 정상가격 과세조정으로 쟁점상표권 사용료의 시가를 국내 및 해외계열사들의 각 사업연도 매출액에서 내부거래 매출분을 차감한 ‘순매출액’에 0.2%를 곱한 금액으로 산정하는 등 적출된 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 아래 ＜표1＞과 같이 익금산입하는 등 2013.11.6. 청구법인에게 2003∼2012사업연도 법인세 합계 OOO및 2006∼2011년 귀속 농어촌특별세 합계 OOO을 각 경정.고지하였다.

＜표1＞ 국내외 계열사들에 대한 쟁점상표권 사용료 미수취 익금산입 내역

(단위 : 원)

라. 청구법인은 이에 불복하여 2014.1.20. 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2017.7.24. 청구법인과 유사업체의 상표권 사용료 지급률, 청구법인의 국내외 계열사들이 청구법인이 보유한 상표권의 가치향상을 위하여 지출한 광고선전비 규모 등을 재조사하여 그 결과에 따라 청구법인이 각 계열사들로부터 수취할 정당한 상표권 사용료를 재산정하도록 재조사 결정[조심 2014서1119.2014서1129.2014서2407(병합)]을 하였다.

마. 조사청은 2017.8.7.～2017.11.16.(중지기간 : 2017.9.5∼2017.10.31.) 기간 동안 재조사를 실시한 결과 국내 계열사들 중 상호 또는 로고만 사용하는 4개 법인의 경우 사용료율을 차등적용(0.1%)하고, 해외 계열사들 중 베트남, 터키, 브라질 현지법인의 경우 로열티 계약시 쟁점상표권 사용료를 포함하여 로열티를 지급하고 있는 사실을 확인하여 동 법인들에 대한 정상가격 과세조정을 제외하는 내용으로 처분청에 재조사 결과를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 아래 ＜표2＞와 같이 익금산입금액을 OOO감액 경정하여 2017.11.28. 청구법인에게 2008～2012사업연도 법인세 합계 OOO환급결정하였다.

＜표2＞ 재조사 결과 감액 경정.고지 내역

(단위 : 원)

마. 청구법인은 이에 불복하여 2018.2.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 조사청 재조사 결과 아래 ＜표3＞과 같이 13개 해외법인들(이하 “쟁점해외법인들”이라 한다)의 거래구조 특성상 쟁점상표권 사용으로 인한 기대편익이 발생할 수 없으므로 정상가격에 의한 과세조정 적용대상에 해당되지 않는다.

＜표3＞ 쟁점해외법인들

(가) 「국제조세조정에 관한 법률」(이하, “국조법”이라 한다) 시행령 제6조 제6항에서 무형자산에 따른 정상가격 산출 시 그 특성에 따라 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용, 즉 편익의 크기를 고려할 것을 요구하고 있고, 이는 독립된 제3자 간의 상표권 사용 허여 및 그에 대한 대가 지급 거래가 존재한다는 가정 하에 상표권 사용료의 ‘정상가격’을 산출하는 경우, 거래의 특성에 따라 상표의 편익을 고려하여야 한다는 의미로서 상표권 사용으로 인한 기대 및 발생 편익이 없다면 제3자 간의 상표권 사용료 지급 거래가 존재하지 않을 것이므로 정상가격 과세조정 대상이 아니다.

(나) (판매법인의 경우) 쟁점해외법인들 중 판매법인의 경우 매출구조상 독자적인 영업활동을 수행하지 않고 있어 쟁점상표권 사용에 따른 효익이 발생하지 않는다.

1) 쟁점해외법인들 중 판매법인들의 매출 구조를 보면 ① 제품을 직접 구매하여 판매하는 재판매거래, ② 계열사 제조법인의 현지 판매 거래를 지원하고, 이러한 지원의 대가로 커미션을 수취하는 커미션거래, ③ 현지에서 필요한 원자재를 조달하여 계열사 제조법인에 판매하는 구매지원 거래로 구성되어 있다. 위와 같이 판매법인들 매출 대부분은 사업주관자인 청구법인을 지원하거나 계열사 제조법인의 현지 판매를 지원하기 위한 판매 및 영업활동에 따른 수수료로 이루어져 있는데 청구법인이 결정한 가격대로 판매법인은 계열사들로부터 상품을 구매하여 판매하거나, 청구법인이 책정한 판매지원 수수료를 수취하는 방식으로 적정한 이익률을 보장받고 있고, 판매법인의 자체적인 영업활동이 이루어지긴 하나 주요 매출처에 대한 영업활동 및 계약체결은 청구법인의 주도 및 지시 하에 이루어지고 있다. 따라서 매출 혹은 영업이익의 증가로 이어질 수 있는 활동, 즉 쟁점상표권을 활용하는 영업 및 마케팅 활동을 수행할 필요가 없는바, 이는 단순 유통업자가 초과 이익을 달성하는 경우에도 법인의 기능상 사업주관자의 편익으로 평가되기 때문이다.

2) 즉, 적정 이익률을 보장받으며 제한적인 기능을 하는 청구법인이 지배하는 해외 판매법인의 경우 쟁점상표권 사용에 따른 기대 편익이 없고, 쟁점상표권을 사용하더라도 사업주관자인 청구법인을 위한 것이어서 판매법인의 기대 편익에 영향을 미칠 수 없다. 이와 같이 거래구조 특성상 판매법인의 매출 또는 영업이익 증가 효과를 기대할 수 없다면 청구법인은 판매법인으로부터 쟁점상표권 사용료 수취 요건을 충족하지 않으므로 쟁점상표권 사용료를 수취할 수 없다.

3) 관련 선결정례(국심 2007중903, 2008.2.27.)에서도 특정법인의 생산주문에 의해 종속적으로 생산·제조만 담당하는 회사는 단순히 판매법인이 요청하는 상표를 사용만 하면 되기 때문에 상표사용료를 지급하면서까지 독자적인 상표를 보유해야할 이유가 없고, 상표권 사용의 편익이 없는 경우 그에 대한 사용료를 부담할 필요가 없다는 점을 분명히 하고 있다.

4) 상표권을 소유한 국내 모법인의 해외 자회사인 판매법인이 이를 사용한 경우라도 해외 판매법인이 전체적인 영업방식 등을 고려할 때 단순 유통업자(Limited Risk Distributor)에 불과한 경우 국내 모법인이 소유한 상표권 사용료에 대한 정상가격 과세조정을 실시하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 결정한 바도 있다(

조심2015서1184

, 2017.4.20.).

(다) (APA 진행법인) 청구법인은 국외 특수관계 거래에서 발생할 수 있는 이전가격 과세 위험을 최소화하기 위하여 아래 ＜표4＞과 같이 APA를 신청하여 양 과세당국에 쌍방 이전가격 사전승인절차를 거쳐 타결되거나 사전승인절차가 진행 중에 있는바,

위와 같이 APA 진행법인의 업종은 상이하나, 청구법인의 ‘개별기업보고서’에 의하면 청구법인과 재화 매입·매출거래 혹은 기술 허여에 따른 로열티 거래가 존재하고, 해당 거래에 대하여 각 APA 사전승인을 신청한 바 있으며, 상표권 사용료를 수취하기 위한 전제는 기대 편익이 존재하거나 실제 상표권 사용으로 인한 편익이 발생하여야 할 것이나, 특정 법인의 수행 기능이나 부담 위험을 이전가격목적상 포괄적으로 검토하여 APA신청 대상 거래의 이익률을 일정한 수준으로 관리하게 되는 경우 사전승인 대상 기간 동안 APA 진행법인이 쟁점상표권 사용에 따라 추가적으로 청구할 수 있는 편익의 대가가 없다고 보아야 한다.

또한 APA 진행법인의 경우 사전승인 신청 대상 거래가 일정 이익률을 달성하도록 관리되고 있으므로 APA 진행법인이 신청대상기간 동안 쟁점상표권을 사용하더라도 매출이나 영업이익의 증가로 이어질 가능성이 낮다. 결국 APA 진행법인으로부터 청구법인이 쟁점상표권 사용료 수취를 위한 기대 편익 요건을 충족하지 못하였으므로 정상가격 과세조정 대상이 아니다.

그리고, APA란 국외특수관계법인 간의 주요 거래에 대한 이전가격 정책 수립으로 법인들은 일정기간 동안 과세소득의 크기를 양 국가와 합의하여 정한 것인데, 만약, 처분청 의견대로 쟁점상표권 사용료가 APA 타결 범위에서 제외되어 있다고 가정하면, 이미 타결된 사전승인 대상 기간 동안 쟁점상표권 사용대가를 포함하지 않은 금액에 대한 보상조정이 필요하여 재협상의 위험도 있다.

(2) 설령 쟁점해외법인들에게 쟁점상표권 사용에 따른 기대 편익이 발생한다고 하더라도, 청구 가능한 편익의 대가가 산출되지 않으므로 쟁점상표권 사용료를 수취할 수 없다.

(가) 현재 대부분의 국내외 회사들이 상표권가치 평가시 수익접근법(Income Approach)을 이용하고 있고, 동 적용방법으로 ＜표5＞와 같이 4가지 방법이 있으며, 각 무형자산의 특성, 정보(자료)의 확보가능성 등에 따라 적절한 가치 검토 방법을 선택하여 평가하고 있다. 또한, 브랜드 가치평가의 경우에는 4가지 방법 중 통상 Multi-period excess earnings 방법을 적용하여 평가하고 있는데, 동 방법에 따라 쟁점상표권 사용료의 가치를 평가하게 되면 산출되는 편익이 없다.

＜표5＞ 수익접근법의 종류

(나) 쟁점해외법인들의 쟁점상표권 사용에 따른 편익을 평가하기 위하여는 추정영업이익을 산정하고, 업종의 통상이익을 산정한 다음, 초과 이익을 산정하여야 할 것인데, 위와 같은 평가 순서에 따라 개략적인 편익 발생 여부를 확인하기 위하여 과거 판매법인의 매출 및 영업이익 현황을 검토한 결과, 아래 ＜표6＞과 같이 영업이익률이 마이너스 이거나 상당히 낮은 수준으로 수익접근법에 따라 쟁점상표권 사용료의 기대 편익이 을 활용하는 경우, 판매법인의 기대 편익이 발생한다고 가정하더라도 매우 미미할 것으로 예상된다. 따라서, 아래 ＜표6＞과 같이 판매법인의 영업이익률 추이를 고려하면 이익접근법에 따라 편익 산출을 하더라도 편익은 OOO에 가까운 수치로 측정될 것으로 예상되는 등 쟁점상표권 사용에 따른 편익이 실제 발생하지 않게 되어 결과적으로 쟁점상표권 사용에 따라 청구 가능한 편익의 대가가 산출되지 않으므로, 청구법인은 쟁점해외법인들로부터 상표권 사용료를 수취할 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점해외법인들은 쟁점상표권을 사용함으로써 다양한 경제적 이득을 얻고 있으므로 정상가격 과세조정 대상이다.

(가) (판매법인) 쟁점해외법인들 중 판매법인들의 경우에도 쟁점상표권을 사용함으로써 다음과 같은 근거로 편익을 얻고 있어 정상가격 과세조정 대상으로 보아야 한다.

1) 청구법인은 2000년에 쟁점상표권을 개발한 이후에도 ‘M＆A 추진, 그룹 내 시너지를 활용한 복합상품 개발, 그룹의 전반적 전략수립 및 홍보’ 등을 통해 브랜드 가치를 창출하였다. 청구법인은 “섬유, 산업자재, 에너지” 부문에서는 세계 최선도의 기술력을 보유하고 있어, 이를 바탕으로 신뢰성 있는 이미지를 형성하였다. 또한, 청구법인은 기업의 이익을 이웃들과 나누고 풍요로운 사회를 만들어 가기 위해 사회공헌 활동을 적극적으로 펼치고 있습니다. 이와 같이 청구법인은 ‘높은 기술력과 시장 선도력 및 사회공헌활동 등’을 통해 상표권을 포함한 브랜드의 가치를 높은 수준으로 끌어올린 것이다. 따라서 쟁점해외법인들을 포함한 각 계열사들은 쟁점상표권을 사용하여, ‘판매량 증대, 홍보비용 절감, 영업활동 비용 절감, 기업 이미지 제고 등’ 여러 가지 유무형의 혜택을 얻었다고 보아야 한다.

2) 위와 같이 청구법인 국내외 계열사들이 ‘상품의 판매.홍보.광고 등 활동’을 하면서 쟁점상표권을 포괄적으로 사용한 것은 「상표법」상 상표의 사용에 해당한다. 상표의 본질적인 기능은 ‘고객이 특정 상표가 부착된 상품을 타 상품에 비해 우선적으로 선택하는 과정에서 실현되는 것’이며, 결국 고객을 직접 응대하고 판매활동을 하는 각 계열사들이 쟁점상표권 사용에 따른 효익을 누리는 것이다. 만약, 각 계열사들이 쟁점상표권 사용에 따른 이득이 전혀 없다면, 지금과 같이 쟁점상표권을 ‘상품’은 물론이고, ‘카탈로그, 브로셔, 영상물, 입사 안내서, 채용홍보물, 우편물봉투, 보고서 용지, 간판, 인터넷 웹사이트 등’에 적극적으로 사용할 이유가 없다. 특히, 청구법인이 속한 직물, 타이어코트, 중공업, 산업자재 등 시장의 경우, 경쟁이 치열하고 신뢰성 및 명성이 매우 중요하다는 점에 비추어 보면, 각 계열사들이 쟁점상표권을 사용함으로서 얻는 이득은 충분히 인정된다고 할 것이다.

3) 대법원 판례(2007.8.27. 선고 2007두8096 판결)에서도 “단순한 상호로서 OOO라는 명칭을 이용하는 것과 미국에 본사를 둔 세계적인 경영자문 전문조직인 OOO그룹의 일원으로서 그 브랜드 가치를 사용하는 것과는 영업활동상 차이가 있을 수밖에 없는 점”을 인정하는 등 상표권 사용에 따른 이득이 존재한다는 것을 전제로 판단하였다.

4) 세계적으로도 무형자산의 중요성은 점차 강조되고 있어 상표권 사용료를 수수하는 것은 일반적으로 인정되는 추세이고, OECD 이전가격과세지침도 상표권 사용에 대한 대가의 수수를 인정하고 있다.

5) ① 「농업동조합법」 159조의2, ② 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제23조 제1항 제7호 등은 상표권 사용에 따른 이득이 존재한다는 것을 전제로 하고 있다.

6) 청구법인은 해외 판매법인의 매출의 대부분이 현지 판매 거래지원의 대가로 커미션거래, 구매지원 거래로 구성되어 있어 상표 상용에 따른 경제적 이익이 발생하지 않는다고 주장하나, 청구법인이 2017년 12월 제출한 ‘개별기업보고서’에 의하면 커미션 거래는 재판매 거래와 동일한 영업기능을 수행함을 알 수 있고, 해외 판매법인은 영업의 주체로서 현지 고객을 직접 발굴하며 지속적인 고객에 대한 관리를 통해 매출을 창출하고 있다.

7) 청구법인은 2005년부터 브랜드관리위원회를 통해 지속적으로 쟁정상표권의 가치향상을 위해 노력한 결과 쟁점해외법인들 중 판매법인들의 매출이 꾸준히 상승한 사실이 나타난다.

8) 이 건과 유사한 국내법인의 사례에서 OOO해외 판매법인(9개)으로부터 상호OOO에 대한 사용료를 수취하고 있다. 특히, 해외 판매법인 중 OOO의 매출구조를 보면 계열사 제조법인의 현지판매거래를 지원하면서 이러한 지원의 대가로 커미션 수취, 현지에서 필요한 원자재를 조달하여 계열사 제조법인에 판매하는 구매지원 거래를 통해 대부분의 매출이 발생하는 등 청구법인의 해외 판매법인 매출구조와 매우 유사함을 알 수 있다.

9) 청구법인이 이 건 과세처분 부당성의 근거로 제시한 선결정례(

조심2015서1184

. 2017.4.20.)는 사실관계가 달라 이 건에 직접 원용하는 것은 타당하지 않다.

선결정례의 사실관계를 보면 OOO지주회사인 OOO소유한 상호를 사용하면서 매출액 기준[(매출액-내부매출액-광고선전비)×0.2%]으로 산정한 상표권사용료를 지급하고 있고, OOO해외 현지법인으로부터 상표권사용료를 수취할 때는 부가가치세 기준[(매출액-내부매입액-광고선전비)×0.2]으로 수취함으로써 OOO해당 매출에 대한 상표사용료를 모두 전가하는 결과를 초래하여 부당하다고 결정한 것으로 위 건에서도 지주회사 OOO상표권을 사용하는 각 계열사들로부터 상표권사용료를 수취할 법적·경제적 권리가 있다는 사실에 기초한 것인데, 위 선결정례를 근거로 해외 판매법인은 상표권사용료 수취대상이 아니라는 취지로 주장하는 것은 타당하지 않다.

(나) (APA 진행법인) 청구법인은 APA 진행법인은 청구법인의 상표권을 사용하였음에도 아무런 경제적 이득을 얻지 않았다는 취지로 주장하나, 다음과 같은 근거로 타당하지 않다.

1) 위 ‘(가)’에서 판매법인에 대해 검토한 내용과 같이 청구법인의 각 계열사들은 쟁점상표권을 사용함으로써 경제적 이익을 얻은 사실이 확인되었다.

2) APA 진행법인의 상호합의 신청대상 거래에 쟁점상표권 사용에 대한 거래는 포함되어 있지 않았거나, 쟁점상표권 사용에 대한 거래를 제외하고 진행되고 있으므로 APA 진행법인이라는 이유만으로 쟁점상표권 사용료 수취대상이 아니라고 할 수는 없다.

3) 상호합의를 양국 과세당국이 영업이익률의 정상가격 ‘범위(range)'를 산정하여 APA를 승인하였다고 하더라도 해당 범위 안에서는 상표권 사용에 따른 추가적인 기대편익이 있을 수 있다. 또한, 매출의 증가가 영업이익의 증가로 직접적으로 연결되지 않더라도 수입의 증가는 규모의 증가로, 이는 사업규모(유·무형자산 및 고용인력증가 등)의 증가로 이어져 다양한 경제적 이익을 취할 수도 있다.

이러한 세 가지 점에 비추어 보면, 쟁점법인들 중 APA 진행법인들이 쟁점상표권을 사용하였음에도 아무런 경제적 이득을 얻지 않았다는 주장은 타당하지 않다.

(2) 청구법인은 쟁점 법인들에게 쟁점 상표권 사용에 따른 기대편익이 발생한다고 가정하더라도 이익접근법에 의한 청구 가능한 편익의 대가가 산출되지 않아 상표사용료를 수취할 수 없다고 주장하나, 무형자산의 사용에 대한 평가방법 중 하나인 이익접근법의 경우 미래 기대편익을 객관적으로 측정하는 것이 곤란하여 사용하기 어려운 경우가 많고 청구법인 계열사들이 쟁점상표권 사용으로 인해 추가적으로 얻은 이익을 산출해 내고 또한 이를 객관적으로 측정하는 것은 사실상 불가능한바, 위와 같은 사유로 국내외 많은 기업들은 시장접근법을 통해 무형자산의 사용에 대한 시가를 측정하고 있다.

따라서 청구법인의 주장처럼 단순히 이익접근법에 의하여 청구 가능한 편익의 대가가 산출되지 않는다고 하여 상표사용료를 수취할 수 없다는 주장은 설득력이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인 소유 쟁점상표권을 해외 특수관계법인이 무상으로 사용한 데 대해 정상가격 과세조정으로 법인세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 국제조세조정에 관한 법률

제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. (단서 생략)

제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

5. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

제6조【정상가격 산출방법의 사전승인 등】① 거주자는 일정 기간의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 적용하려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 정상가격 산출방법을 적용하려는 일정 기간의 과세연도 중 최초의 과세연도 개시일의 전날까지 국세청장에게 승인 신청을 할 수 있다.

② 국세청장은 거주자가 제1항에 따라 정상가격 산출방법에 대한 승인을 신청하는 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 체약상대국의 권한 있는 당국과의 상호합의절차를 거쳐 합의하였을 때에는 정상가격 산출방법을 승인할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 상호합의절차를 거치지 아니하고 정상가격 산출방법을 사전승인(이하 이 조에서 "일방적 사전승인"이라 한다)할 수 있다.

④ 국세청장과 거주자는 제2항과 제3항에 따라 정상가격 산출방법이 승인된 경우에는 그 승인된 방법을 준수하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제4조【정상가격의 산출방법】① 법 제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.

1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.

2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.

가. 사용된 자산 및 부담한 위험을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 가치

나. 영업자산, 유형ㆍ무형의 자산 또는 사용된 자본

다. 연구ㆍ개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 지출ㆍ투자된 비용

라. 그 밖에 판매증가량, 핵심 분야의 고용인원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 수 있는 배부기준

③ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는

방법(제6조의2

제3항의 방법을 포함한다)을 말한다.

※ 2010 OECD 이전가격 과세지침 및 2017년 주요개정 내용요약

제6장 무형자산에 대한 특별고려(2010년)

6.4 마케팅 무형자산에는 제품 또는 용역의 상업적 이용을 지원하게 되는 상표 및 상호, 고객명단, 유통망, 그리고 관련제품에 대한 중요한 판촉가치를 지니는 특이한 명칭.상징.그림 등이 포함된다. 어떤 마케팅 무형자산(예, 상표)은 법률에 의하여 보호되기도 하는데 이는 소유자의 허락이 있어야만 관련 제품 또는 용역을 위해 사용할 수 있다. 마케팅 무형자산의 가치는 여러 가지 요인에 의하여 결정되는데 그 중에는 과거 동일한 명칭 또는 표시 하에 공급된 재화 및 용역의 품질에 의하여 형성되는 상호 또는 상표의 명성이나 신인도, 품질관리 및 지속적인 연구개발(ongoing R＆D)의 정도, 재화 또는 용역의 유통 및 구득가능성, 재화 또는 용역의 대고객 인지도를 높이기 위한 판촉활동의 범위 및 그 성공여부(특히 판매업자, 대리점, 기타 판매업자와의 지원망 구축을 위한 광고 및 판촉지출), 마케팅 무형자산과 관계된 시장의 가치, 무형자산에 관한 법적 권리의 성격 등을 들 수 있다.

6.10 상표는 특정 제품 또는 일련의 제품군에 대하여 붙여질 수 있다. 이러한 상표는 아마 소비자 시장에서 흔하지만 다른 시장수준에서도 통용될 수 있다. 용역에 대해서도 상표가 있을 수 있다. 상표권은 보통 법인 등이 단독으로 소유한다. 상호(통상 기업의 이름)도 상표와 같은 시장침투력을 가질 수 있는데 이를 상표처럼 특정한 형태로 확실히 등록하기도 한다. 유명인사, 디자이너, 운동선수, 영화배우, 연예인 등의 이름이 상호와 상표로 사용될 수도 있는데 이는 매우 성공적인 마케팅 도구가 되어 왔다.

6.11 상표의 양도, 사용허여, 기타 이전이 있을 수 있다. 실제 다양한 사용허여계약이 맺어진다. 판매업자는 상표권자의 제조제품을 판매하기 위하여 사용허여계약 없이 그 상표를 사용할 수도 있지만 상표사용허여계약이 체결되는 경우도 빈번하며 특히 국제거래에서 그러하다. 이와 같이 상표권자가 다른 기업에게 그 기업 제조제품 또는 그 기업이 구입하는 다른 제조원 제품(또는 그 기업이 구입하는 상표권자의 제품, 예를 들면 제품 또는 부품을 별도 거래에서 상표가 부착되지 않은 상태로 일괄 구매하는 경우)에 자기 상표를 사용하는 사용권을 줄 수 있다. 상표사용허여계약의 조건은 매우 다양하다.

2017년 주요개정내용 요약(무형자산에 대한 특별 고려 제6장)

□ 무형자산을 법적으로 소유하고 있다는 것만으로는 무형자산의 활용에 따른 소득을 향유할 수 없음.

□ 무형자산의 개발, 유지, 증진, 보호 및 활용과 관련된 주요 가치 창출 기능을 수행한 관계기업들은 독립기업 원칙 적용지침에 따라 적절한 보상을 받아야함.

□ 무형자산의 개발, 유지, 증진, 보호 및 활용과 관련된 위험을 부담한다는 것은 해당위험을 통제하고 그 위험을 부담할 수 있는 재정적 역량을 보유하고 있다는 것을 의미함.

□ 무형자산으로부터의 기대이익과 실제이익의 차이에 다른 손익의 귀속은 해당 특수관계 거래에서 누가 그러한 차이를 초래한 위험을 부담하고,

○ 누가 그 무형자산의 개발, 유지, 증진, 보호 및 활용과 관련된 주요한 기능을 수행하거나 경제적으로 중요한 위험을 통제하는지에 따라 결정됨.

□ 거래 당시 평가가 어려운 무형자산관련 과세당국이 사후의 결과를 사전 가격약정의 적정성을 확인하기 위한 정황증거로 삼을 수 있음.

다. 사실관계 및 판단

(1) 조세심판원의 재조사 결정서[조심 2014서1119.2014서1129.2014서2407(병합), 2017.7.24.]의 주요내용은 다음과 같다.

(2) 조사청의 재조사 결과보고서의 주요내용은 다음과 같다.

(3) 2005년 12월에 다른 기업들 보다 한 발 앞서 “브랜드 관리시스템”을 전면적으로 도입하였습니다. OOO이를 실행하기 위해 “① 브랜드 관리규정, ② 브랜드 관리위원회 규정, ③ 브랜드 관리실무위원회 규정” 등을 제정하였는바 주요내용은 다음과 같다.

(4) 청구법인이 2017년 12월 국세청에 제출한 ‘개별기업보고서’ 중 2.7.8 국외특수관계 판매법인의 기능분석의 주요내용은 다음과 같다.

(5) 청구법인이 제시한 쟁점해외법인들의 주요 운영 현황(거래 : ① 국내외 제3자 구매 원재료를 매입하여 현지 판매, ② 청구법인 생산제품을 매입하여 현지 재판매 또는 청구법인 판매활동 보조)은 다음과 같다.

(6) 쟁점해외법인들의 연도별 매출(내부거래 제거)내역은 다음과 같다.

(단위 : 천원)

(7) 조사청 담당자는 2019.6.27. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 쟁점해외법인들 중 APA가 타결되었거나 진행 중인 해외법인들의 경우 정상가격 산출방법으로 거래순이익률(영업이익률)법을 적용하기로 결정되었거나 진행 중이라는 취지로 진술하였다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

쟁점해외법인들 중 APA 타결 또는 진행 중인 3개 법인을 제외한 10개 해외법인들은 단순 판매법인으로 쟁점상표권 사용으로 인한 기대편익이 발생하지 아니하여 청구법인이 동 법인들로부터 상표권사용료를 수취할 권리가 있는 것으로 볼 수 없으므로 이 건 정상가격 과세조정이 부당하다고 주장하나,

국조법 제5조

제1항에서 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 제1호 내지 제6호에서 정한 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다고 규정하고 있는바, 상표권은 상표권자의 독점적ㆍ배타적 권리로서 그 상표에는 상표권자가 상당한 자본과 노력, 시간을 투여하여 형성해 온 신용이 화체되어 있어 우리 나라의 상표법과 부정경쟁방지 및 영업비밀보호에 관한 법률 등을 통해 널리 알려진 재산적 가치가 있는 상표권을 보호하고 있으므로 국외특수관계인 간의 거래에 있어 상표권 사용료를 수수하지 않고 있는 경우 특별한 사정이 없는 한 상표권자가 일정한 상표권사용료를 수취한 것으로 하여 정상가격 과세조정을 실시하는 것이 합리적인 점, 쟁점해외계열사들은 청구법인과 거래시 매출액의 일정률을 이익으로 보상받는 구조로서 매출액이 증가됨에 따라 순이익도 증가하므로 청구법인 소유 상표권의 브랜드 파워나 신뢰도 향상에 따라 매출액 및 순이익 증가로 효익을 얻게 되는 점, 청구법인은 쟁점해외법인들과 거래시 거래가액 내지 기타 거래조건 등에 쟁점상표권 사용료가 반영된 사실을 입증할 수 있는 자료를 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 이 건 정상가격 과세조정이 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

다만,

국조법 제6조

제1항, 제2항, 제4항에서 거주자는 일정 기간의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 적용하려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 정상가격 산출방법을 적용하려는 일정 기간의 과세연도 중 최초의 과세연도 개시일의 전날까지 국세청장에게 승인 신청을 할 수 있고, 국세청장은 거주자의 승인신청시 대통령령으로 정하는 바에 따라 체약상대국의 권한 있는 당국과의 상호합의절차를 거쳐 합의하였을 때에는 정상가격산출방법을 승인할 수 있다고 규정하고 있으며, 정상가격 산출방법이 승인된 경우에는 그 승인된 방법을 준수하여야 한다고 규정하고 있는바,

쟁점해외계열사들 중 OOO경우 체약상대국과 상호합의 절차를 거쳐 정상가격산출방법을 승인하였고, OOO경우 상호합의 및 정상가격산출방법 승인 절차가 진행 중인 사실이 나타나고, 정상가격 산출방법으로 거래순이익률(영업이익률)법을 적용하는 것으로 결정되었거나 승인절차가 진행 중인 사실이 나타나는바, 쟁점상표권수수료는 매출액의 일정률로 산정되므로 이를 지급하는 쟁점해외계열사들 입장에서 동 수수료는 매출원가 내지 판매관리비에 계상하여야 할 사항으로 국세청장이 승인한 정상가격(영업이익률)에는 쟁점상표권 사용료가 계상된 이후의 가격이라서 동 수수료는 정상가격 과세조정 대상으로 볼 수 없는 점, 설령, 국세청장이 승인한 정상가격 결정 과정에서 동 수수료를 반영하지 못하였다 하더라도 체약상대국과의 재협의 등 특별한 사정이 없는 한 한번 승인된 정상가격산출방법은 준수되어야 할 것인 점, APA가 진행 중인 해외계열사의 경우에도 정상가격 산출방법으로 원칙적으로 거래순이익률법을 적용하기로 하였으므로 쟁점상표권사용료를 정상가격(영업이익률)에 반영하는 것은 별론으로 하더라도 승인된 정상가격에 쟁점상표권 사용료에 대한 정상가격 과세조정을 실시하지 않아야 할 것인 점 등에 비추어 국세청장이 정상가격산출방법을 승인한 OOO경우 APA 승인대상기간의쟁점상표권 사용료는 정상가격 과세조정 대상에서 제외하고, 체약상대국과 APA를 진행 중인 OOO국세청장이 정상가격산출방법으로 거래순이익률법을 적용하는 것으로 승인한 경우 승인기간의 쟁점상표권 사용료는 정상가격 과세조정 대상에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.