조심 2023서8929 (2023.11.07)

OOO세무서장이 2023.3.22. 청구인에게 한 2019년 귀속 종합소득세 OOO원의 부과처분은 필요경비로 불산입한 상표권 사용료 지급액 OOO원을 필요경비에 산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2013년 3월부터 OOO에서 OOO(이하 “쟁점병원”이라 한다)을 운영하고 있는 개인사업자로서, OOO지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)은 2022.12.15.∼2023.1.22.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시하였다. 나. 위 세무조사결과, 조사관서는 청구인이 청구인의 배우자(AAA)와 공동으로 소유하고 있는 상표 OOO(이하 “쟁점상표권”이라 한다)을 사용하면서, 그 사용료로 OOO(대표자 : AAA, 이하 “쟁점상표권자”라 한다)에게 2018년 2월부터 전기매출액의 1.5%를 지급한 사실을 확인하였고, 청구인이 2019.1.1.∼2019.12.31.까지 쟁점상표권 사용료로 지급한 후 종합소득세 필요경비로 계상한 OOO원(공급대가)에 대하여 쟁점상표권 사용료율(1.5%)이 동종업종 병원인 OOO(1.1%)과 OOO(1.3%)의 2018~2021년까지 상표권 사용료율의 평균값인 1.2%(시가)보다 과다(0.3% 금액 상당액을 초과 지급)하여 「소득세법」 제41조 에 따른 부당행위계산부인 대상에 해당한다고 보아 지급액 중 OOO원을 필요경비 불산입(다른 필요경비 부인액을 포함한 총 필요경비 부인액은 OOO원임)하여 처분청에 종합소득세 경정자료를 통보하였고, 이에 처분청은 2023.3.22. 청구인에게 2019년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다. 다. 청구인은 쟁점상표권 사용료율과 관련한 과세처분에 불복하여 2023.6.15. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인은 다른 병원의 세무조사과정에서 특수관계자간 상표권 무상사용에 대하여 과세관청이 부당행위로 보아 차후 과세문제를 제기할 수 있다는 요지의 말을 전해 듣고, 2018년 2월경 쟁점상표권자와 쟁점상표권 사용계약을 체결한 후, 계약내용에 따라 매월 사용료를 지급하고 있다. (2) 쟁점상표권 사용료 관련 계약의 적정 사용료율을 산정함에 있어서 무상사용 뿐 아니라 사용료 금액에 대하여도 추후 부당행위계산부인 문제가 발생할 수 있다는 세무대리인의 의견이 있어 소위 시가에 해당하는 사용료율을 확인하고자 상표권사용료를 지급하고 있는 여러 병원들의 사용료율을 알아보고자 하였으나, 사적인 계약에 해당하는 사용료율 등 상표권 사용료 계약의 내용을 외부인인 쟁점상표권자나 청구인이 정확히 확인하기는 어려웠고, 대략 파악한 상표권 사용료율도 적게는 약 1∼2%에서 많게는 10% 이상까지 다양하여 일반적으로 거래된 가격이나 객관적 교환가격 즉, 시가로 볼만한 사용료율이 형성되어 있지 않았다. (3) 청구인이 쟁점상표권자와 상표권사용료를 수수하게 된 이유는 금전적인 이득을 취하기 위함이 아니라 과세문제였기 때문에 병원의 업종(척추관절 전문병원)이 같은 선발주자인 OOO이나 OOO의 상표권 사용료율을 기준으로 사용료율을 정하는 것이 적절하겠다는 판단을 하였고, OOO의 경우 ㈜BBB(구 주식회사 CCC)의 공시된 자료 및 OOO의 2012년∼2016년 재무제표 등 자료와 병원 관계자의 전언을 바탕으로 추산한 OOO의 상표권 사용료율이 1%∼2%인 것을 확인하였다. OOO의 경우에도 그와 비슷하다는 관계자의 전언을 들어 그 중간값인 1.5%로 사용료율을 산정하였으며, 조세심판원의 선결정례(조심 2019인1925, 2020.7.14.) 사건에서 2013년부터 2017년까지 OOO의 상표권 사용료율도 1.11%∼1.98%임이 확인되므로 청구인이 2017년에 추산한 OOO의 상표권 사용료율(1%∼2%)은 사실과 크게 다르지 않음을 알 수 있다. (4) 조사관서는 상표권 사용료율의 시가를 특정하기 위하여 상표권 사용료를 수수하는 여러 병원 중 OOO과 OOO의 상표권 사용료율을 수입금액과 사용료 지급액을 기준으로 역산하여 산출한 것으로 보이는 1.3%와 1.1%의 평균값인 1.2%를 상표권 사용료의 시가로 보고, 청구인의 쟁점상표권 사용료 지급액 중 청구인의 사용료율 1.5%와 1.2%차이에 상당하는 금액에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하여 필요경비를 불산입하였으나, 청구인이 세무조사 이후, 2019년 전후 기간에 대하여 여러 병원들을 대상으로 상표권 사용료율을 조사해본 결과, 각 병원별 대략적인 상표권 사용료율은 아래 ＜표1＞과 같다. 대부분의 병원이 청구인의 사용료율보다 훨씬 높고 조사관서가 시가로 본 OOO이나 OOO은 청구인의 사용료율과 비슷하였으며, 상표권 사용료를 수수하지 않는 병원도 있었다. ＜표1＞ 다른 병원들 상표권 사용료 지급현황 조사관서도 청구인에게 과세하기 위하여 각 병원의 상표권 사용료율을 조사하였을 것인데, 아마 청구인이 대략적으로 확인한 것보다는 정확하겠지만 크게 다르지 아니할 것으로 사료되는 바, 각 병원별 계약내용과 특성에 차이가 있어 어느 병원의 상표권 사용료율을 시가로 특정하기 어려울 만큼 다양함을 알 수 있다. (5) 여러 병원들의 상표권 사용료율이 이처럼 다양한데, 이 중 조사관서가 임의적으로 선택한 특정 두 병원의 상표권 사용료율이 상거래 관행과 특수관계가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격이나 객관적 교환가격이라 볼 수 있는 합리적인 이유가 없고, 두 병원들조차 OOO의 경우 1984년에 개원하여 OOO에 9개 병원이 있고 OOO의 경우 상표권사용료를 지급하고 있는 병원이 OOO 등 8개 병원이나 되는 등 동종업종이라는 것 외에는 개원시기, 전체 매출규모나 병원규모, 소재 지역 등 측면에서 다른데도 2018년부터 2021년까지 4개년 사용료율의 평균값(OOO1.3%, OOO1.1%)의 평균값(1.2%)을 쟁점상표권 사용료율의 객관적 교환가격으로 보는 것은 무리이며, 이러한 시가 산정방법의 법률적인 근거도 알 수 없다. 또한 OOO의 상표권자인 ㈜BBB의 상표권 사용료 산정기준을 보면, 일정 사용료율에 의하여 사용료를 수수하는 것이 아니라 매출액 구간별로 정액 사용료를 정해 놓고 사용료를 정액으로 수수하고 있는데, 조사관서는 불합리하게도 계약내용에도 없는 사용료율을 구하여 시가 산정기준으로 사용하였다. (6) OOO의 경우 상표권 사용료율이 3%라는 것을 조사관서가 시가 조사시 확인하였을 것이고, 이를 시가산정에서 제외한 이유는 상표권자인 ㈜DDD와 OOO이 특수관계에 있기 때문일 것으로 추정된다. 그러나, ㈜DDD는 2013년부터 상당기간 특수관계가 없는 OOO으로부터 사용료율을 3%로 하여 상표권사용료를 받은 것으로 확인되는데, 조사관서의 시가 조사대상기간인 2018년부터 2021년까지 수수했는지까지는 알 수 없으나, 비특수관계자와 상표권 사용계약에도 적용된 OOO의 상표권 사용료율을 시가 산정시 제외한 것도 불합리하다. (7) 조사관서는 조사권이 있어 병원들의 상표권 사용료율을 정확히 조사할 수 있겠지만, 청구인의 경우에는 다른 병원들의 상표권 사용료율을 대략적으로 알 수 있을 뿐, 정확히 알기는 어려움에도 이미 언급하였듯이 당초 쟁점상표권 사용료율을 산정할 때, 이러한 부당행위계산부인 문제가 발생할 것을 염려하여 직ㆍ간접적으로 구한 재무자료 등과 전언으로 역산한 1%∼2%의 사용료율을 기준으로 그 평균값으로 사용료율을 산정하는 등 과다하지 않은 사용료율을 산정하기 위하여 최선의 노력을 기울였다. 「소득세법」 제41조 에서 부당행위계산 부인규정을 둔 취지는 특수관계 있는 자와의 거래가 같은 법 시행령 제98조 제2항 각 호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때, 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것인데(조심 2019서3333, 2020.5.19. 같은 뜻임), 조사관서가 시가라고 주장하는 1.2%와 비교하여 불과 0.3% 밖에 차이가 나지 않는 쟁점상표권의 사용료율이 건전한 사회통념에 비추어 경제적 합리성을 무시했다고 볼 수 있는지 의문이다. 시가라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서, 그 시가에 대한 입증책임은 과세관청에게 있는바(대법원 2004.10.27. 선고 2003두12493 판결, 대법원 2003.6.13. 선고 2001두9394 판결, 대법원 1988.2.9. 선고 87누671 판결 등 참조), 조사관서가 여러 병원들의 상표권 사용료율이 다양한데도 그 중 동종업종 병원이라는 이유만으로 개원시기, 매출, 규모 등이 다른 특정 병원을 선택하고, 동종업종 병원 중 OOO의 사용료율은 배제하였으며, OOO은 사용료율이 아닌 매출액 구간별 정액사용료를 받고 있음에도 법률적 근거를 알 수 없는 산정방법을 통하여 산출한 사용료율의 평균값은 조사관서의 과세목적 달성을 위한 작위적인 임의산정 수치로 밖에 볼 수 없으므로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격인 시가로 보기 어렵다. 따라서 처분청이 쟁점상표권 사용료율의 적정 시가를 1.2%로 산정하여 부당행위계산 부인규정을 적용한 이 건 종합소득세 부과처분은 위법ㆍ부당하므로 취소되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 상표권사용료율의 시가로 비교한 병원이 쟁점병원과 동종업종이라는 것 외에는 개원시기, 매출규모 등이 차이가 있으므로 상표권 사용료율을 객관적 교환가격으로 보는 것은 무리라고 주장하나, 조사관서는 당초 청구인의 쟁점상표권 사용료율이 적정한지 검토하고자 공정거래위원회에서 공시하는 대기업집단간 상표권 사용료율의 중위값인 0.25%를 시가로 보고자 하였다가, 이 건 심판청구 이전 조세심판원의 상표권사용료에 대한 심판례를 참조하여 업종과 규모가 상이한 상표권 사용료율 배제하고, 업종 및 규모가 가장 유사한 동종 의료업종의 상표권 사용료율을 시가로 산정하기 위해 자료를 수집하였으며, 쟁점병원과 동종 의료업종을 영위하면서 비특수관계자에게 상표권사용료를 지급하고 있는 병원을 확인하여 상표권 사용료율에 대한 시가를 산정하였으므로 이는 객관적이고 합리적인 방법에 의해 산정된 시가라 할 수 있다. (2) 청구인은 조세심판원 심판례를 참고하여 동종업종인 “OOO의 상표권자 BBB스는 전년도 매출액의 규모에 따라 구간별로 상표권사용료를 산정하고 있고, OOO의 경우 상표권 사용료율이 3%”임에도 시가산정시 제외한 것은 불합리하다고 주장하나, OOO의 경우 조사관서에서 조사한 바에 의하면 대부분의 병원수입금액(약 90%이상)이 특수관계자가 운영하는 병원에서 발생한 상표권 사용료로 부당행위계산부인을 적용하는데 적합하지 아니하여 제외하였고, 나머지 척추관절 전문병원인 OOO과 OOO의 경우 비특수관계자에게 적용한 상표권 사용료율 계산을 전년 병원수입금액 대비 상표권지급액을 시가로 보아 청구인의 쟁점상표권 사용료율이 과다한지 여부를 검토하였으므로 시가 산정에 문제가 없다. (3) ‘시가’라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치를 말하는 것이지만, 그와 같은 시가를 확인하기 어려울 때에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 시가로 볼 수 있으나, 부당행위계산부인의 적용기준이 되는 시가에 관한 입증책임은 부당행위계산부인을 주장하는 과세관청에게 있고(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결 등 참조), 이에 조사관서는 쟁점상표권 사용료율에 대한 시가로 대기업 상표권요율을 적용하는 것은 부적합하다고 판단하였으며, 그 외 시가를 확인하기가 어려워 쟁점병원과 유사한 병원의 사용료율을 확인하여 산정하였으므로 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액에 해당한다. (4) 청구인은 조사관서에서 시가로 산정한 1.2%와 쟁점상표권사용료율 1.5%가 불과 0.3% 밖에 차이가 나지 않음에도 건전한 사회통념에 비추어 경제적 합리성을 무시했다고 볼 수 있는지 의문이라고 주장하나, 「소득세법 시행령」 제98조 제2항의 부당행위계산부인의 요건은 “시가와 거래가액의 차액이 OOO이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액” 으로 조사관서가 시가로 조사한 1.2%를 기준으로 청구인의 거래는 정상요율보다 25% 과다하여 「소득세법」상의 부당행위계산부인의 규정을 위반함이 명백하다. 또한 과세처분을 받은 당사자인 청구인의 조세가 부당하게 감소되었으며, 이는 합리적인 기준을 벗어난 것으로 세법에서 정한 부당행위계산부인의 적용 대상에 해당한다. 따라서 청구인이 쟁점상표권자에게 시가보다 과다하게 지급한 금액은 부당행위계산부인에 해당되며 필요경비에 불산입한 처분은 정당하다. (5) 청구인이 쟁점상표권을 사용함으로써 병원 수입금액 증대에 기여하였다는 주장에 대한 근거가 없다. 쟁점병원의 경우 자체적으로 지역 버스정류장 광고 및 지역신문 광고등 지역 병원으로서 인지도를 높이기 위해 매년 OOO원의 광고비를 지출하고 있어 쟁점상표권의 사용 혜택을 본다고 보기 어려워 특수관계자에게 쟁점병원의 이익을 공여하고 있다고 판단된다. (6) 청구인이 주장하는 쟁점병원보다 고율의 상표권 사용료를 받는다고 주장하는 의료업종의 경우 프랜차이즈 치과병원·피부미용병원·한방병원 등으로 시스템화된 의료서비스의 제공으로 환자들에게 홍보되어 어느 지역의 프랜차이즈 병원을 가더라고 유사한 의료서비스가 제공되는 기대 효과가 있어서 쟁점병원과 운영형태가 상이하며, 동 사용료는 병원 설립부터 운영에 관한 컨설팅 비용이 포함되어 있어 순수한 상표권 사용료로도 볼 수 없어 쟁점병원의 상표권 사용료 비교대상에서 제외한 것이다. 쟁점병원을 조사한 바에 의하면 쟁점상표권자가 쟁점병원에 병원 경영에 관한 어떠한 노하우 전수 및 컨설팅한 내용이 없으며, 단순히 병원 상표만 제공한 경우에 해당하여 쟁점상표권 사용료는 특수관계인간에 과다하게 지급한 부당한 거래에 해당한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 처분청이 시가로 산정한 쟁점상표권 사용료율의 적정 여부 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제41조 (부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. ② 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제98조 (부당행위계산의 부인) ① 법 제41조 및 제101조에서 “특수관계인”이란 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다. ② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다. 1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우 2. 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 그 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다. 3. 특수관계인으로부터 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 경우 4. 특수관계인으로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우 5. 그 밖에 특수관계인과의 거래에 따라 해당 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비를 계산할 때 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 ③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다. ④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (3) 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. ② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. ③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령 제88조(부당행위계산의 유형 등) ③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등) ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다. 1. 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가법인등이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등 및 가상자산은 제외한다. 2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가할 때 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다. ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 “가중평균차입이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다. ④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 자산(금전은 제외한다) 또는 용역을 제공할 때 제1항 및 제2항을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액을 시가로 한다. 1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 해당 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래 또는 특수관계인이 아닌 제3자간의 일반적인 용역제공거래를 할 때의 수익률(기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 ⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. ⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의2의 규정에 의하여 특수관계인에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3ㆍ제40조ㆍ제42조의2와 같은 법 시행령 제28조 제3항부터 제7항까지, 제29조 제2항, 제29조의2 제1항ㆍ제2항, 제29조의3 제1항, 제30조 제5항 및 제32조의2의 규정을 준용한다. 이 경우 “대주주” 및 “특수관계인”은 이 영에 의한 “특수관계인”으로 보고, “이익” 및 “대통령령으로 정하는 이익”은 “특수관계인에게 분여한 이익”으로 본다. (5) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다. 1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액 2. 「특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률」 제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액 ② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. ③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제출한 조사종결보고서 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 2013년 3월경 OOO에서 쟁점병원을 개원하여 운영하면서, 2018년 2월부터 쟁점상표권자에게 전기 매출액의 1.5%를 쟁점상표권 사용료로 지급하였는데, 상표권 사용료 지급내용은 아래 ＜표2＞와 같고, 조사관서는 이 건 세무조사시 쟁점상표권 사용료율의 적정 시가(사용료율)를 청구인과 영업형태가 유사한 다른 병원들의 사용료 지급현황을 참고하여 1.2%로 산정하였는바, 시가의 산정 근거는 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표2＞ 쟁점상표권사용료 지급 내용 (단위 : 백만원) ＜표3＞ 쟁점상표권사용료 시가 산정 근거 (단위 : 백만원, %) (나) 처분청의 위 ＜표3＞의 동종업종 병원들의 상표권 사용료 지급내용을 근거로 시가를 산정하여, 청구인이 지급한 쟁점상표권 사용료에 대하여 부당행위계산부인 계산금액을 산정하였는데, 세부내용은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 부당행위계산부인금액 (2019년 귀속) (단위 : 원) (다) 처분청의 청구인에 대한 이 건 종합소득세 신고.경정현황은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 청구인에 대한 종합소득세 신고ㆍ경정 현황 (단위 : 천원) (2) 청구인이 제출한 OOO의 상표권 사용료 산정기준 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 우리 원 선결정례(조심 2019인1925, 2020.7.14.)에서 확인되는 OOO의 상표권 사용 계약 내용은 아래 ＜표6＞과 같고, “연도별 수입금액 대비 쟁점상표권 사용료율”은 아래 ＜표7＞과 같다. ＜표6＞ OOO상표권 사용 계약서 ＜표7＞ 연도별 수입금액 대비 쟁점상표권 사용료율 (단위 : 백만원) (나) OOO의 심판결정문에는 위 ＜표6＞의 상표권 사용 계약내용과 위 ＜표7＞의 실제 사용료 지급금액에 차이가 있는 것에 대하여, “척추관절병원의 증가로 병원들의 수익성이 악화되기 시작하자, 상표권이용 병원들이 사용료 인하 요청을 하였으며, 가격협의를 통해 매출액 대비 약 1% 수준까지 인하조정”한 것으로 기재되어 있다. (다) 우리 원 선결정례(조심 2019서3333, 2020.5.19.)에서 확인되는 OOO의 상표권 사용료 지급내용은 아래 ＜표8＞과 같다. ＜표8＞ OOO상표권 사용료 지급내용 (단위 : 백만원) (라) 위 언급된 OOO이 제기한 심판청구는 각 재조사, 인용 결정을 받은 것으로 확인된다. (3) 쟁점상표권자가 2019년 과세연도에 거래처(지점 등)로부터 관련 상표권 사용료로 지급받은 금액은 아래 ＜표9＞와 같다. ＜표9＞ 쟁점상표권자의 2019년 상표권 사용료 수령액 (단위 : 천원, %) (4) 한편, 청구인은 쟁점상표권 사용료를 지급하기 전에는 매년 광고비 지출액이 OOO원이었는데, 2018년 상표권 사용계약 이후 아래 ＜표10＞과 같이 연간 광고비 지출액이 지속적으로 감소하였음에도 매출액은 계속적으로 증가하여 쟁점상표권을 사용함으로써 병원수익 증대에 기여한 바가 크다고 주장하였고, 처분청은 이에 대하여 쟁점상표권으로 인해 매출증대에 크게 기여하였다는 청구인의 주장은 인과관계를 입증할 수 없는 내용이고, 쟁점상표권자에게 지급한 상표권 사용료율 1.5%는 사회통념상 인정되는 적정한 거래가액(요율)으로 인정할 수 없다는 의견이다. ＜표10＞ 쟁점병원 광고비 지출내용 (단위 : 백만원) (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 처분청은 쟁점상표권 사용료의 시가를 산정함에 있어, 동종업종 병원들의 2018~2021년 상표권 사용료율의 평균값이 1.2%이므로 이 요율이 시가에 해당하고, 청구인이 특수관계인에게 쟁점상표권 사용료를 시가보다 부당하게 과다 지급하여 소득금액을 축소.신고하였으므로 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 타당하다는 의견이다. 그러나 처분청이 청구인의 2019년 과세연도에 대한 쟁점상표권 사용료의 시가를 산정하면서 2개 병원의 2018～2021년 사이에 지급된 상표권 사용료를 그 근거로 하였는데, 이는 다수의 다른 병원들의 사례가액이 존재함에도 2개의 병원만을 특정하여 시가를 구한 것으로서 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 보기는 어려운 점, 처분청의 시가 산정 방법이 신뢰할 수 있는 객관적인 평가 방법에 따른 것인지가 불분명하고, 관련 법령에서도 그 근거를 찾기 어려운 점, 우리 원 선결정례에서 확인되는 청구인과 유사한 병원들의 상표권 사용료율은 1~3%이고, 청구인이 적용한 쟁점상표권의 사용료율은 1.5%로서 쟁점상표권 사용료가 과다하다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점상표권 사용료를 특수관계자인 쟁점상표권자에게 과다하게 지급한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.