조심 2016서2672 (2017.02.08)

OOO세무서장이 2016.4.11. 청구법인에게 한 법인세 2011사업연도분 OOO원의 각 부과처분은 정상가격 산출과 관련한 비교대상업체에 OOO 소재 법인을 포함하고 업종코드를 OOO로 하여 이전소득금액을 산정하여 해당 사업연도의 과세표준 및 세액을 각 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 OOO 설립된 국내 최대의 OOO 제조업체로 OOO에 자체공장이 있고, 청구법인이 100% 출자한 OOO 등 해외 현지공장이 있으며, OOO에 판매법인을 두고 있다. 나.OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.1.19.～2016.3.28. 기간 동안 청구법인에 대한 통합조사를 실시하여 청구법인이 OOO 현지법인으로부터 OOO을 수입하여 재판매하는 국제거래(이하 “쟁점거래”라 한다)를 하면서 2011～2014사업연도 과세기간 동안 청구법인이 OOO 현지법인으로부터 OOO을 정상가격보다 고가로 매입한 것으로 보아 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제5조 제1항 제5호의 거래순이익률방법을 적용하여 정상가격과의 차액 OOO원(이하 “쟁점차액”이라 한다)을 익금산입하는 등의 조사내용을 처분청에 과세자료로 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2016.4.11. 청구법인에게 법인세 2011사업연도분 OOO원을 각 경정.고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.7.6. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 이전가격 조사대상의 적정 여부에 대하여 청구법인의 4개년 평균 영업이익률(6%)이 국내 경쟁업체인 OOO, 주식회사 OOO등 4개사의 평균 영업이익률 사분위 범위(5.61～13.87%)내에 있으며, 특히 OOO의 4개년 평균 영업이익률은 17.66%이고, 국내 주요 OOO들의 정상 영업이익률도 최대 13.87%에 이르고 있어 OOO 현지법인의 영업이익률 11%가 비정상적으로 높다고 볼 수 없으므로 청구법인이 OOO 현지법인으로부터 소득을 이전받은 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. (2) 분석대상기업의 적정 여부에 대하여 청구법인의 R＆D활동은 자체 고부가가치 제품생산 연구를 위한 활동이지 일반 범용제품을 생산하는 OOO 현지법인을 위한 활동이 아니고, OOO 현지법인은 해외 제조과정에서 습득한 생산 노하우등 무형자산을 보유하고 있다. 또한, 내국법인과 국외 특수관계자와의 거래에 있어서 일차적으로 내국법인을 분석대상기업으로 선정하는 것이 ‘사용되는 자료의 확보.이용 가능성’ 측면에서 볼 때 비교가능성을 높일 수 있고, 더구나 일반적으로 제조와 관련된 무형자산을 보유하고 있는 제조업체보다는 무형자산을 보유하지 않는 도매업체가 단순한 기능을 수행하는바, 제조업체인 OOO 현지법인보다 단순 도매.무역업체인 ‘청구법인’을 분석대상기업으로 삼는 것이 타당하다. (3) 정상가격 산출방법의 적정 여부에 대하여 청구법인이 구매한 제품은 자체 생산한 OOO으로서 ‘매출이 영업활동과 상관관계가 높다’는 것은 모든 영리법인에게 적용되는 일반사항이며, OOO 현지법인에게만 적용되기 위하여는 국조법상 ‘다른 특별한 사정’이 있어야 하는데, 조사청은 이에 대하여 구체적으로 입증자료를 제시하지 못하므로 국조법 제5조 제1항 제5호에 의한 ‘거래순이익률방법’을 적용하여 정상가격을 산출한 것은 타당하지 아니하다. 또한, 청구법인의 국내.외 특수관계자와의 매출가격에 이상이 없는 한 특수관계자의 매출이 포함되어 있다 하여 비교가능성이 심각하게 훼손되었다고 볼 수 없고, 도매.무역업에 기술노하우가 개입될 여지가 없으며, 청구법인이 보유한 중요한 무형자산이 사용되지 아니하므로 국조법 제5조 제1항 제2호에 의한 ‘재판매가격방법’을 적용하는 것이 타당하다. (4) 비교대상업체 선정의 적정 여부에 대하여 (가) 조사청은 OOO 현지법인의 비교대상업체를 선정할 때 적용한 ‘지역기준’과 ‘업종기준’이 적정하다는 의견으로, 우리나라 제조업체들이 OOO으로 진출하는 주된 이유는 OOO의 값싼 인건비를 활용하기 위한 것이고, 조사청도 인정하는 것처럼 OOO의 평균 임금수준과 유사한 임금수준을 유지하고 있는 인근 국가에서 비교대상기업을 찾아야 비교가능성을 높일 수 있음에도 조사청은 평균 임금자료를 구하기 어렵다는 이유를 들어 OOO가 유사한 국가에 소재한 기업들을 비교대상으로 선정하였으나, OOO는 각국의 통화가치를 비교하기 위해 사용하는 지수로 통화가치는 일반적으로 각국 OOO은행의 자국 통화 공급량과 이자율 수준에 의해 결정되는 것으로 일정기간 해당 국가들의 OOO가 유사하다 하여 해당 국가들의 평균 임금수준이 유사하다고 할 수는 없다. (나) 조사청은 업종기준과 관련하여 OOO를 기준으로 비교대상업체를 적절하게 선정하였다는 의견이나, 청구법인과 국내 경쟁업체인 OOO보다 확연히 OOO 현지법인의 업종에 더 적합한바, 조사청은 당초 조사시 OOO코드에 해당하는 업체들을 비교대상업체로 선정하였어야 함에도, OOO 현지법인의 OOO코드가 실제 OOO 현지법인의 업종과 일치하는지를 확인하지 아니한 채 OOO코드에 해당하는 외국기업들을 비교대상으로 선정하는 오류를 범하였다. (다) 또한, 조사청은 OOO 현지법인과 유사한 업종을 영위하는 비교대상업체를 선정하기 위하여 OOO코드를 추가하였다는 의견이나, 조사청이 최종 선정한 비교대상업체 중에 OOO코드를 영위한 업체가 없고, OOO코드의 경우는 OOO 현지법인이 생산한 OOO 형태의 OOO이 있어 OOO(wire)를 생산하는 제조업체가 OOO 제조업과 유사한 것으로 보아 OOO코드를 임의로 추가한 것이며, OOO 현지법인의 제조물품인 OOO은 철강재의 용접에 사용되는 소모성 용접재료로서 전기를 이용하여 발생시킨 아크열로 용접재료 자체를 액체상태로 용융시켜 용접금속을 형성하도록 하는 것으로 이는 용접시 용융된 후에 그 물리적 형태가 변형되어 용접금속이 되는 반면, 조사청이 선정한OOO코드 해당 업체들의 제조물품인 와이어는 해당 용도로 사용될 때 원래의 제품형태가 유지되어 OOO 현지법인의 제조물품과는 큰 차이가 있다. (라) 따라서 OOO 현지법인의 비교대상으로, 조사청은 지역기준 설정시 OOO를 이용하면서 OOO과 유사한 OOO을 제외하였고, 업종기준과 관련해서도 OOO 제조업과는 전혀 다른 제품을 생산하는 OOO를 영위하는 9개 업체를 선정하여 정상가격을 산정한 것은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 이전가격 조사대상의 적정 여부에 대하여 청구법인의 4개년 평균영업이익률(6%)이 국내 경쟁업체 중 OOO을 제외한 나머지 3개 업체 평균 영업이익률(7.36%～17.66%)보다 현저히 낮은 것으로 나타나 청구법인을 이전가격 조사대상으로 선정하여 과세한 이 건 처분은 정당하다. (2) 분석대상기업의 적정 여부에 대하여 청구법인은 OOO 등 다양한 기능을 수행하고, 무형자산(특허권, 신제품개발 등)을 보유하고 있어 복잡한 기능을 수행하는 반면, OOO 현지법인은 상대적으로 덜 복잡한 단순 제조기능만을 수행하고 있으므로 OOO을 분석대상기업으로 선정한 것은 적정하다. (3) 정상가격 산출방법의 적정 여부에 대하여 국조법 시행규칙 제2조 에서 거래순이익률방법을 적용할 경우 거래순이익률 지표선택시 다른 특별한 사정이 없으면「매출에 대한 거래순이익의 비율」은 ‘특수관계인으로부터 구매한 제품을 제3자에게 재판매하는 경우에 사용한다’고 규정하고 있는바, 매출이 영업활동과 상관관계가 높다고 볼 수 있어 국조법 제5조 제1항 제5호의 거래순이익률방법을 적용하여 정상가격을 산출한 것은 정당하다. 또한, 청구법인이 OOO 현지법인으로부터 매입한 제품을 재판매하는 도매.무역업과 관련하여 제3자 매출 외에 국내.외 특수관계자 매출이 포함되어 있어 비교가능성이 심각하게 훼손되었을 뿐만 아니라 중요한 무형자산을 보유하고 있으므로 국조법 제5조 제1항 제2호의 재판매가격방법을 적용하는 것은 부적절하다. (4) 비교대상업체 선정의 적정 여부에 대하여 (가) 조사청은 OOO 현지법인의 비교가능업체를 찾기 위한 지역기준에서 일차적으로 OOO과 국가경제 수준, 경제적 조건과 환경이 유사하고 OOO이 가입한 OOO 10개국을 포함하였고, 추가적으로 OOO에 미가입되었더라도 지리적으로 인접한 국가 8개국을 검토하였다. 비교대상업체를 찾기 위해 지역적으로 어느 범위를 정해야 하는가에 대한 구체적인 지침은 사실상 없고, ‘분석대상법인과의 비교가능성’이 중요한 판단기준인데, 이를 위해 조사청은 OOO 연간 평균임금 통계자료를 찾아보았으나 해당 국가에 대한 정보를 찾아볼 수 없었고, 일물일가의 원칙에 입각하여 각국의 통화가치를 비교할 수 있는 OOO를 검토한바 OOO로 확인되어 통화가치 및 물가수준이 유사한 것으로 확인되었다. (나) 청구법인은 OOO 현지법인의 OOO임에도 이를 배제하고 비교대상업체를 선정하였다고 주장하나, OOO이며 조사청은 이 코드를 반영하였으며, 청구법인이 주장하는 업종 분류의 부정확성을 완화시키고 비교가능성을 제고하기 위하여 조사청은 추가적인 코드OOO 정보를 활용하였으며, OOO 현지법인은 OOO라는 OOO를 제조하는 법인이므로 이와 유사한 업종OOO을 추가하여 비교대상업체를 선정하였으므로 적정하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 정상가격을 산출함에 있어서 분석대상 당사자를 OOO 현지법인으로 하고 거래순이익률방법을 적용하여 법인세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재와 같음 다. 사실관계 및 판단 (1) 조사청이 청구법인에 대하여 조사한 결과, 다음과 같이 쟁점거래에 대하여 과세한 사실이 조사보고서에 나타난다. (가) 청구법인의 부서 및 현지법인별 현황(2014년말 현재)은 다음과 같다. (나) 청구법인이 OOO 현지법인으로부터 수입한 제품의 판매현황은 다음과 같다. (다) 조사청은 OOO를 이용하여 OOO 현지법인의 비교대상업체를 선정하였는바 그 선정기준은 OOO 기업 제외, ⑥매출액 대비 영업비용 10%이상 기업 제외 등으로 나타나고, 거래순이익률방법을 적용하여 비교대상업체의 사분위 범위 및 과세대상 이전소득금액(쟁점차액)의 산정내역은 다음과 같다. (2) 청구법인이 제시한 주장 및 증빙자료는 다음과 같다. (가) 청구법인은 고부가가치의 OOO 제품을 생산하는 반면, OOO 현지법인은 다음와 같이 개발된 지 수십년이 경과된 범용제품을 생산하고 있다고 주장한다. (나) 청구법인과 국내 경쟁업체인 OOO가 모두OOO보다 OOO 현지법인의 업종에 더 적합하므로 OOO코드에 해당하는 업체들을 비교대상업체를 선정하여야 함에도, 조사청이 용접봉 제조업과는 전혀 다른 OOO코드 또는 OOO를 영위하는 9개 업체들을 비교대상업체로 선정함에 따라 비교가능성이 낮아 합리적인 방법으로 계산한 정상가격으로 보기 어렵다고 주장하면서 9개 업체들의 현황을 다음과 같이 제시하였다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 국외 특수관계자와의 이전가격이 과세관청이 최선의 노력으로 확보한 자료에 기초하여 합리적으로 산정한 정상가격과 차이를 보이는 경우에는 비교가능성이 있는 독립된 사업자 간의 거래가격이 신뢰할 만한 수치로서 여러 개 존재하여 정상가격의 범위를 구성할 수 있다는 점과 당해 국외 특수관계자와의 이전가격이 그 정상가격의 범위 내에 들어 있어 경제적 합리성이 결여된 것으로 볼 수 없다는 점에 관한 입증의 책임은 납세의무자에게 있는바, (나) 청구법인의 4개년 평균영업이익률(6%)이 국내 경쟁업체인 OOO 등 3개업체 평균 영업이익률OOO보다 매우 낮은 것으로 나타나는 점, 청구법인은 OOO 반면, OOO 현지법인은 단순 제조기능만을 수행하고 있는 점, 매출이 영업활동과 상관관계가 높아 조사청이 매출에 대한 거래순이익의 비율을 적용한 것이 타당해 보이는 점, 청구법인은 OOO 현지법인으로부터 매입한 제품을 특수관계가 없는 제3자 외에 국내.외 특수관계자에게 판매하고 있을 뿐만 아니라 중요한 무형자산을 보유하고 있어 청구법인이 제시한 재판매가격방법을 적용하는 것이 부적합해 보이는 점, OOO는 전 세계 약 2억개의 기업정보를 보유하고 있고 표준화된 재무제표 및 구체적인 수치를 제공하고 있어 OOO상 비교대상기업을 선정한 것이 타당해 보이는 점 등에 비추어 조사청이 이 건 정상가격을 산출함에 있어서 분석대상기업을 OOO으로 하여 국조법 제5조 제1항 제5호의 ‘거래순이익률방법’을 적용하여 정상가격을 산출한 것은 경제적 합리성을 결여하였다고 보기 어려운 것으로 판단된다. (다) 다만, 조사청이 OOO는 기타 전기기계 및 장비 제조업으로서 OOO 현지법인의 OOO 제조업과는 제품의 종류가 다르므로 국내 대표적인 OOO 제조업체들OOO에 적용되는 OOO(기타 가공된 금속제품 제조)의 적용이 타당하고, 조사청이 추가로 적용한 OOO은 기타 OOO 제조업종으로 동 제품은 사용시 형태변형이 없으나 OOO 현지법인이 제조하는 OOO 제품은 사용시 형태변형이 있는 것으로 제품의 성능이 다르므로 OOO을 적용하여 비교대상업체를 선정하는 것이 보다 합리적이라 볼 수 있고, 조사청이 ‘지역기준’으로 OOO를 적용한다 하더라도 OOO는 각국의 통화가치 뿐 아니라 인건비 수준과도 밀접한 관련이 있으므로 OOO 현지법인과 연접한 OOO을 제외할 만한 합리적인 이유를 제시하지 못하는바, 지역기준에 OOO을 포함하여 비교가능성이 높은 다수의 비교대상업체를 선정하여 정상가격을 산출하는 것이 보다 적정하다 하겠다. (라) 따라서 청구법인의 이 건 정상가격 산출과 관련한 비교대상업체에 중국 소재 법인을 포함하고 업종코드를 OOO로 하여 이전소득금액을 재산정하여 이 건 부과처분 등의 과세표준과 세액 등을 경정함이 타당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.지＞ 관련 법령 등 (1) 국제조세조정에 관한 법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다. 1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법 3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법 4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 5. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법 ② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조【정상가격의 산출방법】② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다. 1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다. 가. 매출에 대한 거래순이익의 비율 나. 자산에 대한 거래순이익의 비율 다. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율 라. 영업비용에 대한 매출총이익(거래순이익과 영업비용을 합산한 것을 말한다. 이하 같다)의 비율 마. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률 2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다. 가. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간의 거래 나. 특수관계가 없는 제3자 간의 거래 제5조【정상가격의 산출방법의 선택】① 법 제5조 제1항에 따라 정상가격을 산출할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다. 1. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 가. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우 나. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 그 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우 2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것 3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정(假定)이 현실에 부합하는 정도가 높을 것 4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것 5. 특수관계가 있는 자 간의 거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것 ② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석하여야 한다. ③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석하여야 한다 제6조【정상가격 산출방법의 보완 등】① 제5조 제1항에 따라 가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 통하여 정상가격을 결정하여야 한다. ② 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우 해당 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 제5조 제2항에 따른 비교가능성 분석요소의 차이로 인하여, 적용하는 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생할 때에는 그 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다. ③ 법 제5조 제1항 제2호에 따른 재판매가격방법은 합리적인 정상가격 산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래와 그 밖의 국제거래에도 적용할 수 있다. ④ 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우에는 특수관계가 없는 자 간에 있었던 둘 이상의 거래를 토대로 정상가격 범위를 산정하여 이를 법 제4조에 따른 정상가격에 의한 과세조정 여부의 판정에 사용할 수 있다. ⑤ 과세당국이 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제4조에 따라 과세조정을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 하여야 한다. ⑧ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다. ⑨ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다. (3) 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙 제2조【비교가능성 및 적합성 평가 등】①「국제조세조정에 관한 법률 시행령」(이하 "영"이라 한다) 제5조 제2항에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 분석하여야 한다. 1. 재화나 용역의 종류 및 특성 가. 유형재화의 거래인 경우 : 재화의 물리적 특성, 품질 및 신뢰도, 공급 물량ㆍ시기 등 공급 여건 나. 용역의 제공인 경우 : 제공되는 용역의 특성 및 범위 다. 무형자산의 거래인 경우 : 거래 유형(사용허락 또는 판매 등), 자산의 형태(특허권, 상표권, 노하우 등), 보호기간과 보호 정도, 자산 사용으로 인한 기대편익 2. 사업활동의 기능 : 설계, 제조, 조립, 연구ㆍ개발, 용역, 구매, 유통, 마케팅, 광고, 운송, 재무 및 관리 등 수행하고 있는 핵심 기능 3. 거래에 수반되는 위험 : 제조원가 및 제품가격 변동 등 시장의 불확실성에 따른 위험, 유형자산에 대한 투자ㆍ사용 및 연구ㆍ개발 투자의 성공 여부 등에 따른 투자위험, 환율 및 이자율 변동 등에 따른 재무위험, 매출채권 회수 등과 관련된 신용위험 4. 사용되는 자산 : 자산의 유형(유형자산ㆍ무형자산 등)과 자산의 특성(내용연수, 시장 가치, 사용 지역, 법적 보호장치 등) 5. 계약 조건 : 거래에 수반되는 책임, 위험, 기대편익 등이 거래당사자 간에 배분되는 형태(사실상의 계약관계를 포함한다) 6. 경제 여건 : 시장 여건(시장의 지리적 위치, 시장 규모, 도매ㆍ소매 등 거래단계, 시장의 경쟁 정도 등)과 경기 순환변동의 특성(경기ㆍ제품 주기 등) 7. 사업전략 : 시장침투, 기술혁신 및 신제품 개발, 사업 다각화, 위험 회피 등 기업의 전략 ② 영 제5조 제3항에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 사항을 고려하여 분석하여야 한다. 1. 비교가능 제3자 가격방법을 적용할 경우 : 비교대상 재화나 용역 간에 동질성이 있는지 여부. 이 경우 거래 시기, 거래 시장, 거래 조건, 무형자산의 사용 여부 등에 따른 차이는 합리적으로 조정될 수 있어야 한다. 2. 재판매가격방법을 적용할 경우 : 분석대상 당사자가 중요한 가공기능 또는 제조기능 없이 판매 등을 하는지 여부. 이 경우 거래되는 재화나 용역의 특성보다는 분석대상 당사자와 비교가능 대상 간에 기능상 동질성이 있는지를 우선적으로 고려하여야 하며, 고유한 무형자산(상표권이나 고유한 마케팅 조직 등)의 사용 등에 따른 차이는 합리적으로 조정될 수 있어야 한다. 3. 원가가산방법을 적용할 경우 : 특수관계인 간에 반제품 등의 중간재(中間材)가 거래되거나 용역이 제공되는지 여부. 이 경우 분석대상 당사자와 비교가능 대상 간에 기능상 동질성이 있는지를 우선적으로 고려하되, 분석대상 당사자와 비교가능 대상 사이에서 비교되는 총이익은 원가와의 관련성이 높고 동일한 회계기준에 따라 측정될 수 있어야 한다. 4. 이익분할방법을 적용할 경우 : 특수관계인 양쪽이 특수한 무형자산 형성에 관여하는 등 고도로 통합된 기능을 수행하는 경우에 특수관계가 없는 독립된 당사자 사이에서도 각자의 기여에 비례하여 그 이익을 분할하는 것이 합리적으로 기대되는지 여부 5. 거래순이익률방법을 적용할 경우 : 거래순이익률 지표(영 제4조 제2항 제1호 각 목의 거래순이익률을 말한다. 이하 같다)와 영업활동의 상관관계가 높은지 여부. 이 경우 그 밖의 정상가격 산출방법보다 더 엄격하게 특수관계 거래와 비교가능 거래의 유사성이 확보될 수 있거나 비교되는 상황 간의 차이가 합리적으로 조정될 수 있어야 한다. ③ 제2항 제5호의 거래순이익률의 각 지표는 다른 특별한 사정이 없으면 다음 각 호의 사항을 고려하여 선택하여야 한다. 이 경우 선택된 거래순이익률 지표는 분석대상 당사자와 독립된 제3자 사이에서 같은 기준으로 측정하고, 특수관계 거래와의 직접적ㆍ간접적 관련성 및 영업활동과의 관련성 등을 고려하여 합리적인 수준까지 전체 기업의 재무정보를 세분화하여 측정하여야 한다. 1. 매출에 대한 거래순이익의 비율은 특수관계인으로부터 구매한 제품을 독립된 제3자에게 재판매하는 경우에 사용한다. 이 경우 판매장려금, 매출할인, 외환손익에 대해서는 분석대상 당사자와 비교가능 대상에 대하여 동일한 회계기준을 적용하여야 한다. 2. 자산에 대한 거래순이익의 비율은 유형자산 집약적인 제조활동, 자본집약적인 재무활동 등과 같이 분석대상 당사자가 창출한 거래순이익과 자산의 관련성이 큰 경우에 사용한다. 이 경우 자산의 범위에는 토지ㆍ건물ㆍ설비ㆍ장비 등 유형의 영업자산과, 특허권ㆍ노하우 등과 같이 영업활동에 사용되는 무형의 영업자산 및 재고자산ㆍ매출채권(매입채무는 제외한다) 등과 같은 운전자본이 포함된다. 다만, 투자자산 및 현금은 금융산업인 경우에만 영업자산으로 한다. 3. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율은 거래순이익과 매출원가 및 영업비용의 관련성이 높은 경우에 사용한다. 이 경우 매출원가 및 영업비용은 분석대상 당사자가 사용한 자산, 부담한 위험, 수행한 기능 및 영업활동과의 관련성을 고려하여 측정한다. 4. 영업비용에 대한 매출총이익의 비율은 분석대상 당사자가 재고에 대한 부담 없이 단순 판매활동을 하는 경우(특수관계인으로부터 재화를 구입하여 다른 특수관계인에게 판매하는 단순 중개활동을 하는 경우 등을 말한다)에 사용한다. 제2조의2【정상가격 산출을 위한 분석절차 등】① 영 제6조 제1항에 따라 정상가격을 결정하는 경우의 분석절차는 다음 각 호의 순서에 따른다. 다만, 그 밖에 합리적이라고 인정될 만한 분석절차가 있는 경우 그 분석절차를 적용할 수 있다. 1. 분석대상 연도의 선정 2. 사업 환경 분석: 산업, 경쟁, 규제 요소 등 거래와 관련된 일반적인 사업 환경 분석 3. 특수관계 거래 분석: 국내외 분석대상 당사자, 적합한 정상가격 산출방법의 선택, 핵심적인 비교가능성 분석요소의 식별 등을 위한 분석 4. 내부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토: 분석대상 당사자가 특수관계 없는 독립된 사업자와 한 거래의 자료 수집과 이에 대한 분석 5. 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토: 특수관계가 없는 제3자 간의 거래를 파악하기 위한 상업용 데이터베이스 등 이용 가능한 자료의 수집 및 특수관계 거래와의 관련성 분석 6. 가장 합리적인 정상가격 산출방법의 선택 및 선택된 산출방법에 따라 요구되는 재무 지표(거래순이익률 지표를 포함한다)의 선정 7. 비교가능한 거래의 선정 : 비교가능성 분석요소를 바탕으로, 독립된 제3자 거래가 비교가능한 거래로 선정되기 위하여 갖추어야 할 특성을 검토하여 선정 8. 합리적인 차이 조정 : 회계기준, 재무정보, 수행한 기능, 사용된 자산, 부담한 위험 등 특수관계 거래와 독립된 제3자 거래 간의 가격 및 이윤 등에 실질적인 차이를 유발하는 요인들의 합리적인 조정 9. 수집된 자료의 해석 및 정상가격의 결정 ② 영 제6조 제8항에 따른 거래별로 구분하여 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우는 다음 각 호의 경우로 한다. 1. 제품라인이 같은 경우 등 서로 밀접하게 연관된 제품군인 경우 2. 제조기업에 노하우를 제공하면서 핵심 부품을 공급하는 경우 3. 특수관계인을 이용한 우회거래(迂回去來)인 경우 4. 한 제품의 판매가 다른 제품의 판매와 직접 관련되어 있는 경우(프린터와 토너, 커피 제조기와 커피 캡슐 등) 5. 그 밖에 거래의 실질 및 관행에 비추어 개별 거래들을 통합하여 평가하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우 ③ 영 제6조 제9항에 따른 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우는 다음 각 호의 경우로 한다. 1. 시장 침투전략, 제품 수명 주기를 고려한 판매전략 등 사업전략이 여러 사업연도에 걸쳐 제품의 가격에 영향을 미치는 경우 2. 경기 변동 등 경제 여건의 변화에 따른 효과가 여러 사업연도에 걸쳐 제품의 가격에 영향을 미치는 경우 3. 그 밖에 거래의 실질 및 관행에 비추어 여러 사업연도의 자료를 사용하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우