조심 2022서7079 (2023.06.27)

심판청구를 기각한다.

1.처분개요 가.청구법인은 합성수지 제품의 제조 및 판매, 가정용 기기, 가구 및 유사용품 제조 및 판매 등을 목적사업으로 하는 법인이다. 나.OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.11.4.부터 2022.2.7.까지 청구법인에 대한 법인제세 통합조사를 실시하여, 청구법인이 대표이사 AAA에게 임원성과급으로 OOO원(2019년 OOO원, 2020년 OOO원으로 이하 “쟁점성과급”이라 한다)을 지급하고 「법인세법」상 손금으로 계상한 것을 확인한 후 쟁점성과급의 구체적인 산출근거가 없고, 다른 이사의 성과급에 비해 과도하게 많으며, 지배주주 등의 지위로서 지급된 것인바 쟁점성과급 중 다른 이사들의 급여 대비 성과급 지급비율을 초과하는 금액인 OOO원(2019년 OOO원, 2020년 OOO원으로 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 이익처분에 의한 상여 및 과다지급 상여금으로 보아 이를 처분청에 통보하였고, 이에 처분청은 2022.4.21. 청구법인에게 2019·2020사업연도 법인세 합계 OOO원(2019사업연도분 OOO원, 2020사업연도분 OOO원)을 경정·고지하였다. 다.청구법인은 이에 불복하여 2022.7.19. 심판청구를 제기하였다. 2.청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장 (1)청구법인의 대표이사인 AAA는 비출자 전문경영인으로, 청구법인이 대표이사에게 지급한 쟁점성과급은 주주들의 결정에 따른 것이지, 대표이사가 결정한 것이 아니다. (가)청구법인의 주주들은 대표이사에게 적법하게 주주 의결권을 위임하여 주주총회 안건에 대한 가부를 스스로 결정하였고, 이사회에 참석한 이사들은 대표이사와 동등한 지위에서 이사로서 상정된 안건에 대한 가부를 결정하였다. (나)처분청은 대표이사가 지배주주와 특수관계에 있다는 이유로 임원상여금 지급을 자유롭게 결정할 수 있는 지위에 있었다는 의견이나 이는 사실이 아니다. 대표이사는 청구법인의 주주가 아니므로 청구법인의 이익분배 대상에 해당하지 않으며, 청구법인의 수익을 향유할 방법은 근로소득이 유일하다. (다)조세심판원은 회장 및 대표이사가 모두 비출자임원인 경우 이들에게 지급한 상여금을 손금부인한 사안에서 “임원의 보수는 법인의 재량에 속하는 것으로 경영실적, 재무현황, 그 지위 및 담당업무 등을 종합적으로 고려하여 자유롭게 정할 수 있는 것이고, 특별한 사정이 없는 한 법인이 주주총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정한 급여지급기준에 따라 지급하는 상여금은 손금으로 인정하여야 하는바, (중략) 청구법인의 회장 BBB과 대표이사 CCC를 포함한 기타임원도 모두 비출자임원으로 쟁점상여금이 이익처분에 따른 상여금이 아니다(조심 2016중3852, 2017.10.23.)”고 판단한 바 있다. (2)처분청은 동종업계 상여금 지급내역과 비교했을 때 청구법인이 대표이사에게 월등히 많은 상여금을 지급하고 있다는 의견이다. (가)조세심판원은 처분청이 동종업종의 대표이사 평균급여액을 초과하는 금액을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분을 부당하다고 판단한 사안에서 “쟁점급여액은 청구법인의 정관·주주총회·이사회 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급된 점, 지배주주인 대표이사 CCC의 급여가 공동대표이사 CCC 및 동종업종 대표이사의 급여에 비하여 현저히 높아 보이나, CCC과 CCC은 사실상 상하관계에 있는 것으로 보이고, 처분청이 비교대상으로 삼은 동종업체는 종업원수, 수입금액 등이 청구법인과는 차이가 있어 처분청의 비교업체 선정 및 대표이사의 적정 인건비 지급기준 산정이 타당하다고 보기 어려우며, 특정 법인의 대표이사 급여를 동종업종의 대표이사 급여와 단순 비교하는 것은 타당하지 아니한 것으로 보이는 점(조심 2014전3168, 2014.12.23.)”을 근거로 하여 대표이사에 대한 인건비 지급액을 손금산입하는 결정을 하였다. (나)이 건 역시 아래와 같은 이유로 동종업종의 대표이사 급여와 단순 비교하는 것은 타당하지 아니하다. 1)청구법인의 주력사업인 비닐백 및 지퍼백 제조업은 국내 시장점유율 1위로, 처분청은 동종업계 상여금 지급내역 등을 제시하면서 비교회사의 상호를 익명화하였고 동종업계 각 회사의 시장점유율에 대해서는 아무런 자료를 제시하지 아니하였는바, 시장점유율 1위인 청구법인과 여타 기업들 사이에는 매출규모, 영업이익률에서 상당한 차이가 있어 단순 비교하는 것은 부당하다. 2)대표이사 외 임원들의 상여금 지급율과 비교하여 이를 초과한 대표이사 상여금을 손금에 산입하지 아니한 이 건 처분은 부당하다. 가)청구법인의 2020년말 기준 임원별 직급, 직책, 담당업무는 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞2020년말 기준 임원별 직급, 직책, 담당업무 ㅇㅇㅇ 나)대표이사 외 임원들은 청구법인의 조직도상 각 부서별 본부장의 직책을 영위하고 있는데, 각 임원들은 직급별 상하관계가 존재하고 업무범위 및 책임의 정도가 다르므로 각 임원별 상여금 지급률도 차이가 발생할 수밖에 없음에도 처분청은 이를 고려하지 아니하고 대표이사 외 임원의 상여금 지급률을 초과한 부분을 손금불산입하였는바 이는 위법·부당하다. 3)쟁점성과급은 대표이사의 경영성과를 바탕으로 지급한 것으로 정당한 대가이다. 가)AAA는 2018.8.22. 대표이사로 취임한 후 기존 매입처의 원가절감 전략을 실행하였는데, 2018.8.16. OOO 지관 및 OOO수출포장의 매입액을 점검하였고, 2018.9.14. OOO, OOO과의 거래를 점검하였다. 이와 같은 원가 절감 활동으로 2018년 11월부터 청구법인의 원가율을 낮추었다. 나)청구법인은 2014년 8월 미국에 지분 100% 자회사를 설립하였고, 미국 법인은 미국 현지에서 ‘OOO’ 브랜드의 악세사리 도매업을 영위하였다. 청구법인은 2018년 7월까지 미국 자회사에 총 OOO 원을 출자하였으나 미국 자회사는 설립 이후 막대한 손실을 기록하고 있었다(아래 ＜표2＞ 참조). ＜표2＞미국 자회사 당기순이익 ㅇㅇㅇ 대표이사는 취임 후 막대한 자금이 투입되었으나 손실을 기록한 미국 자회사의 철수 작업을 결정하였고, 2019년 이후에는 자회사 인건비 및 임차료 등 고정비를 최소화하여 손실을 줄였으며, 최종적으로는 2021년 미국 자회사 청산절차를 완료하여 부실 해외 자회사로 인한 손실을 막았다. 다)대표이사는 매월 OOO원 상당의 세무자문료에 대한 조사를 실시한 후 지급을 중단하였고, 내부 비상근 직원 및 기타 자문료 등 업무와 연관 없이 지급되던 비용에 대하여 추가조사를 실시한 후 불필요한 지출을 막았다. 한편 과거부터 지속되었던 내부 직원 및 협력업체 사이의 비리를 발견하여 적극적으로 대응하였고, 유사 사례 추가 조사 및 예방을 위한 조치를 수행하였다. 라)대표이사는 2020년 개인 인맥을 통해 독일 정부가 마스크 확보를 위해 활동하고 있다는 사실을 인지한 후 독일 현지 납품업체 2곳과 외국인도수출계약을 체결하여 아래 ＜표3＞과 같은 영업이익을 달성하였다. ＜표3＞마스크 사업 손익 및 수수료 ㅇㅇㅇ 이와 같은 성과는 대표이사의 정보 획득 및 수행력이 없었다면 달성하기 어려운 것이며, 단건 프로젝트임에도 불구하고 해당 프로젝트로 얻은 OOO원의 수익은 청구법인의 2020년 세전이익 OOO원의 28.7%에 해당하는 수치이고, 대손상각비 OOO원을 반영하더라도 5.3%에 해당하는 큰 비율이다. 마)청구법인은 시장점유율 1위 업체이나, 2018년까지는 오프라인 매출이 대부분이었다. 대표이사는 온라인 판매채널의 중요성을 인지하여 취임 이후 온라인 판매 역량을 확보하기 위한 의사결정을 추진하였다. 이에 따라 청구법인은 2019년부터 온라인 매출 비중이 급속하게 증가하는 추세(아래 ＜표4＞ 참조)이며, 새로운 판매채널을 성공적으로 확보하였다. ＜표4＞온라인 매출 비중 ㅇㅇㅇ 특히 2020년에는 2019년에 비해 온라인팀 매출액이 2배 이상 증가하여 큰 성과를 거두었다. 바)대표이사는 장기간 관습적으로 따라오던 내부규정 및 업무절차를 재정비할 것을 지시하였다. 구체적으로 각종 내부통제규정을 재정비하여 법적 문제 발생 가능성을 사전에 차단하였으며, 품의서 작성방법을 재정비하여 불필요한 양식 작성으로 인한 시간소비를 줄였고, 퇴사자 보안규정을 도입하여 퇴사임직원에 의하여 발생할 수 있는 법적 리스크를 없앴다. 또한 페이퍼리스(paperless) 시스템 도입 등 업무전산화를 추진하여 종이를 활용한 지출결의서 결재 등 불필요한 자원 및 시간 낭비를 없앴으며 전산화 도입을 통해 효율적인 자원 관리가 가능해졌다. (3)이상과 같이 청구법인의 대표이사 AAA는 지배주주와 특수관계에 있는 것은 사실이나 지분을 보유하지 않은 비출자 전문경영인으로, 근로소득 외에는 달리 보수가 없으므로 청구법인이 수익을 얻더라도 이를 향유할 방법은 근로소득이 유일하다. 임원상여금 지급에 관한 주주총회 및 이사회 결의는 모두 적법한 절차를 거쳐 결정되었고, 청구법인은 비닐백 및 지퍼백 제조업은 분야에서 시장점유율 1위 업체로서 동종업계와 비교하는 것은 부당하며, 임원별 업무 및 책임의 범위가 다른 이상 대표이사와 타 임원들과의 비교는 부당하다. AAA 대표이사는 2018년부터 탁월한 경영실적을 기록하였는바, 타 임원의 지급률을 초과하여 쟁점성과급을 지급한 것이 정당하였음을 보여준다. 임원의 보수는 법인의 재량에 속하는 것으로서 경영실적 등을 종합적으로 고려하여 자유롭게 결정할 수 있는 것으로, 앞선 여러 사정들을 종합하여 볼 때 이 건 처분은 위법·부당하다. 나.처분청 의견 쟁점성과급은 다음과 같은 점에서 이익처분에 의한 상여 및 과다지급 보수에 해당한다. (1)먼저 쟁점성과급이 청구법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모를 살펴본다. (가)임원특별성과급 중 대표이사 AAA의 성과급은 2019년에 96%(OOO원 중 OOO원)이고, 2020년은 93%(OOO원 중 OOO원)로 대부분을 차지하고 있고, 임원성과급이 영업이익 및 매출액에서 차지하는 비율은 2018년 8월 AAA가 대표이사로 취임한 후 2019·2020년에 영업이익대비 10.71~12.76%, 매출액 대비 0.95~1.31%를 차지할 정도로 임원성과급이 비정상적으로 높다(아래 ＜표5＞ 참조). ＜표5＞2016∼2020년 매출액 및 영업이익 대비 성과급 지급비율 ㅇㅇㅇ (나)청구법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와도 현저한 격차가 있다. 1)AAA는 청구법인의 대표이사로 동일 직위의 임원은 존재하지 않으나, 청구법인은 특별성과급을 2019년에는 대표이사 외의 임원들에게는 연봉의 10%를 지급한 반면 대표이사에게는 연봉의 100%를 지급하도록 하였고, 2020년 상반기에는 다른 등기 임원들에는 연봉의 최대 30%를, 대표이사에게는 이보다 5배 높은 150%를 지급하도록 되어 있으며, 2020년 하반기에는 타 임원들은 가중치(배수)가 2배에 불과하나 대표이사 단독으로 18배로 월등히 높은 비율을 적용하였다. AAA 대표이사는 기본적으로 ＜표6＞·＜표7＞에서 보는 바와 같이 다른 이사들과의 기본보수 차이도 크며, 여기에 특별성과급 배수의 차이까지 더해져 그 격차가 더욱 현저하다. ＜표6＞주주총회 및 이사회 의결서상 연봉(성과급 제외) 내역 ㅇㅇㅇ ＜표7＞연도별 임원 보수 지급 현황 ㅇㅇㅇ 2)또한 청구법인은 동종업계 대표이사 상여금과 비교해 보아도 월등히 높은 금액의 성과급을 지급한 것으로 나타난다. 청구법인과 동종업종을 영위하는 법인의 대표이사 상여금 지급액을 검색한 결과 아래 ＜표8＞과 같이 매출액 대비 상여금 비율, 대표자 급여 대비 상여금 비율, 상여금 총액 등에서 청구법인이 다른 업체보다 월등히 많은 상여금을 지급한 것으로 확인된다. ＜표8＞동종업계 상여금 지급내역 ㅇㅇㅇ (다)청구법인은 2019년도에는 영업이익이 감소하였음에도 오히려 성과급 지급액이 증가하였고, 2020년에 역시 전년도 대비 영업이익은 증가하였으나 2018년과 유사한 규모임에도 영업이익 대비 성과급 지급액 비율은 크게 증가했다. 이는 청구법인이 주장하는 대표이사의 성과와는 무관하게 지급된 것임을 보여주는 것이라 하겠다(아래 ＜표9＞ 참조). ＜표9＞2016∼2020년 귀속 손익계산서 내역 및 성과급 비율 ㅇㅇㅇ (라)청구법인은 아래 ＜표10＞에 보는 바와 같이 매년 주주들에게 고액의 현금배당을 하고 있다. 일반적으로 주주인 대표이사가 법인으로부터 배당과 급여 등 인건비를 받을 때 배당보다는 법인의 과세소득을 감소시키는 인건비로 받으려는 경향이 있어 주주들에게 배당금을 지급하지 않거나 과소지급하고 인건비를 많이 지급하는지를 검토하는데 있어 중요한 판단기준이 될 수 있다. 그러나 이 건은 대표이사가 주주가 아니라 지배주주의 특수관계자로서 주주총회 등에서 주주의 승인하에 대표이사 본인의 급여 및 상여금이 결정된다는 점에서 보면 매년 주주들에게 고액의 배당금을 지급함으로서 대표이사가 과도한 특별성과급을 지급받을 수 있었던 것이다. 아래에서 자세히 살펴보겠으나, 애초에 AAA 대표이사가 전 대표이사이자 지배주주인 DDD의 주주권을 계속해서 위임받아 행사해온 정황으로 보아서도 그렇다. ＜표10＞이익잉여금처분 계산서상 현금배당 내역 ㅇㅇㅇ (마)청구법인의 대표이사는 주주가 아닌 지배주주의 특수관계자로 다른 이사들과 비교하여 월등히 높은 특별성과급을 지급받음으로 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 의도가 있음이 명백하다. (바)AAA는 특별상여금 지급을 자유롭게 정할 수 있는 지위에 있었다. 1)AAA는 지배주주 등의 임원에 해당하고, 성과급을 자유롭게 결정할 수 있는 지위에 있었다. 청구법인은 주주가 가족으로 구성된 가족 기업(아래 ＜표11＞ 참조)으로, 대표이사 AAA는 대주주인 DDD(지분율 76.36%)과 이종사촌 관계로 「법인세법 시행령」제43조 에서 규정하는 지배주주 등 임원에 해당한다. ＜표11＞청구법인 주주 현황(2020년말 기준) ㅇㅇㅇ 2)또한 임원성과급 지급과 관련한 2019.8.13., 2019.12.13. 임시 주주총회 의사록을 보면, 총 주주 4명 중 참석주주는 DDD 1인으로 확인되나 직접 참여한 것이 아니라 AAA 대표가 DDD의 위임을 받아 대리인으로서 참석한 것이다. ＜임시주주총회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ 3)위임장에는 주주총회 의결 내용에 대해 위임한다는 구체적인 내용이 적시되어 있어 DDD이 주주총회 개최 전에 주주총회 의결내용을 미리 통지받았음을 확인할 수 있다. ＜임시 주주총회 위임장＞ ㅇㅇㅇ 4)그러나 DDD이 주주총회 개최 전에 의결내용을 통지받았다 하더라도, 현 대표이사 AAA와 특수관계자로서 친밀한 위치에 있으며, 매년 주주에게 충분한 배당을 결의하고 있는 점 등에서 DDD으로서는 AAA가 청구법인 운영과 관련한 의사결정을 하는데 특별히 반대할 만한 이유가 없고, AAA 취임 후 한 번도 주주총회 당시 서명을 하지 않았으며, 2019년 이후 대부분 현 대표이사가 최대주주로부터 주주권을 위임받아 행사해 온 것으로 확인되는바 AAA 대표는 주주총회에서 단독으로 의사결정을 할 수 있는 권한을 가지고 있다고 봄이 타당하다. 5)또한 2020년 임원상여금이 임원보수규정에 따라 주주총회가 아닌 이사회 결의를 통해 지급되었지만, 이사회에 참석한 다른 임원 및 감사는 정황상 AAA 대표의 의견에 반대하기 어려운 것으로 판단된다. 이렇듯 AAA 대표는 정황상 단독으로 성과급 금액을 임의로 결정할 수 있는 위치에 있다고 봄이 타당하다. (사)청구법인은 조사기간 중 다른 이사들에 비해 대표이사에게 성과급을 월등히 많이 지급할 만한 성과가 있었는지에 대해 회사의 구조조정 및 거래 시스템 개편 등으로 회사의 매출총이익이 증가하였다고 주장만 할 뿐 구체적이고 명확한 자료는 제시하지 못하였다. 또한 청구법인이 청구이유서를 통해 주장하는 대표이사의 성과 역시 대표이사로서 당연히 해야 하는 기본적인 업무의 범주에 해당함은 당연하고, 법원에서도 “대표이사 및 이사회 의장으로서의 당연히 하는 해야 하는 업무 범주에 속하고, 혼자만의 노력이 아닌 모든 직원의 노력으로 달성한 성과이며, 직책이나 업무범위의 차이는 이미 급여에 반영되었다고 할 것이고 위와 같은 사정이 성과급 지급요건인 ‘회사의 이익에 특별히 기여한 경우’에 해당한다고 볼 수 없다”고 판결(대법원 2019.3.14. 선고 2018두63686 판결)하고 있다. 산정기준 역시 급여의 몇 % 또는 몇 배를 지급한다고만 되어 있을 뿐, 어떠한 성과를 얼마만큼 달성하였는지 등에 대한 구체적인 기준을 제시하지 못하였다. (2)청구주장에 대한 처분청 의견은 다음과 같다. (가)AAA가 비출자 전문경영인이라 하더라도 지배주주인 DDD과 특수관계자로서 취임 이후 줄곧 DDD의 주주권을 위임받아 행사해오는 등 실질적으로 이익처분을 할 수 있는 위치에 있었고, 설령 실질적인 이익처분을 할 수 있는 위치가 아니어서 이익처분 대상이 아니라고 하더라도 AAA는 「법인세법 시행령」제43조 제7항의 지배주주 등에 해당하며, 같은 법 시행령 제43조 제3항에 따라 지배주주 등에 정당한 사유 없이 과다하게 지급된 상여금은 손금불산입 대상에 해당하므로 AAA가 비출자 전문경영인에 해당하는지 여부와 상관없이 쟁점금액은 손금불산입 대상에 해당한다. (나)청구법인은 쟁점성과급이 대표이사의 경영성과를 바탕으로 지급한 정당한 대가라고 주장하며 그 근거로 원가 절감, 부실 해외 자회사 철수, 불필요한 비용지출 정리 및 비리 협력업체 거래중지, 코로나 위기 극복, 온라인 판매 구축, 기타 내부규정 정비 및 업무전산화 추진 등을 들고 있다. 그러나 이러한 대표이사의 경영성과는 대표이사로서 수행해야 할 당연한 수준의 업무에 불과하고, 그마저도 대표이사의 단독 성과라기보다는 전 직원의 노력으로 달성한 결과이며, 청구법인의 2020년 매출액이 2019년 대비 OOO원, 2018년 대비 OOO원 증가한 것은 ‘코로나 유행’이라는 특수한 상황에서 청구법인의 주력 판매 상품인 위생용품의 수요가 폭발적으로 증가한 것이 주요 원인이지, 오직 대표이사 개인 한사람의 노력으로 달성한 성과는 아니다. 1)청구법인은 대표 AAA의 노력으로 원가를 절감하였다고 하나 청구법인의 영업이익은 대표이사 취임년도인 2018년 이후에도 8.88~10.77% 수준으로 2016년 10.33%, 2017년 7.49%와 유사한 수준으로, 이는 청구법인이 주장하는 원가절감 효과는 특별성과급을 지급할만한 성과에 해당하지 않는다는 것을 보여주며, 또한 성과급은 증가한 영업이익 등 달성한 성과 내에서 지급하는 것이 일반적인데 2019년에는 직전년도 및 2016∼2017년 평균 영업이익에 비해 영업이익이 감소하였음에도 불구하고 특별성과급을 지급하였다. 2)대표이사 취임 후 해외자회사 사업 철수는 전 대표이사가 주도적으로 영위해 온 계속 적자 해외사업을 대표이사가 변경되면서 정리하는 과정에 불과하고, 회사내부 서류에서도 AAA가 취임하기 전인 2018년 3월부터 해외자회사의 처리방향에 대해 어느 정도 논의되어 왔던 것이 확인되며, 대표이사 변경 후 진행과정이 빨라진 것이지 AAA 대표이사가 주도적이고 독단적으로 결정하고 지시한 것으로 보아 특별성과급을 지급하여야 할 성과로 보기 어렵다. 3)마스크 사업과 관련하여 AAA 대표는 개인적으로 설립한 컨설팅 업체를 통해 이미 수수료 수익을 수취하는 등 해당 업무 성과에 따라 이익을 분여받은 바 있으므로 청구법인에서 특별성과급까지 지급받을 사안은 아니다. 청구법인 주장과 같이 코로나 마스크 프로젝트 관련 영업이익을 달성하였으나, AAA는 본인이 대표로 있는 홍콩법인 AAA(이하 “AAA”라 한다)를 통해 수수료(OOO원)를 수취함으로써 그 대가를 충분히 보상받았다. 추가로 AAA는 대표이사 취임시 작성한 위임계약서에서 겸직 및 경업을 금지하였음에도 독일 마스크 수출과 관련하여 위임계약서를 위반하면서까지 수수료를 받았다. 즉 AAA는 독일 마스크 수출과 관련된 성과에 대해 이미 AAA를 통해 대가를 받았으므로 청구주장은 이유 없다. (3)이상과 같이 대표이사에게 지급한 성과급은 대표이사 단독에 의한 경영성과로 보기 어렵고, 회사 경영진으로서 당연히 수행해야 할 업무수준에 불과하며 특별성과급을 과다하게 지급받을 만한 경영성과를 달성하지 못하였음에도 불구하고 지배주주와 특수관계에 있는 지위에서 지배주주의 주주권을 계속해서 위임받아 2018년 8월 취임 이후부터 전체 임원 지급 특별상여금의 91.2%(2018년 OOO원, 2019년 OOO원, 2020년 OOO원)를 지급받는 등 그 금액이 매우 과다하므로 다른 임원들의 성과급 지급비율을 초과하여 지급한 성과급은 이익처분에 의한 상여로 또는 지배주주 등에게 과다 지급한 상여로 보아 손금불산입함이 타당하다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 청구법인이 대표이사에게 지급한 상여금 중 쟁점금액은 이익처분에 의한 상여 및 과다지급 상여금에 해당한다고 보아 손금부인하여 법인세를 과세한 처분의 당부 나.관련 법령 (1) 법인세법 제19조 【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 “손비”(損費)라 한다]의 금액으로 한다. ② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제20조【자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입】다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 결산을 확정할 때 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액 제26조【과다경비 등의 손금불산입】다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 (2) 법인세법 시행령 제43조 【상여금 등의 손금불산입】①법인이 그 임원 또는 직원에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다. ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 직원에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 다.사실관계 및 판단 (1)청구법인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가)청구법인은 AAA 대표이사에게 지급한 쟁점성과급이 주주들의 결정에 따른 것이지, AAA 대표이사가 결정한 것이 아니라고 주장하며 이사회 의사록(2019.3.27., 2020.3.31., 2020.12.22.), 임시주주총회 의사록(2019.8.13.), 정기주주총회 의사록(2020.3.31.), 이사회 의사록(2020.3.31.) 등을 제출하였다. (나)청구법인은 AAA 대표이사가 2018.8.22. 취임 후 원가절감을 위해 노력하였다며 관련 이메일(2018.8.16. OOO지관, 2018.9.14. 일성실업 등)을 제출하였다. (다)청구법인은 AAA 대표이사가 취임 후 미국 자회사의 철수 작업을 결정하여 자회사 인건비 및 임차료 등의 고정비를 최소화하여 손실을 줄였다며 해외현지법인 명세서 및 재무상태표, 미국법인 철수 지시 이메일(2018.9.3.) 및 법인장 교체 지시 이메일(2019.4.3.) 등을 제출하였다. (라)청구법인은 AAA 대표이사가 지시한 여러 업무처리 지시와 관련된 자료[세무회계사무소 지급중단 지시, 비상근 직원 관련 업무지시 이메일(2018.10.15.), 비리업체에 대한 공문 발송 지시 이메일(2019.6.21.), 온라인팀 조직개선 및 인사발령, 내부통제 관련 자료 제공 및 검토 지시 이메일(2018.11.29.), 품의서 작성방법 재정비 이메일(2018.11.29.), 퇴사자 보안규정 도입 이메일(2018.12.10.), 페이퍼리스 시스템 도입 지시 이메일(2019.1.2.)]를 제출하였다. (2)처분청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가)청구법인은 1981년 재일교포인 EEE 회장(사망)이 설립한 법인으로, 랩, 비닐백 등 식품포장용품 뿐만 아니라 위생장갑 등 생활용품을 국내외에 제조·판매하고 있고, 청구법인의 현 대표이사인 AAA는 전 대표이사이자 최대주주인 DDD(지분율 76.36%)과 이종사촌 간으로, 2018.8.22. DDD 후임으로 청구법인의 대표이사에 취임하여 현재까지 대표이사직을 유지하고 있다. (나)청구법인은 2016년부터 2020년까지 임시 주주총회결의 및 이사회 결의를 통해 대표이사를 비롯한 임원들에게 아래 ＜표12＞와 같은 금액을 특별성과급 또는 성과급 명목으로 지급하였다. ＜표12＞ 2016∼2020년 귀속 임원 (특별)성과급 지급내역 ㅇㅇㅇ 1)청구법인은 2016~2017년에는 임시주주총회에서 임원특별성과급 지급을 결의하는데 산출 근거 없이 임원별 지급액만을 결정하다가, AAA가 대표이사로 취임한 2018년에는 임원특별성과급이 아닌 성과급으로 명칭을 변경하여 대표이사에게는 연봉의 100%, 기타임원에게는 연봉의 30%를 성과급 지급을 결정하였는데 연봉의 규모 및 지급금액에 대한 구체적 산정 내역은 없는 것으로 나타난다. ＜2018.12.7. 임시 주주총회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ 2)2019년에는 연 1회 지급하던 성과급을 상·하반기로 나누어 연 2회 지급하였고, 임시 주주총회에서 대표이사는 연봉의 100%, 기타 이사에게는 연봉의 10%를 성과급으로 지급하는 것으로 결정하였는데 성과급 금액에 대한 구체적인 산정내역은 없다(상반기 임시 주주총회에서는 지급액과 임원별 연봉액이 얼마인지 적시되어 있으나, 하반기 임시 주주총회에서는 지급률만 적시됨). ＜2019.8.13. 및 2019.12.13. 임시 주주총회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ 3)2020년에는 기존에 주주총회에서 지급금액을 결정하던 것과는 달리 이사의 보수 지급한도만을 설정하였고(연 OOO원), 상·하반기 이사회 회의에서 임원뿐 아니라 직원의 성과급에 대한 구체적인 지급금액을 결정하였다. ＜2020.3.31. 정기 주주총회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ ＜2020.7.24 상반기 성과급 관련 이사회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ ＜2020.12.22. 하반기 성과급 관련 이사회 의사록 일부＞ ㅇㅇㅇ (다)조사청은 쟁점성과급에 대하여 의사록 외에 구체적인 지급기준 및 지급근거, 해당 임원 특별상여금 산정에 미친 구체적인 정량적·정성적 기준 등의 자료 제출을 요구하였으나(국제조사1과-12, 2022.1.4.), 청구법인은 임원들에게 상여금을 확정하고 배분하는 구체적인 산출 기준에 관한 입증 서류를 제출하지 않았다. (라)처분청은 AAA가 청구법인의 주주는 아니었으나 특별상여금 지급을 자유롭게 정할 수 있는 지위에 있었다며 DDD이 2019.12.12. 작성한 ‘임시주주총회 위임장’, DDD의 출입국 사실증명, 2018.9.1. 청구법인과 AAA가 체결한 ‘위임계약서’ 등을 제출하였다. (마)처분청은 코로나 마스크 프로젝트와 관련하여 AAA 대표는 본인이 대표로 있는 홍콩법인 AAA를 통해 수수료를 수취함으로써 그 대가를 충분히 보상받았다며 청구법인과 AAA가 2018.6.1. 체결한 ‘자문용역계약서’, 세금계산서 수취내역, AAA 손익계산서 및 법인등기부등본, AAA와의 커미션계약서 등을 제출하였다. (바)처분청은 AAA가 대표이사로 취임한 후 DDD은 한 번도 주주총회 당시 서명을 하지 않았고, 2019년 이후 대부분 현 대표이사가 최대주주로부터 주주권을 위임받아 행사해온 것으로 확인된다며 임시주주총회 의사록 9건(2018.8.22. 임시주총부터 2020.8.27. 임시주총까지)을 제출하였다. (3)처분청 의견에 대한 청구법인의 항변은 다음과 같다. (가)조사청은 청구법인이 동종업계 대표이사 상여금에 비해 월등히 높은 금액의 성과급을 지급하였다며 비교대상 기업으로 ㈜BBB, ㈜CCC, ㈜DDD, ㈜EEE, FFF㈜를 선정하였으나, 위 기업들 중 ㈜BBB, ㈜CCC, ㈜EEE 등은 대기업 계열사로서 매출의 상당부분이 특수관계자간 거래(내부거래)이므로 청구법인과 비교하는 것은 적절치 아니하고, 청구법인의 영업이익(2020년 OOO원, 2019년 OOO원)의 16%에 불과한 ㈜DDD(2020년 OOO원, 2019년 OOO원)과 청구법인을 비교하는 것 역시 적절치 않으며, FFF㈜의 경우 산업용 포장재 생산이 주력사업으로 기업간 거래가 영업활동의 주요한 형태이므로 비닐백과 지퍼백 등 소비자가 직접 사용하는 제품 생산이 주력사업인 청구법인과 비교하는 것은 적절하지 아니하다. (나)처분청은 청구법인의 대표이사인 AAA가 주주총회에서 단독으로 의사결정을 할 수 있는 권한을 가지고 있다고 보았으나, DDD이 AAA에게 작성해 준 위임장에 의하면, 주주총회의 목적사항이 임원성과급 지급의 건이라고 표시되어 있고, 의견표시란 중 찬성에 표시가 되어 있어 DDD이 주주총회에서 안건에 대한 의사를 분명히 밝히고 있음을 확인할 수 있는바, AAA는 주주총회에서 DDD의 의결권을 대리하여 행사하는 사람에 불과하여 AAA 대표이사가 특별상여금을 단독으로 결정할 지위에 있다는 처분청 의견은 타당하지 않다. (다)처분청은 AAA 대표이사가 개인적으로 설립한 컨설팅업체를 통해 이미 수수료 수익을 수취하였으므로 마스크 판매로 인한 성과를 이미 보상받았다는 의견이나, AAA가 대표로 있는 홍콩법인 AAA가 청구법인으로부터 받은 컨설팅료와 청구법인이 마스크 수출로 얻은 영업이익은 별개의 것이므로 마스크 판매로 인한 성과를 이미 보상받았다는 처분청 의견은 사실이 아니다. (4)청구법인의 항변에 대한 처분청의 추가 의견은 다음과 같다. (가)특수관계자 수익거래비율이 높은 업체는 비교대상으로 적절하지 않다는 청구법인의 주장은 특수관계자간 거래비율이 대표이사 급여액과 관련 있다는 가정하에 이루어진 것으로서 관련 근거를 제시하지 아니한 주관적 의견일 뿐이다. (나)청구법인은 AAA가 주주의 위임장을 받아 의결권을 대리행사한 것에 불과하고 의사결정 권한이 없다고 주장하나, AAA가 주주의 위임장을 받아 의결권을 대리 행사하였지만, 주주가 위임장 작성시 임원의 특별성과급에 대한 의결을 위임하였을 뿐 얼마의 금액으로 확정되는지까지 인지한 사실이 확인되지 않는바, 의결은 위임받았다고 하더라도 금액에 대한 결정은 AAA가 단독 결정한 것이며, 「법인세법 시행령」제43조 제3항에서는 법인이 지배주주 등인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 과다하게 지급할 경우에 과다지급분을 손금불산입 하도록 하고 있는데, AAA는 최대주주인 DDD과 특수관계자로서 「법인세법 시행령」제43조 제3항에서 말하는 지배주주 등에 해당하고 주주의 위임을 받아 본인의 특별성과급 금액을 임의로 결정한 것이다. (다)청구법인은 AAA가 받은 수수료와 마스크 수출로 얻은 청구법인의 영업이익은 별개라고 주장하나, 독일 마스크 거래에 있어서 AAA는 청구법인의 대표 및 AAA의 대표로서 1인 2역을 담당했고, 그 역할별 업무 범위는 AAA가 단독으로 결정하였다. 이러한 진행내용을 토대로 보건데 동일거래에 있어서 AAA가 1인 2역을 담당한 행위는 사회통념상 받아들이기 어려운 특수한 경우에 해당할 뿐 아니라 특정한 기준이 없이 임의로 청구법인과 AAA의 업무를 분할한 것이므로 이는 단순히 청구법인의 이익을 분여하기 위한 하나의 형식적인 방법에 불과하다. 따라서 청구법인이 마스크 수출로 얻은 영업이익은 AAA 역할에 대한 보상이 반영된 금액이므로 AAA가 받은 수수료와 청구법인의 마스크 수출로 얻은 영업이익이 별개라는 청구법인의 주장은 타당하지 아니하다. (5)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점성과급이 청구법인의 정관·주주총회·이사회 결의에 의하여 지급된 것이고 대표이사의 특별한 실적에 따라 지급한 것이므로 다른 이사들의 급여 대비 성과급 지급비율을 초과하는 금액인 쟁점금액을 손금부인하는 것은 부당하다고 주장하나, 청구법인이 대표이사인 AAA의 성과로 언급한 내용들은 대표이사 단독에 의한 경영성과로 보기 어렵고, 회사 경영진으로서 당연히 수행해야 할 업무수준에 불과하여 이미 기본 급여에 반영되어 있다고 보는 것이 합리적이며, 대표이사로서의 통상의 직무 외에 이 건 쟁점성과급과 같이 특별성과급을 과다하게 지급받을 만한 경영성과가 있었음이 객관적으로 입증되지 아니한 점, 청구법인이 형식적으로는 지급기준을 갖추었다 하더라도 상여금의 한도액 또는 지급액만을 정하고 있을 뿐 구체적인 성과의 평가방법 등을 따로 규정하고 있지 않고, 대표이사에게 지급된 쟁점성과급도 어떠한 기준에 따라 산정된 것인지 알 수 없는 점, 청구법인의 대표이사인 AAA가 지급받은 특별성과급은 임원 전체에게 지급된 특별상여금의 91.2%에 달하여 다른 임원에 비하여 과다한 점 등을 종합할 때 쟁점성과급 중 다른 임원들의 성과급 지급비율을 초과하여 지급한 성과급(쟁점금액)을 과다지급 상여 등으로 보아 손금불산입하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.