조심 2011서1573 (2012.05.31)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1983년 12월 설립된 전문건설업체로 등기임원인 회장 김OOO(지배주주로 배우자 지분포함 100% 보유)에게 2006년 급여 OOO만원 및 2007년 급여 OOO만원을 합하여 이하 “쟁점급여”라 한다)을 지급하였고, 2007.4.1. 연봉제 전환에 따른 퇴직금 지급 시 직전 3개월(2007년 1월～3월) 평균급여인 OOO만원을 기준으로 산정한 퇴직급여 OOO만원(이하 “쟁점퇴직금”이라 한다)을 지급하였다. 나. OOO지방국세청장은 청구법인에 대하여 세무조사를 실시한 결과, 쟁점급여 중 2000년～2005년 월급여의 연간 단순평균상승율(115.9%)을 초과한 금액인 2006년분 OOO원, 2007년분 OOO을 정당한 사유없이 과다하게 지급된 상여금 성격의 금액이라 하여 쟁점금액을 손금불산입하였으며, 김OOO의 퇴직금을 OOO만원으로 재계산(2007년 1～3월 평균 급여: OOO만원) 쟁점퇴직금과의 차액 OOO만원을 손금불산입하는 등 다른 세무조정을 반영한 과세자료를 처분청에 통지하였고, 이에 따라 처분청은 2011.4.8. 청구법인에게 2006사업연도 법인세 OOO원 및 2007사업연도 법인세 OOO원을 경정.고지하면서 위 차액분의 급여 및 퇴직금을 김OOO의 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.4.15. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점급여는 정관 및 보수규정에 따라 주주총회에서 임원보수액을 승인받고, 그 범위 내에서 적법하게 지급한 인건비에 해당한다. 처분청은 청구법인의 정관상 이사의 보수를 주주총회의 결의로 정한다고 되어 있음에도 주주총회에서 보수한도만을 의결하였을 뿐, 이사 개인의 보수를 결의한 바 없어 부당하다고 하여 이 건 처분을 하였으나, 청구법인의 당시 정관 제38조(이사의 보수와 퇴직금) 제1항에는 ‘이사의 보수는 주주총회의 결의로 이를 정한다’라고 규정되어 있고, 등기임원 보수규정 제2조(정의)에는 ‘등기 임원의 보수는 주주총회의 한도승인 금액 범위에서 이사회 의결로서 정한다’라고 규정되어 있는 바, 이에 따라 청구법인은 매년 1월 정기 주주총회에서 승인받을 것을 전제로 이사회에서 임원보수를 정한 후 3월 정기 주주총회에서 임원 보수 한도를 승인받아 임원보수계약서는 3월말에 작성하였다. 쟁점급여와 관련하여, 2006.1.23. ‘임원 보수의 건’ 의안으로 개최된 이사회에서 회장 김OOO의 보수를 OOO백만원으로 가결하였고, 2006.3.30. 정기 주주총회에서 임원 보수를 연 OOO억원을 한도로 하여 가결하였으며, 이에 따라 ‘계약기간 보수 총액은 금 OOO백만원정’으로 약정하여 2006.3.30. 청구법인은 김OOO과 등기임원 보수계약을 체결하였다. 또한, 2007.1.26. ‘임원 보수의 건’ 의안으로 개최된 이사회에서 김OOO의 보수를 OOO억원으로 가결하였고, 2007.3.30. 정기 주주총회에서 임원 보수를 연 OOO억원을 한도로 가결하였으며, 이에 따라 ‘계약기간 보수 총액은 금 OOO억원정’으로 약정하여 2007.3.31. 청구법인은 김OOO과 등기임원 보수계약을 체결하였다. 따라서 쟁점 급여는 정관 및 등기임원 보수규정에 따라 정기 주주총회에서 승인받은 임원 보수 한도내에서 이사회 결의로 정하여진 임원 보수를 지급한 것으로, 절차상의 하자가 없는 적법한 인건비에 해당한다. 또한, 세법에서 개별임원에 대한 보수를 주주총회에서 결의하도록 규정하지 아니하였고, 「상법」제338조 ‘이사의 보수는 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정한다.’ 라는 규정에 대하여도 주주총회에서 임원보수의 한도만을 규정하고 구체적인 보수는 그 범위 내에서 이사회가 정할 수 있다고 해석함이 타당하다(서울중앙지법 2006가합98304 판결, 2008.7.24. 참조). 쟁점급여는 법인세법 제52조 에 의한 부당행위계산 부인규정에 따른 지배주주인 임원에게 과다 지급한 인건비에 해당하지 않는다. 처분청은 전문경영인의 연도별 급여가 연평균 102%∼110%내외로 변동되었음에도 회장의 연봉이 467% 증가하였다 하여 일반적으로 용인되는 통상적인 사회통념상의 범위를 초과하여 급여를 지급한 것으로 보아 이 건 처분을 하였으나, 청구법인에는 현장관리와 공사원가관리를 위하여 공사관리팀은 있어도 회사 설립이래 별도의 영업조직을 둔 바 없고, 회장이 직접 원도급사를 방문하여 원도급사를 설득하고 공사에 대한 확신을 주어 수임을 하는 영업구조로서, 실제로 공사수임의 대부분이 회장 본인의 인맥과 활동으로 수주하고 있는 실정이다. 특히 2005년의 건설경기 침체와 일부 현장 부조리 발견에 따라 대대적인 구조조정을 함에 따라 2006년과 2007년에 회장이 직접 원도급사와의 관계개선 및 공사 독려 등 기존 현장소장 업무를 직접 수행하고 공사 수주를 함에 따른 보상과 함께, 창업 후 30여년간 흑자경영을 이룬 창업자 및 최대주주로서는 유사수준의 동종업계 창업자에 비하여 낮은 급여를 받아 왔고, 2005년 회사 실적의 호조(당시 순이익 2.5배 증가, 현금흐름 2배 이상 증가)에 따라 이를 현실화하면서 2002년과 2003년 회장이 청구법인에 증여한 OOO동 소재 토지가 2007년 수용됨에 따라 OOO억원 상당의 현금 창출에 기여한 점 등을 감안하여 2006년과 2007년에 회장 보수를 크게 인상하였다. 이와 같이 내부관리 업무를 수행하는 일반 임원급여를 기준으로 하여 회장 급여에 대하여 부당행위계산 부인하는 것은 부당하다. 처분청이 제시한 OOO토건 회장의 연봉과 비교하여 보더라도 연봉상승률에 별 차이가 없으며(당사 2006년 연봉상승률은 467%이고 OOO토건 회장의 2007년 연봉 상승률은 436%), 처분청이 제시한 타 동종업종, 유사 규모 법인 회장의 연봉수준도 업체마다 천차만별이고 당사를 제외하고도 현재 실제로 지급된 유사 규모 회장의 최저 연봉수준(OOO백만원)과 최고 연봉수준(OOO백만원)이 11배 이상 차이가 남에도, 사회통념상 타당하다고 볼 수 있는 건설업 회장 연봉수준을 세무당국에서 일률적으로 정하여 부당행위계산 부인하는 것은 부당하다. 조심2010부2005 (2010.12.21.)에서는 ‘임원의 급여는 법인의 재량에 속하는 것이라 경영실적, 재무현황, 지위 및 담당업무 등을 종합적으로 고려하여 자유롭게 정할 수 있는 것이고, 창업자이자 대표이사의 급여에 대해 처분청이 부당행위계산부인 규정의 적용대상으로 삼은 것은 잘못이 있다’고 결정하였으며, 조심2008부420(2008.9.16.)에서는 ‘창업주이자, 회장으로서 회사를 성장시킨 공로가 있는 것으로 보는 것이 타당하여’ 일반임원(3배이내)보다 현저하게 높은 차별적인 배율(10배이내)로 퇴직급여를 지급한 것이 정당하다고 결정하였다. (2) 쟁점퇴직금은 정관 및 임원 퇴직금 규칙에 의거하여 적법하게 산정된 퇴직금에 해당한다. 처분청은 청구법인이 임원퇴직급여 지급액의 기준이 되는 퇴직 3개월 월평균급여를 정상적인 범위를 초과하여 과다지급한 후 지급근거 없이 이익처분 성격의 상여금을 퇴직급여로 변칙처리하였다 하여 이 건 처분을 하였으나, 청구법인의 정관 제38조(이사의 보수와 퇴직금) 제2항에는 ‘이사의 퇴직금의 지급은 주주총회 결의를 거친 임원 퇴직금 지급규정에 의한다’라고 규정되어 있고, 임원 퇴직금 규칙 제4조(퇴직금 산출방법) 제1항에는 ‘임원의 퇴직금은 임원에 선임된 날로부터 1년 이상 근무한 임원에 대하여, 퇴직 당시의 월 평균 보수액에(근무월수/12)를 곱하여 산출한 금액으로 한다’고 규정되어 있고, 제2항에는 ‘퇴직 당시의 월 평균 보수액이라 함은 퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액을 말한다’라고 규정되어 있으며, 동 규칙은 2000.3.27. 정기주주총회에서 결의된 것이다. 청구법인은 정관 및 임원 퇴직금 규칙에 따라, 2007.4.1. 연봉제 전환을 사유로 현실적 퇴직일을 2007.3.31.로 하여 퇴직전 3개월(2007년 1월부터 3월까지) 간의 월 평균 급여액에 근무월수/12를 곱하여 김OOO의 퇴직금을 산출하였다. 따라서 쟁점퇴직금은 정관 및 임원 퇴직금 규칙에 따라 적정하게 산정된 것으로 동 규정은 모든 임원에게 적용될 수 있도록 대상자를 한정하고 있지 아니하고, 특수관계자에게만 차별적으로 지급배율을 정하고 있지 아니하는 등 보편적으로 적용되는 일반적 규정이며, 지배주주인 특정 임원을 현저하게 차별하는 것으로 볼 수 없는 바, 이에 따라 산정한 쟁점퇴직금은 절차상의 하자가 없는 적법한 인건비에 해당한다. 쟁점퇴직금은 법인세법 제52조 에 의한 부당행위계산의 부인 규정에 따른 지배주주인 임원에게 과다 지급한 인건비에 해당되지 않는다. 처분청은 김OOO 급여를 부인함에 따라 2007년 김OOO의 퇴직금 중 처분청의 퇴직금 용인액을 초과하는 금액을 손금불산입하고 상여 처분하였으나, 위에서 쟁점급여에 대하여 언급한 바와 같이 이를 기초로 지급한 쟁점퇴직금도 부당하게 과다 지급한 것으로 볼 수 없다. 또한, 「법인세법 시행령」제44조 제3항 제1호에는 ''''정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액''''을 손금에 산입할 수 있다고 명시되어 있고, 동 항 제2호에는 ''''제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액[ 「소득세법」 제20조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 금액(같은 법 제12조에 따른 비과세소득은 제외한다)으로 하되, 제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다]의 10분의 1에 상당하는 금액에 기획재정부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액''''을 손금에 산입할 수 있다고 명시되어 있는 바, 상기 조문에 의하면, ''''제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액''''은 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 없는 경우에 「법인세법 시행령」 제44조 제3항 제2호에 따라 퇴직금을 산정할 때 총급여액에서 제외하는 것이며, 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 있는 경우 「법인세법시행령」제44조 제3항 제1호에 따라 퇴직금을 산정할 때에는 제외한다는 명시적인 규정이 없다. 따라서 쟁점금액이 손금불산입 대상인 경우에도 청구법인은 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 있으므로 퇴직금 산정시 손금불산입액을 급여에서 제외하지 않아야 한다. 결과적으로, 쟁점퇴직금이 정관 및 퇴직금 규칙에 의하여 적법하게 산정되었으므로 김OOO 급여를 부인함에 따라 2007년 김OOO 퇴직금 중 처분청의 퇴직금 용인액을 초과하는 금액을 손금불산입하고 상여 처분한 법인세는 부당하다. 설령, 청구법인 회장의 급여가 과도하게 높아 부당행위계산 부인대상이 된다 하더라도, 처분청이 2000년~2005년 월급여의 평균상승률을 적용하여 2006년 및 2007년의 적정급여 및 퇴직금을 산정하여 이를 기준으로 부당행위계산부인한 처분은 법적 근거나 경제적 합리성이 없는 위법한 것이다. 처분청의 처분대로라면 모든 법인은 회사의 경영실적 호전, 임원의 특별한 기여 등이 있는 경우에도 과거 5년간의 급여상승률 수준 이상으로 급여를 현실화할 수 없는 불합리한 결과를 초래하며, 이러한 처분을 하기 위해서는 법령에 적정급여의 수준이 명시되어야만 가능하다 할 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 세무조사시 김OOO에 대한 급여 지급기준 및 절차의 적정여부 확인을 위해 청구법인에 임원보수 및 퇴직금 관련 규정, 김OOO의 급여 산정 기준 및 사유에 대한 근거자료를 요청하였으나 조사 종결일까지 구체적인 산정기준을 미제시하였고, 정관상 “이사의 보수는 주주총회의 결의로 정한다”라고 되어 있으나 매년 1월 이사회에서 임원보수를 선 의결한 후, 3월 주주총회에서 보수 한도만을 후 가결하고 있을 뿐 이사 개인의 보수를 결의한 바 없으며 2002년 이후 이사회 의결시 지배주주 김OOO을 제외한 기타 임원의 급여는 증가한 사실이 없다. 통상적인 급여의 경우 비 경상적인 사유(특별상여금 등)를 제외한다면 일정기간 정기적으로 지급되는 것이 일반적이나, 김OOO의 2005년도 이후 월 급여액의 변동 추이를 보면 2006년 3월～2007년 6월의 급여액이 정당한 사유 없이 급증하였다. 청구법인은 김OOO 1인과 배우자 신OOO이 100% 지배하고 있는 회사로서 김OOO은 지배주주이자 등기임원으로서 이사회 및 주주총회의 의사결정시 절대적.주도적인 역할이 가능하므로 김OOO의 의사에 따라 형식적.임의적으로 의결될 수 밖에 없는 구조이고, 이사회 및 주주총회의 구성원으로 안건 의결시 참석하여 기명날인 한 것으로 되어 있는 감사 신OOO은 김OOO의 배우자로 당사에 실제 근무사실 및 감사업무를 수행한 사실이 없는 것으로 확인(세무조사시 급여지급.처리액 손금불산입 조정)되었으며 2005년.2008년 등기임원의 보수를 의결하기 위한 이사회의 경우 김OOO이 참석(2005.1.21, 2008.1.25)하여 승인 가결한 것으로 작성되어 있으나 김OOO은 동 기간 중 홍콩, 미국으로 출국하여 국외 체류상태였으므로 이사회 참석 자체가 불가하였다. 급여 및 퇴직금 지급과 관련한 이사회 의사록과 주주총회 의사록을 대사한 바, 형식적.임의적으로 작성된 정황이 나타나고, 쟁점급여 지급의 기준이 되는 이사회 및 주주총회의사록, 등기임원 보수계약서를 종합적으로 검토한 바, 형식적.임의적으로 작성되어 절차상의 하자가 있는 것으로 판단되므로 적법한 인건비라는 청구법인의 주장은 이유가 없다. 김OOO(64세)은 1984.1.18. 청구법인을 설립한 자이고 배우자와 함께 100% 지분을 가진 지배주주이며, 2004년 1월까지 대표이사를 역임하면서 청구법인을 운영해 오다가 2004년 1월부터는 별도로 대표이사를 영입하고 회장 직위를 수행한 자로 설립일 이후부터 2006년 2월까지 월 평균 보수액이 꾸준히 상승하여 OOO만원 수준이었으나, 2006년 3월부터 2006년 12월까지 월 OOO만원, 2007년 1월부터 2007년 6월까지 월 OOO만원을 지급하였으며, 2007년 7월부터 2008년 3월까지는 월 OOO만원, 2008년 4월부터 2008년 12월까지는 월 OOO천원, 2009년 1월부터 2009년 8월까지는 월 OOO만원, 2009년 9월부터는 월 OOO만원을 지급한 것으로 나타나고 있고, 2004년 1월부터 외부에서 영입한 대표이사의 급여는 월평균 OOO만원 수준으로 타 임원과 사용인의 급여는 102%∼110%내외로 인상되는 정도이나 김OOO에게만 특정시기에 뚜렷한 이유없이 과다하게 지급되었다. 따라서 동 급여는 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 사회통념상의 범위를 초과한 것으로 보이는바 동 초과 금액은 이익처분에 의한 상여금 등으로 보아 손금부인함이 타당하다. 청구법인의 설립이후 내부에 분리된 별도의 영업조직이 없는 것은 사실이나 2000년 이후 연간 수입금액이 OOO억원대로 큰 변동 없이 평이한 수준이며 청구법인의 조직도에 의하면 본사 공사관리부에서 수주/영업업무를 총괄하는 것으로 되어 있으므로 공사수주를 김OOO 1인이 독자적으로 전담하였다는 주장은 타당성이 없고, 2002년도 이후 청구법인의 수입금액과 신규계약(수주)액의 추이를 분석한 바, 급여가 급증한 2006～2007년도의 경우 오히려 수입금액 및 신규계약액 등의 추이가 전년대비 감소 추세여서 김OOO의 수주 영업활동에 따라 급여지급액이 증가하였다는 청구법인의 주장은 설득력이 부족하다. 김OOO은 1984.1.18. 청구법인 설립이후 2004년 1월까지 대표이사로 재직하며 당 법인을 운영해 오다가 2004년 1월부터 2009년 8월까지 4인의 대표이사를 별도로 선임하여 업무를 분담하여 김OOO의 업무부담이나 역할은 오히려 이전과 비교하여 줄어들었을 것으로 판단되나 (2009년 10월부터 다시 김OOO이 대표이사로 취임) 김OOO의 급여 추이는 대표이사직을 사임한 2004년 1월～2006년 2월까지는 종전의 급여수준인 월 OOO만원 수준을 유지하다가 2006년 3월～12월까지는 월 OOO만원, 2007년 1월～6월까지는 OOO만원을 지급하여 대표이사로서 전반적인 업무를 관장하던 때보다 오히려 466%∼628%로 급여가 증가하였다(전 직원들의 연도별 급여 추이 역시 연 평균 102%～110%내외로 변동). 만약 청구법인의 주장대로 김OOO의 독자적인 수주.영업에 대한 공헌도를 인정한다고 하더라도 이전까지 감안하지 않던 기여분을 2006～2007년도에 일시에 반영하였다는 것은 근로의 대가에 따른 정상적인 급여 상승분으로 보기에는 경제적.사회적인 합리성이 결여되어 있으며, 2007년 7월 이후의 월 급여가 2006년 이전 수준으로 돌아간 것으로 미루어 근로의 대가에 따른 급여라는 주장보다는 합리적인 계속성 없이 지급된 성과 보상차원의 이익처분 성격의 상여금으로 봄이 타당하다. 이에 대한 근거로서 청구법인은 2007년 2월 보유중이던 OOO동 토지를 매각하여 OOO억원의 유형자산처분이익을 계상하였는데 동 토지는 2006년 이전 이미 경기지방공사에 거액으로 수용될 것이 확정(기 공고)되어 있었으므로 이를 토대로 김OOO의 급여를 2006년 3월～2007년 6월까지 일시적으로 인상.과다지급한 후 과다 지급한 급여를 기준으로 퇴직금을 산정하여 지급함으로써 당해연도 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것이며 일시적으로 인상한 급여는 본질적인 이익처분의 성격을 갖는 상여금에 해당한다 할 것이다. 따라서 청구법인이 김OOO에게 지급한 쟁점금액이 상여금 성격이라면 임원의 상여금과 관련한 지급규정이 없으므로 역시 손금부인 대상이다. (2) 청구법인의 주장과 같이 이사의 퇴직금은 정관에서 위임한 임원 퇴직금 지급규정에 따라 1년 이상 근무한 임원의 경우 월 평균보수액(퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액)에 (근무월수/12)를 곱하여 산출한 금액으로 계산함에는 처분청도 이견이 없으나, 처분청은 임원 퇴직금 지급규정에 따른 퇴직금 지급시 직전 3개월(’07. 1월～’07. 3월) 평균 급여를 청구법인이 산정한 2007년 1～3월 평균 급여 지급액 OOO만원이 아닌 급여 과다 지급액을 부인하여 재계산한 2006년 10～12월 평균 급여인 OOO만원으로 적정 퇴직금 지급한도를 재계산한 것으로, 청구법인의 주장과 같이 임원의 퇴직금을 정관 또는 정관에서 위임하는 퇴직금 지급규정에 따르도록 한 본연의 이유는 임원의 퇴직급여의 경우 자의적 조절이 불가능하도록 엄격하게 규정하여 법인의 소득을 부당히 감소시킬 소지를 없애기 위함으로 사료되며 이러한 취지로 미루어 본다면 퇴직급여 지급규정에서 의미하는 월 평균보수액이란 정상적인 절차에 의하여 산정한 적정 급여를 의미하는 것으로 해석하여야 할 것이며, 만약 청구법인의 주장대로 급여 과다지급액을 반영한 금액을 퇴직급여 지급의 기준이 되는 월 평균보수액에 포함한다면 퇴직급여를 자의적으로 조절하여 임의로 과다 과다지급하는 것이 가능할 것이며 이는 임원의 퇴직급여를 엄격히 규정한 당초 취지에도 위배되는 것인 바, 청구법인은 임원퇴직급여 지급액의 기준이 되는 퇴직 전 3개월 월평균급여를 정상적인 범위를 초과하여 과다지급(월 OOO만원)한 후 이익처분 성격의 상여금을 퇴직급여로 변칙처리하여 퇴직급여를 과다지급하였으므로 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 청구법인의 임원인 김OOO에게 2006년 및 2007사업연도에 정당한 사유없이 급여를 과다지급한 것으로 보아 손금부인하고 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부 ② 청구법인의 임원인 김OOO에게 퇴직급여를 과다지급한 것으로 보아 손금부인하고 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제19조 〔손금의 범위〕① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. ② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제26조 [과다경비등의 손금불산입] 다음 각호의 손비중 대통령령이 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 (2) 법인세법시행령 제43조 [상여금 등의 손금불산입] ① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 각호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다. ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ③ 법인이 제87조제3항의 규정에 의한 지배주주(동조제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자를 포함하며, 이하 "지배주주등"이라 한다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 제44조 [퇴직급여의 손금불산입] ① 법인이 임원 또는 사용인에게 지급하는 퇴직급여( 「근로자퇴직급여 보장법」 제2조 제5호의 규정에 따른 급여를 말한다. 이하 같다)는 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직(이하 이 조에서 "현실적인 퇴직"이라 한다)하는 경우에 지급하는 것에 한하여 이를 손금에 산입한다. ③ 법인이 임원에게 지급한 퇴직급여중 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 초과하는 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1. 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액 2. 제1호외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년동안 당해 임원에게 지급한 총급여액( 「소득세법」 제20조 제1항제1호 가목 및 나목의 규정에 의한 금액으로 하되, 제43조의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니하는 금액을 제외한다)의 10분의 1에 상당하는 금액에 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액 ④ 제3항 제1호의 규정은 정관에 임원의 퇴직급여를 계산할 수 있는 기준이 기재된 경우를 포함하며, 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정이 따로 있는 경우에는 당해 규정에 의한 금액에 의한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청은 청구법인에 대한 과세근거로 아래와 같은 자료를 제시하고 있다. (가) 청구법인이 청구법인의 지배주주(배우자 지분 포함 100%)이자 등기임원인 회장 김OOO에게 지급한 급여 및 퇴직급여 내역은 다음과 같다. 〈사주 김OOO에 대한 급여 및 퇴직금 지급내역〉 OOO (나) 처분청은 일반적으로 용인되는 통상적인 수준을 초과한 것으로 본 급여 과다 지급액 2006사업연도 OOO만원, 2007사업연도 OOO만원을 손금 부인하고, 연봉제 전환일을 2007.4.1.(현실적인 퇴직일 2007.3.31.)을 기준으로 적정 퇴직급여를 OOO만원으로 재계산(2007년 1～3월 평균 급여 : OOO만원)하여 OOO만원을 손금부인하였다. (다) 조사 진행 중 김OOO에 대한 급여 지급기준 및 절차의 적정여부 확인을 위해 청구법인에 임원보수 및 퇴직금 관련 규정, 김OOO의 급여 산정 기준 및 사유에 대한 근거자료를 요청하였으나 조사 종결일까지 구체적인 산정기준을 미제시, 정관상 “이사의 보수는 주주총회의 결의로 정한다”라고 되어 있으나 매년 1월 이사회에서 임원보수를 선 의결한 후, 3월 주주총회에서 보수 한도만을 후 가결하고 있을 뿐 이사 개인의 보수를 결의한 바 없으며 2002년 이후 이사회 의결시 지배주주 김OOO을 제외한 기타 임원의 급여는 증가한 사실이 없다. 〈2002년 이후 임원별 월 보수(환산) 지급현황〉 (백만원) OOO ＜2005년 이후 김OOO의 월별 급여 추이＞ OOO (라) 이사회 및 주주총회의 구성원으로 안건 의결시 참석하여 기명날인한 것으로 되어 있는 감사 신OOO은 김OOO의 배우자로 당사에 실제 근무사실과 감사업무를 수행한 사실이 없는 것으로 확인(세무조사시 급여지급.처리액 손금불산입 조정)된다. (마) 2005년 및 2008년 등기임원의 보수를 의결하기 위한 이사회의 경우, 김OOO이 참석(2005.1.21, 2008.1.25)하여 승인 가결한 것으로 작성되어 있으나 김OOO은 동 기간 중 홍콩, 미국으로 출국하여 국외 체류상태였으므로 이사회 참석 자체가 불가하였다. (바) 급여 및 퇴직금 지급과 관련한 이사회 의사록과 주주총회 의사록을 대사한 바 아래와 같이 형식적.임의적으로 작성된 정황이 있다. 1) 임원보수 의제가 포함된 이사회의사록(2006.1.23, 2006.7.31, 2007. 1.26. 등)은 임원보수 의제가 포함되지 않은 의사록과 인쇄필체가 상이할 뿐 아니라 의장대표가 사용하는 법인인감이 상이하다. 2) 2007.3.15. 이사회 의사록의 경우 2부가 존재(내부결재 서명이 없는 건에는 서명이 있는 건에 없던 항목인 임원 김OOO의 연봉제 전환에 따른 퇴직금 정산 건의 의제가 포함됨)한다. 3) 2008.3.28. 주주총회의사록에는 전체 주주(김OOO, 신OOO) 2명, 참석주주 2명으로 되어 있으나 서명란에는 주주 신OOO의 서명날인이 없다. 4) 2009.1.23. 이사회 의사록 작성 당시 청구법인의 법인명은 ‘주식회사 OOO’이나 날인된 법인 인장은 ‘주식회사 OOO개발’로 되어 있다. (사) 청구법인은 등기임원에 대하여 매년 3월 말 주주총회 직후 보수계약서를 작성하면서 계약기간을 1.1.～12.31.까지로 하여 급여총액을 12로 나누어 매월 지급하도록 되어 있고, 2006～2008년도의 연도별 등기임원 보수계약서를 검토한 바, 김OOO을 포함한 등기임원 전원이 매 연도마다 계약기간을 1.1～12.31.까지로 하여 보수계약서를 작성하였으며, 2007년도 등기임원 보수계약서 역시 계약기간을 1. 1～12.31.으로 하고 총액 OOO억원으로 하여 2007.3.31. 작성하였으나 김OOO에 대해서만 2007.4.1. 연봉제 전환을 사유로 총액 변동없이 연봉 계약기간을 2007.4.1.부터 임원 사임시까지로 변경한 후 연봉 총액을 OOO억원으로 하여 연봉계약서를 재작성하였으며, 통상적인 연봉제 전환 계약이라면 보수계약의 연속성상 직전년도 보수계약 종결일인 2006.12.31.이 경과한 익일을 전환시점으로 보는 것이 통례이며, 2007.4.1. 연봉제로 전환되었다 하더라도 연봉제의 의미상 연봉 계약기간은 2007.4.1.～2008.3.31.까지여야 할 것이며 2007.4.1. 작성된 연봉계약서에도 “연봉총액은 일금 OOO억원이며 이를 12로 나누어 발생한 달의 익월 3일에 지급한다”라고 명기되어 있음에도 계약기간 종료일을 정확히 명기하지 않고 “계약기간을 임원 사임시까지 한다”라는 모호한 내용으로 작성한 것은 연봉계약서 작성이 작위적이었음을 뒷받침하는 근거이다. 만약 2007.4.1. 작성된 김OOO의 연봉계약서가 사실에 근거하여 작성된 정상적인 것이라면 계약기간 종료일(2008.3.31.) 이후 매년 연봉계약서가 4.1.을 새로운 연봉계약의 시작일로 하여 재작성 되어야 하나 2008년 이후에는 연봉계약서 없이 계약기간을 1.1.～12.31.까지로 하는 등기임원 보수계약서만이 작성되었다. 2006년도 보수계약서를 보면 총액 OOO만원을 한도로 하고 이를 12로 나눈 금액(OOO만원)을 매월 지급한다고 하고 있으면서 1-2월 OOO만원, 3-12월은 OOO만원을 지급하여 전체 OOO만원을 지급하였고, 2007년도 보수계약서는 총액을 OOO억원으로 하고 이를 12로 나눈 금액(OOO만원)을 매월 지급한다고 하고 있으면서 1～6월까지는 OOO만원을 지급하였으나 7～12월까지는 월 OOO만원을 지급하여 연간 OOO만원만 지급하였다. (아) 김OOO(64세)은 1984.1.18. 청구법인을 설립하여 배우자와 함께 100% 지분을 가진 지배주주이며, 2004년 1월까지 대표이사를 역임하면서 법인을 운영해 오다가 2004년 1월부터는 별도로 대표이사를 영입하고 회장 직위를 수행한 사람으로 설립일 이후부터 2006년 2월까지 월 평균 보수액이 꾸준히 상승하여 OOO만원 수준이었으나, 2006년 3월부터 2006.12월까지 월 OOO만원, 2007년 1월부터 2007년 6월까지 월 OOO만원을 지급하였으며, 2007년 7월부터 2008년 3월까지는 월 OOO만원, 2008년 4월부터 2008년 12월까지는 월 OOO천원, 2009년 1월부터 2009년 8월까지는 월 OOO만원, 2009년 9월부터는 월 OOO만원을 지급한 것으로 나타난다. 2004년 1월부터 외부에서 영입한 대표이사의 급여는 월평균 OOO만원 수준으로 타 임원과 사용인의 급여는 102%∼110%내외로 인상되는 정도이나 김OOO에게만 특정시기에 뚜렷한 이유없이 과다하게 지급되었고, 청구법인은 동종 타 법인인 OOO주식회사의 회장 연봉 OOO만원, OOO주식회사의 회장 연봉 OOO억원을 예로 들어 김OOO에게 지급한 연봉이 무조건 사회통념상 타당하지 않다고 볼 수 없음을 주장하나 대내.외적 상황이 상이한 개별업체의 급여를 쟁점 급여와 비교대상으로 삼는 것은 무리가 있으며 설사 이를 비교대상으로 본다 하더라도 OOO주식회사의 경우 회장 신○○에게 2005년 OOO만원, 2006년 OOO만원, 2007년 OOO만원의 연봉을 지급하였으며 선산토건주식회사의 경우 회장 박○○에게 2005년 OOO만원, 2006년 OOO만원, 2007년 OOO만원의 연봉을 지급하여 청구법인의 주장과는 사실이 다르다. 처분청에서 최근 통합조사 실시한 ○○건설주식회사의 경우 토공 전문건설회사로서 코스닥 등록법인(1975년 회장 김○○가 설립)으로 청구법인과 업종, 업황 및 외형이 유사하나 2006년 회장 연봉이 OOO만원에 불과하고 사후 승계한 부회장(실질적인 회장)의 급여는 OOO만원이며, 2005～2007사업연도 외형이 OOO만원 수준인 토목공사 업체 ○○토건주식회사 회장의 급여 역시 2005년 OOO만원, 2006년 OOO만원, 2007년 OOO만원으로 확인된다. 〈동종 업체 외형 및 회장 급여 내역〉 OOO (자) 청구법인의 설립이후 내부에 분리된 별도의 영업조직이 없는 것은 사실이나 2000년 이후 연간 수입금액이 OOO억원대로 큰 변동 없이 평이한 수준이며 청구법인의 조직도에 의하면 본사 공사관리부에서 수주/영업업무를 총괄하는 것으로 되어 있으므로 공사수주를 김OOO 1인이 독자적으로 전담하였다는 주장은 타당성이 없으며, 2002년도 이후 청구법인의 수입금액과 신규계약(수주)액의 추이를 분석한 바, 급여가 급증한 2006～2007년도의 경우 오히려 수입금액 및 신규계약액 등의 추이가 전년대비 감소 추세여서 김OOO의 수주 영업활동에 따라 급여지급액이 증가하였다는 청구법인의 주장은 설득력이 부족하다. 〈청구법인의 연도별 수입금액 및 신규계약(수주)액 추이 분석〉 OOO (차) 김OOO은 2004년 1월까지 대표이사로 재직하며 청구법인을 운영해 오다가 2004년 1월부터는 별도로 대표이사를 영입하였는 바, 2004년 1월～2005년 6월까지는 유OOO(59세), 2005년 7월～2006년 12월까지는 황OOO(58세), 2007년 1월～2008년 6월까지는 양OOO(58세), 2008년 7월～2009년 8월까지는 김OOO(35세, 김OOO의 아들)을 대표이사로 선임하고 업무를 분담하여 김OOO의 업무부담이나 역할은 오히려 이전과 비교하여 줄어들었을 것으로 판단되나 (2009년 10월부터 다시 김OOO이 대표이사로 취임), 김OOO의 급여 추이를 분석한 바, 대표이사 직을 사임한 2004년 1월～2006년 2월까지는 종전의 급여수준인 월 OOO만원 수준을 유지하다가 2006년 3월～동년 12월까지는 월 OOO만원, 2007년 1월～동년 6월까지는 OOO만원을 지급하여 대표이사로서 전반적인 업무를 관장하던 때보다 오히려 466%∼628%로 증가한 급여를 지급하였는데, 전 직원들의 연도별 급여 추이는 연 평균 102~110%내외로 변동이 별로 없다. 만약 청구법인의 주장대로 김OOO의 독자적인 수주.영업에 대한 공헌도를 인정한다고 하더라도 이전까지 감안하지 않던 기여분을 2006～2007년도에 일시에 반영하였다는 것은 근로의 대가에 따른 정상적인 급여 상승분으로 보기에는 경제적.사회적인 합리성이 결여되어 있으며, 2007년 7월 이후의 월 급여가 2006년 이전 수준으로 돌아간 것으로 미루어 근로의 대가에 따른 급여라는 주장보다는 합리적인 계속성 없이 지급된 성과 보상차원의 이익처분 성격의 상여금으로 봄이 타당하다. 또한 청구법인은 2007년 2월 보유중이던 OOO동 토지를 매각하여 OOO억원의 유형자산처분이익을 계상하였는데 동 토지는 2006년 이전 이미 경기지방공사에 거액으로 수용될 것이 확정(기 공고)되어 있었으므로 이를 토대로 김OOO의 급여를 2006년 3월～2007년 6월까지 일시적으로 인상.과다지급한 후 과다 지급한 급여를 기준으로 퇴직금을 산정하여 지급함으로써 당해연도 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것이며 일시적으로 인상한 급여는 본질적인 이익처분의 성격을 갖는 상여금에 해당한다. (차) 김OOO의 쟁점급여에 대해 처분청이 단순 평균율에 의하여 산정한 적정급여 및 급여과다 지급액, 적정퇴직급여 재계산 내역은 아래 <표>와 같다. OOO 〈적정 퇴직급여 재계산 내역〉 OOO (카) 청구법인은 2006년 3월～2007년 6월 중 지배주주 임원인 김OOO에게 급여 산정의 구체적인 기준 없이 평년 수준을 초과하여 466%～628% 인상한 급여를 지급하였으나 동 급여는 지급절차 상의 하자 및 지배주주에게 정당한 사유없이 과다하게 지급한 보수로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 범위를 벗어나고 2007년 지급한 퇴직급여 역시 부동산 매각에 따른 유형자산처분익이 발생하자 청구법인의 해당연도 조세 부담을 부당하게 감소시키기 위해 과다 지급한 이익처분 성격의 상여금에 해당하며, 청구법인에게 적정급여 재계산을 위한 합리적인 근거를 요청하였으나 조사종결일 현재까지 미제시하였다. 청구법인의 주장과 같이 이사의 퇴직금은 정관에서 위임한 임원 퇴직금 지급규정에 따라 1년 이상 근무한 임원의 경우 월 평균보수액(퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액)에 (근무월수/12)를 곱하여 산출한 금액으로 계산함에는 처분청의 의견에도 이견이 없으나, 청구법인의 주장과 같이 임원의 퇴직금을 정관 또는 정관에서 위임하는 퇴직금 지급규정에 따르도록 한 본연의 이유는 임원의 퇴직급여의 경우 자의적 조절이 불가능하도록 엄격하게 규정하여 법인의 소득을 부당히 감소시킬 소지를 없애기 위함으로 사료되고, 이러한 취지로 미루어 본다면 퇴직급여 지급규정에서 의미하는 월 평균보수액이란 정상적인 절차에 의하여 산정한 적정 급여를 의미하는 것으로 해석하여야 할 것이며, 만약 청구법인의 주장대로 급여 과다지급액을 반영한 금액을 퇴직급여 지급의 기준이 되는 월 평균보수액에 포함한다면 퇴직급여를 자의적으로 조절하여 임의로 과다 과다지급하는 것이 가능할 것이며 이는 임원의 퇴직급여를 엄격히 규정한 당초 취지에도 위배되는 것이며, 청구법인은 임원퇴직급여 지급액의 기준이 되는 퇴직 전 3개월 월평균급여를 정상적인 범위를 초과하여 과다지급(월 OOO백만원)한 후 이익처분 성격의 상여금을 퇴직급여로 변칙처리하여 퇴직급여를 과다지급한 것이다. (2) 청구법인은 아래와 같은 세부 항변자료를 추가로 제시하고 있다. (가) 청구법인의 당시 정관 제38조 [이사의 보수와 퇴직금] 제1항에는 ‘이사의 보수는 주주총회의 결의로 이를 정한다’라고 규정되어 있고, 등기임원 보수규정 제2조 [정의]에는 ‘등기 임원의 보수는 주주총회의 한도승인 금액 범위에서 이사회 의결로서 정한다’라고 규정되어 있는 바, 이에 따라 청구법인은 매년 1월 정기 주주총회에서 승인받을 것을 전제로 이사회에서 임원보수를 정한 후 3월 정기 주주총회에서 임원 보수 한도를 승인받아 임원보수계약서는 3월말에 작성하였는 바, 쟁점급여는 정관 및 등기임원 보수규정에 따라 정기 주주총회에서 승인받은 임원 보수 한도내에서 이사회 결의로 정하여진 임원 보수를 지급한 것으로, 절차상의 하자가 없는 적법한 인건비에 해당한다. 또한, 세법에서 개별임원에 대한 보수를 주주총회에서 결의하도록 규정하지 아니하였고, 「상법」제338조 ‘이사의 보수는 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정한다.’ 라는 규정에 대하여도 판례를 따를 경우 주주총회에서 임원보수의 한도만을 규정하고 구체적인 보수는 그 범위 내에서 이사회가 정할 수 있다고 해석함이 타당하다. (나) 처분청은 청구법인이 회장의 급여산정기준을 미제시하였고 회장을 제외한 여타 임원의 급여는 증가하지 않았다는 의견이나, 법인 업무를 총괄 책임지고 있는 회장의 급여산정기준을 일률적으로 제시하기는 어느 법인이든 어려운 일로 보이는 바, 이에 갈음하여 청구법인은 입수가능한 범위내에서 당시 청구법인과 유사한 규모 등의 여건에 있는 법인 회장의 급여지급 사례를 수집하여 제시한 바 있고, 처분청은 2005년과 2008년 등기임원의 보수를 의결하기 위한 청구법인의 이사회의 경우 회장은 동 기간 중 홍콩, 미국으로 출국하여 국외 체류상태로 이사회 참석 자체가 불가하였고, 그밖에 일부 이사회 및 주주총회 의사록 간 인쇄필체의 상이 등으로 미루어 보아 이사회 및 주주총회 의사록이 실제 개최되어 구성원 개개인의 의사 결정에 의해 작성되었다기 보다는 지배주주 김OOO 개인의 의사에 따라 형식적.임의적으로 작성된 것으로 판단된다는 의견이나, 2006년과 2007년 이사회 결의 시에는 회장이 출국하지 않았을 뿐만 아니라, 2005년과 2008년도 이사회 결의의 경우에도 설사 김OOO 회장이 국외 출국 중이었다고는 하나, 상법 제391조 에 따라 이사회의 결의 시 정족수는 이사 과반수의 출석과 출석이사의 과반수 찬성이면 족한 것으로 김OOO 회장을 제외하더라도 ‘05년과 ’08년 이사회 결의도 모두 유효한 결의이다 할 것이고, 처분청이 문제점으로 제시하는 회의록 인쇄체 등의 문제로 인하여 청구법인의 임원보수에 대한 이사회결의가「상법」상 문제가 있다고 할 수는 없다. (다) 처분청은 연봉계약서에 ‘연봉총액은 일금 OOO억원이며 이를 12로 나누어 발생한 달의 익월 3일에 지급한다’라고 명기되어 있음에도 계약기간 종료일을 정확히 명기하지 않고 ‘계약기간을 임원 사임시까지 한다’라는 모호한 내용으로 작성한 것은 연봉계약서 작성이 작위적이었음을 뒷받침하는 근거라는 의견이나, 이는 연봉제 계약서 문구작성 시 회사 담당직원 등이 관련 법령을 정확하게 파악하지 못함으로 인하여 발생한 문서상 오류로 보이며, 실제로 김OOO 회장과 회사는 2008년 이후 등기임원보수계약서를 계속 작성하였는 바, 동 계약서가 실질적 퇴직금 중간정산후 작성된 사실상 연봉계약서로 보는데 무리가 없다. (라) 처분청은 전문경영인의 연도별 급여 추이 역시 연평균 102%∼110%내외로 변동되었음에 불구하고 회장의 연봉이 467% 증가한 것에 대하여 지배주주인 임원에게 뚜렷한 이유없이 지배주주 등외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우라고 하여 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 사회통념상의 범위를 초과한 것으로 보아 이익처분에 의한 상여금 등으로 손금부인함이 타당하다는 의견이나, 청구법인에는 현장관리와 공사원가관리 차원에서 공사관리팀은 있어도 회사 설립이래 별도의 영업조직을 둔 바 없고, 공사관리팀의 업무는 ① 현장 투입원가 관리 및 조절업무, ② 현장 공사인원 배치 검토(총무팀 협조), ③ 공사진행사항 관리, ④ 모든 현장 투입자원관리, ⑤ 현장 안전관리(현장/총무팀 협조)로서 수주업무는 포함되지 않았고, 청구법인의 경우 회장이 직접 원도급사를 방문하여 원도급사를 설득하고 공사에 대한 확신을 주어 수임을 하는 영업구조로서 하도급 건설회사의 특성상 일반 영업직원이 대기업에 찾아가서 공사를 수임하기는 매우 어려운 구조인 바, 이는 청구법인의 조직도에서 나와 있듯이, 청구법인에는 영업부서가 별도로 없으며 실제로 공사수임의 대부분이 회장 본인의 인맥과 활동으로 수주하고 있는 것이 사실이다. 특히 2005년의 건설경기 침체와 일부 현장 부조리 발견에 따라 5년 이상 근무한 현장소장(2006년 현장소장 10명 퇴사)을 중심으로 대대적인 구조조정을 함에 따라 2006년과 2007년에 OOO 등의 원도급자가 부진 공사만회를 독려하는 가운데 회장이 직접 원도급사와의 관계개선 및 공사 독려 등 기존 현장소장 업무를 직접 수행함에 따른 보상적 차원과 함께 창업 후 30여년간 흑자경영을 이룬 창업자 및 최대주주로서는 유사수준의 동종업계 창업자에 비하여 낮은 급여를 받아온 것을 현실화하면서, 2002년과 2003년 회장이 청구법인에 증여한 OOO동 토지가 2007년 수용됨에 따른 OOO억원 상당의 현금창출 기여와 2007년 청구법인의 공사 수주 기여 등을 종합적으로 감안하여 2006년과 2007년에 회장 보수를 크게 인상한 것이다. (마) 회장의 업무 역할은 내부관리 업무만을 수행하는 기타의 임원과 크게 달라 이를 기준으로 회장 급여를 부당행위계산 부인하는 것은 부당하며, 2006년 및 2007년 당시 회장이 회사 경영과 현금창출에 크게 기여한데 비하여 그동안 낮게 지급되던 보수를 대폭 현실화한 것이므로 이를 두고 부당행위계산 부인하는 것은 부당하다. 처분청은 동종 타법인 회장 연봉 수준을 예로 들어 청구법인 회장의 연봉이 부당하게 높다는 의견이나, 처분청이 제시한 선산토건의 회장 박○○의 연봉을 기준으로 비교하여 보더라도 동사 회장의 연봉은 2005년 OOO만원, 2006년 OOO만원, 2007년 OOO만원으로서, 2006년 급여에서 김OOO 회장의 연봉상승률과 비교하여 볼 때 별 차이가 없음에도 불구하고(당사 2006년 연봉상승률은 467%이고 OOO 회장의 2007년 연봉 상승률은 436%), 처분청은 2006년 회장 김OOO의 급여인상 수준이 일반적으로 용인되는 사회통념을 벗어난 수준이라 하면서 그 전 청구법인의 평균 급여 인상율을 적용하여 부당행위 계산 부인한 것은 부당하다. 또한 처분청이 제시한 아래 동종 업종 및 유사 규모 회장 급여자료는 오히려 타 동종업종 및 동종 규모의 회장 연봉수준이 업체마다 천차만별이고, 당사를 제외하고도 현재 실제로 지급된 유사 규모 회장의 최저 연봉수준(OOO만원)과 최고 연봉수준(OOO만원)이 11배 이상 차이가 나는 것이 회장 인건비의 현실임을 감안해 볼 때 사회통념상 타당하다고 볼 수 있는 건설업 회장 연봉수준을 세무당국에서 일률적으로 정하여 부당행위계산 부인하는 것이 타당한지 의문이며, 청구법인 회장의 2006년 급여인상은 2005년 회사 실적의 호조(2004년도 대비 당기순이익 2.5배 증가, 영업활동으로 인한 현금흐름 2배 이상 증가)에 따라 재무상황을 고려하면서 회장의 역할.기여에 비하여 낮은 급여를 현실화한 것으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 사회통념상의 범위를 초과한 것이라고 단정할 수는 없다. OOO (바) 처분청은 수용절차에 의한 토지매각 차익의 발생이 2006년 이전부터 이미 예상되었으며 이를 토대로 김OOO의 급여를 2006년 3월부터 인상하여 과다지급한 것이므로 2006년 급여는 본질적인 이익처분의 성격을 갖는 상여금에 해당한다는 의견이나, 동 토지는 제3자인 개인(김OOO)에게 2007년 3월에 매각되었고 제3자 거래는 실제로 계약이 체결되는 시점인 2007년 3월 이전에는 알 수 없는 것으로 매각차익이 그전부터 예상되었다는 것은 처분청의 근거 없는 추측에 불과하고, 이에 의하여 부당한 과세가 되어서는 아니된다. 또한 2006년에는 실제 이익이 실현되지도 않았음에도 불구하고 미래이익이 예상되었으므로 2006년 지급된 인건비를 이익처분에 의한 상여로 보는 처분청의 논리는 이익이 발생한 후 이를 분배한다는 ‘이익처분’ 개념과도 맞지 않다. (사) 2007년 급여와 관련하여 보면, 회사의 유형자산처분이익이 발생하기 이전인 2006년부터 급여는 이미 상당부분 인상되었고, 2007년 4월에 지급된 중간정산 퇴직금은 임원퇴직금규칙에따라 지급된 것으로 「법인세법」상 문제가 없으며, 또한 「법인세법」 제44조 제2항 제4호에 따라 “법인의 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급할 때” 에는 이를 현실적 퇴직으로 보는 바, 동 중간정산 퇴직 시점은 임원이 본인의 의사에 따라 자율적으로 결정할 수 있다. 만약 청구법인에 자금여유가 있을 때 퇴직금을 받으면 이익처분에 의한 상여로 간주되고, 회사가 어려울 때 거액의 퇴직금을 받으면 이익처분에 의한 상여로 보지 않는다는 처분청의 논리가 맞다면, 회사에 무한책임을 지고 30년간 OOO억 규모의 건설회사를 일으킨 오너가 회사의 자금사정이 좋지 않을 때 퇴직금을 받아 회사의 자금흐름과 역행하는 의사결정을 해야만 자신의 퇴직금을 세무상 인정받을 수 있다는 납득할 수 없는 불합리한 결과에 이르게 되는 바, 결국, 김OOO 회장에게 지급된 급여는 사회통념상 타당하지 않은 수준이라고 볼 수 없고, 퇴직금 중간정산 지급시기 및 지급방식도 경제적 합리성이 결여되었다거나「법인세법」규정을 위배하였다고 볼 수 없다. (아) 처분청은 청구법인이 임원퇴직급여 지급액의 기준이 되는 퇴직 3개월 월평균급여를 정상적인 범위를 초과하여 과다지급한 후 이익처분 성격의 상여금을 퇴직급여로 변칙처리하여 과다지급하였다는 의견이나, 「법인세법 시행령」 제44조 제4항 제1호에는 ''''정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액''''을 손금에 산입할 수 있다고 명시되어 있고, 동 항 제2호에는 ''''제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액[ 「소득세법」 제20조 제1항 제1호 및 제2호에 따른 금액(같은 법 제12조에 따른 비과세소득은 제외한다)으로 하되, 제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다]의 10분의 1에 상당하는 금액에 기획재정부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액''''을 손금에 산입할 수 있다고 명시되어 있는바, ''''제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액''''은 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 없는 경우에 「법인세법 시행령」 제44조 제4항 제2호에 따라 퇴직금을 산정할 때 총급여액에서 제외하는 것이며, 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 있는 경우 「법인세법 시행령」제44조 제4항 제1호에 따라 퇴직금을 산정할 때에는 제외한다는 명시적인 규정이 있지 아니하므로 쟁점급여가 손금불산입 대상인 경우에도 청구법인은 정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 있으므로 퇴직금 산정시 손금불산입액을 급여에서 제외하지 않아야 한다. 따라서, 김OOO 급여를 부인함에 따라 2007년 김OOO 퇴직금 중 처분청의 퇴직금 용인액을 초과하는 금액을 손금불산입하고 상여 처분한 법인세는 부당하다. (자) 처분청은 매년의 급여상승률이 일정하여야 하는 것을 전제로 과거 5년 월급여의 평균상승률을 적용하였으나, 임원의 급여는 경영실적, 재무현황, 지위 및 당당업무 등을 종합적으로 고려하여 법인이 자유롭게 정할 수 있는 것으로 매년의 경영실적이나 임원의 기여도 등이 일정하다고 할 수 없는데도 처분청이 과거 5년 월급여의 평균상승률을 일률적으로 적용하여 이를 초과하는 급여와 퇴직금을 부당행위계산 부인한 처분은 아무런 법적 근거도 없고 경제적 합리성도 현저히 결여된 것으로 취소되어야 하며, 처분청의 처분대로라면 법인은 회사의 경영실적 호전, 임원의 특별한 기여 등이 있는 경우에도 과거 5년간의 급여상승률 수준 이상으로 급여를 현실화할 수 없어 불합리한 결과를 초래하며, 이러한 처분을 하기 위해서는 법령에 적정급여의 수준이 명시되어야만 가능하다. (차) 2011.9.1. 현재 증권거래소에 상장돼 있는 30대 그룹 계열사 중 2010년 사업보고서에 명시된 등기 임원 및 직원 연봉을 집계한 결과에 따라 임원 1인당 평균 연봉지급액 상위 50개 기업의 현황을 보더라도 1위 기업 OOO의 OOO만원은 50위 기업 OOO의 OOO만원 대비 7.1배이고, 동종기업인 OOO의 OOO만원의 5.7배로서 임원의 급여 수준은 기업별 여건에 따라 천차만별임을 알 수 있는 바, 특정기업 임원의 급여 수준을 다른 기업이나 과거연도 동 임원의 급여를 기준으로 부당하게 높다고 판단하는 것은 적정하지 아니하다. (3) 이 건 과세연도 당시 청구법인의 ‘정관’, ‘등기임원 보수규정’, ‘임원 퇴직금 규칙’의 일부 규정은 아래와 같이 되어 있다. (가) 청구법인의 ‘정관’ 제38조(이사의 보수와 퇴직금) ① 이사의 보수는 주주총의 결의로 이를 정한다 ② 이사의 퇴직금의 지급은 주주총회 결의를 거친 임원퇴직금 규정에 의한다. (나) 청구법인의 ‘등기임원 보수규정’ 정의 : 본 규정에서 말하는 등기임원의 보수란 매1년 단위(매년 3월1 일부터 익년 2월말일까지)로 임원의 보수를 결정하는 것을 말한다. 등기 임원의 보수는 주주총회의 한도승인 금액 범위에서 이사회의결로서 정한다. 보수의 구성 : 보수의 구성은 등기임원 보수계약서에 의한다. 임원의 보수에는 별도로 약정한 업무추진비가 있을 경우는 그를 제외하고 나머지 모든 보수가 일체 포괄된 것으로 한다. 지불방법 : 보수의 지불은 1년간 계약된 보수총액을 12로 나누어 매월 3일에 본인의 금융계좌로 지급한다 퇴직금 : 임원의 퇴직금은 별도 규칙으로 정한다. (다) 청구법인의 임원 퇴직금 규칙 퇴직금 산출방법 .임원의 퇴직금은 임원에 선임된 날로부터 1년 이상 근무한 임원에 대하여 퇴직당시의 월평균 보수액에(근무월수/12)를 곱하여 산출한 금액으로 한다. .재직당시의 월평균 보수액이라 함은 퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액을 말한다. (4) 먼저, 쟁점급여가 정당한 사유없이 김OOO에게 과다 지급되었는지의 여부(쟁점①)에 대하여 살펴보면, 「법인세법」제26조 제1호에서 손비로 포함된 인건비 중 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 손금에 산입하지 아니한다고 규정하면서, 「법인세법 시행령」제43조 제2항 및 제3항에서 임원 또는 지배주주 등에게 지급한 상여금 또는 보수 중 일정한 기준액을 초과하는 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있는데, 위 각 규정은 모두 임원에게 정당한 근로의 대가로 인건비나 상여금 및 보수 등이 지급되어 손비처리되는 경우를 전제로 하여 그 중 과다하다고 인정되는 금액에 한하여 손금에서 제외할 것을 규정한 것이라고 할 것인 바, 청구법인은 사실상 김OOO 1인의 회사로서 김OOO 월 평균 보수액이 2006년 2월까지는 OOO만원 수준, 2006년 3월～2006년 12월 OOO만원, 2007년 1월～2007년 6월 OOO만원, 2007년 7월～2008년 3월 OOO만원, 2008년 4월～2008년 12월 OOO천원, 2009년 1월～2009년 8월 OOO만원, 2009년 9월～ OOO만원인 것으로, 2004년 1월부터 외부에서 영입한 대표이사의 급여는 월평균 OOO만원 수준으로 타 임원과 사용인의 급여는 102%∼110%내외로 인상되는 정도인 점, 김OOO이 대표이사 직을 사임한 이후인 2004년 1월～2006년 2월까지는 종전의 급여수준인 월 OOO만원 수준을 유지하다가 2006년 3월～동년 12월까지는 월 1억2,000만원, 2007년 1월～동년 6월까지는 OOO만원을 지급하는 점, 청구법인의 2006년 및 2007사업연도의 수입금액과 신규계약액이 감소하는데도 김OOO의 급여는 현저히 상승하는 점, 김OOO이 청구법인에게 증여하였던 상현동 토지가 2007년도에 수용매각될 것을 예상하여 김OOO의 급여 및 퇴직급여를 인상하는 형태로 수용보상금을 지급한 것으로 볼 수 있어 이익처분의 성격을 갖는 상여금 성격으로 볼 수 있는 점 등을 고려하여 보면, 청구법인은 개별적·구체적인 지급기준이나 성과평가방법이 없는 상태에서 지배주주인 김OOO에게 쟁점급여를 과다지급하였다 할 것이고, 지배주주 등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 것에 대한 정당한 사유가 있는 것으로 보기 어려운 경우로 판단되므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 하겠으며, 처분청이 쟁점금액을 손금불산입한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (5) 다음으로, 쟁점퇴직금이 과다지급되었는지의 여부(쟁점②)에 대하여 살펴보면, 청구법인은 쟁점퇴직금이 정관 및 임원 퇴직금 규칙에 의거하여 적법하게 지급되었음을 주장하나, 청구법인의 ‘임원 퇴직금 규칙’은 “임원의 퇴직금은 임원에 선임된 날로부터 1년 이상 근무한 임원에 대하여 퇴직당시의 월평균 보수액에(근무월수/12)를 곱하여 산출한 금액으로 한다”, “재직당시의 월평균 보수액이라 함은 퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액을 말한다”라고 정하고 있는 바, 위 (4)에서 살펴본 쟁점급여에서 과다지급된 금액을 차감한 후 산정한 월 평균액에 기초하여 퇴직급여를 재산정한 처분에 대해 잘못이 없는 것으로 판단된다. 아울러, 청구법인은 김OOO에 대한 퇴직급여가 과다지급되었더라도, 「법인세법」제44조 제3항 제2호에서 “제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년동안 당해 임원에게 지급한 총급여액( 「소득세법」 제20조 제1항 제1호 가목 및 나목의 규정에 의한 금액으로 하되, 제43조의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니하는 금액을 제외한다)의 10분의 1에 상당하는 금액에 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액”으로 규정하여 명문적으로 총급여액에서 ‘제43조의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니하는 금액을 제외’하도록 규정하고 있는데 비해, 「법인세법」제44조 제3항 제1호에서는 “정관에 퇴직급여로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액”으로 규정하고 있어 “제43조의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니하는 금액을 제외한다”라는 명문규정이 없으므로 같은항 1호를 적용할 경우 손금불산입한 금액을 급여에서 제외하지 않아야 한다는 주장을 하나, 청구법인의 ‘임원 퇴직금 규칙’상 월평균보수월액을 ‘퇴직전 3개월 간의 월 평균 급여액을 말한다’라고 규정하고 있는 바, 위 쟁점①에서 손금부인된 과다지급분 급여 상당액을 퇴직급여 산정에 포함시키는 불합리한 결과가 되어 퇴직급여 산정시 ‘월 평균 보수액’에는 손금부인된 과다지급 급여 상당액은 제외하여야 타당하다고 할 것이므로 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.