조심 2016중2481 (2017.07.11)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인 OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)는 1982.1.27.부터 현재까지 OOO을 본점소재지로 하여 전력선, 전기기기 및 부품 제조업 등을, 청구법인 OOO 주식회사(이하 “OOO”라 하며, OOO와 합하여 “청구법인들”이라 한다)는 1987.8.11.부터 현재까지 OOO를 본점소재지로 하여 IT 전자제품 제조 및 판매업 등을 각 영위하고 있는 상장법인이다.

나. 청구법인들은 OOO법인 OOO(이하 “OOO”라 한다)과 2005.1.25. 미화 OOO불(OOO), 2005.1.22 미화 OOO불 및 2005.2.22. 미화 OOO불 합계 미화 OOO불(OOO)을 대여(이자율 연 30%)하는 계약(Note Purchase Agreement)을 체결하는 한편, 원금 미화 OOO불당 OOO 발행주식 OOO주를 주당 미화 OOO불에 취득할 수 있는 워런트(이하 “쟁점워런트”라 한다) 1개를 취득하는 내용의 추가계약OOO을 체결하였다.

다. OOO 및 그 주주들은 2002.3.27. OOO법인인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 OOO 주식 일부를 우선매각하고 일정한 조건을 충족하면 나머지를 모두 매각하는 계약을 체결하였으나 2003년 5월경 OOO이 동 계약을 파기함에 따라 손해배상을 구하는 중재절차를 통해 2005.5.17. 최종 승소하여 손해배상합의금 명목으로 미화 OOO불을 수령하였는바, 그 중 OOO불을 주주 등에게 지급하기로 결정하고 1주당 미화 OOO불의 손해배상분배금을 지급하는 내용의 분배계획을 수립하였다.

라. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)이 2016.3.8.～2016.5.22. 기간 동안 OOO에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 위 분배계획에 따라 청구법인들이 OOO로부터 수취하여야 할 배당금 수입 합계 미화 OOO불(원화 OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 OOO인 OOO법인 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 통해 사주 OOO에게 사외유출하여 신고누락한 사실을 확인하고 관련 과세자료를 통보하자, 처분청은 이에 따라 2016.3.22. OOO에게 2005사업연도 법인세 OOO원을, OOO에게 법인세 2006사업연도분 OOO원, 2007사업연도분 OOO원, 2008사업연도분 OOO원 합계 OOO원 및 2006년 귀속 농어촌특별세 OOO원을 각 경정·고지하는 한편, 사주 OOO에게 쟁점금액을 상여로 소득처분하여 청구법인들에게 소득금액변동통지를 하였다.

마. 청구법인들은 이에 불복하여 2016.6.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인들 주장

(1) 쟁점워런트의 시가를 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)상 보충적 평가방법을 적용하여 소득금액을 재산정하여야 한다.

(가) 「법인세법」제52조 부당행위계산부인 규정에 의한 ‘시가’는 같은 법 시행령 제89조에 의한 매매사례가액, 감정평가액, 상증법에 따른 보충적 평가액을 순차적으로 적용하도록 규정하고 있고, 처분청은 쟁점워런트의 이전거래에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건을 과세처분하였는바, 세법상으로 적정한 과세소득을 산정하려면 처분청이 쟁점워런트의 시가를 주장·입증하여야 하므로 쟁점워런트는 OOO 비상장법인인 OOO의 발행신주를 인수할 수 있는 증권으로 시장성이 없었고, 실제로 당시 거래가 전혀 이루어지지 않아 매매사례가액이나 별도의 감정평가액도 존재하지 않았으므로 세법에 따라 상증법상 보충적 평가방법에 의해 그 시가를 산정하여야 한다.

(나) 상증법 시행령 제58조의2에서 쟁점워런트와 같은 신주인수권증권의 가치를 (ㄱ)신주인수권부사채의 만기상환금액을 사채발행이율에 의하여 발행 당시의 현재가치로 할인한 가액에서 동 만기상환금액을 국세청장의 고시 이자율에 의하여 발행 당시 현재가치로 할인한 가액을 차감한 가액과 (ㄴ)당해 신주인수권증권으로 인수할 수 있는 주식의 가액에서 배당차액과 신주인수가액을 차감한 가액 중 큰 금액으로 산정하도록 규정하고 있는바, 이 건 대여계약의 이자율은 연 30%이고 2005년 국세청장 고시 이자율은 연 6.5%이므로(국세청 고시 제2004-2호) 위 (ㄱ)의 방식에 의한 가액은 부(-)의 금액으로 산출되므로 결국 쟁점워런트의 시가는 (ㄴ)의 방법에 의해 워런트로 인수할 수 있는 OOO 주식의 가액에서 배당차액과 신주인수가액을 차감하여 산정되어야 한다.

(다) 처분청은 쟁점워런트의 가치평가시 OOO법인 OOO가 수령한 ① OOO 주식 OOO(액면가액 주당 미화 OOO불)와 ② 쟁점워런트 행사에 따른 주금납입채무를 차감한 손해배상분배금 실수령액인 미화 OOO불(OOO)을 합산한 OOO원 상당으로 소득금액을 산정하였으나, 이는 쟁점워런트의 세법상 ‘시가’에 관한 적정한 평가방식으로 볼 수 없다. 상증법 시행령 제54조는 비상장주식에 대한 보충적 평가방법에 대하여 1주당 순손익가치와 1주당 순자산가치의 3:2로 가중 평균하여 산출하도록 규정하면서, 평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 결손이 발생한 법인에 대해서는 순자산가치만으로 비상장주식의 가치를 평가하도록 규정하고 있는바, OOO법인 OOO의 경우 2002～2004사업연도에 계속 결손이 발생하였으므로 순자산가치만으로 주식의 가치가 산정되며, 이 경우 OOO의 2005년말 현재 재무상태표상의 순자산가치를 기초로 산출한 OOO의 1주당 순자산가치는 미화 OOO불 미만으로 산정된다. 즉, 쟁점워런트의 행사로 취득할 수 있는 OOO 주식의 가치는 액면가액인 미화 OOO불의 행사가액에도 현저히 미치지 못한다고 봄이 타당하다.

반면, 쟁점워런트의 세법상 시가 산정을 위해 위 OOO 주식의 가치에서 차감하여야 하는 ‘신주인수가액’은 쟁점워런트의 행사가격인 주당 미화 OOO불인바, 쟁점워런트의 세법상 시가는 부(-)의 금액[OOO]으로 산정되므로 처분청이 산정한 OOO원(쟁점금액)은 쟁점워런트의 세법상 적법한 시가로 볼 수 없다.

(라) 한편, 처분청은 이 건 소득금액 산정시 쟁점워런트 행사에 따른 주금납입채무를 차감한 손해배상분배금 실수령액인 미화 OOO불(OOO)을 합산하였으나, 이는 세법이 규정하는 시가 산정방식에 부합한다고 보기 어렵다. 즉, 상증법상 신주인수권증권의 보충적 평가방법은 ‘인수할 수 있는 주식의 가액’에서 ‘배당차액’과 ‘신주인수가액’을 차감하여 산정하도록 규정하고 있을 뿐이므로(상증법 시행령 제58조의2), 처분청과 같이 위 손해배상분배금을 가산하는 것은 상증법 규정에도 맞지 않고 달리 법률적인 근거를 찾기도 어렵다. 더구나 평가시점을 보더라도 쟁점워런트 이전거래 당시(2005.11.25.)에는 손해배상분배금의 지급여부가 확정된 것으로 보기도 어려운바, 이를 합산하는 것은 세법상 과세소득 산정의 기본원칙인 권리의무확정주의 측면에서도 의문이다. 따라서 처분청 의견과 같이 이 건 분배금을 포함하여 쟁점워런트의 시가를 산정하는 것은 이전 ‘당시’의 세법상 시가에 따른 타당한 방식으로 보기 어렵다.

(2) 사기나 그 밖의 부정한 행위가 있었던 것으로 보아 10년의 국세부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 처분은 부당하다.

(가) 처분청은 청구법인들이 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’로 과세소득을 은닉한 것으로 보아 10년의 국세부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용하였고, OOO를 조세포탈 혐의로 검찰에 고발하였다. 즉, 처분청은 청구법인들이 쟁점워런트와 관련한 소득을 누락하여 조세를 탈루하기 위한 목적으로 OOO법인 OOO에게 쟁점워런트를 무상으로 이전하였다고 판단하였으나, 쟁점워런트는 양도 당시 거래된 적이 없고, OOO법인 OOO의 경영악화로 주당 가치가 행사가액에 미치지 못하여 경제적인 가치가 거의 없는 것으로 평가되고 있었다. 더구나 실제 상증법상 보충적 평가방법을 적용하여 쟁점워런트의 시가를 산정하여 보더라도 세법상 시가가 ‘0’에 가까운 것으로 평가되는 바, 결국 청구법인들이 이를 무상으로 이전하였다고 하더라도 세법상 누락된 과세소득이 있다고 보기 어려워 조세포탈의 목적을 인정할 수 없다고 봄이 타당하다. 특히, OOO의 경우 2005년 당시 OOO원이 넘는 결손금이 누적된 상태였기 때문에 처분청이 산정한 과세소득을 모두 인정하더라도 행위시점인 2005년도에는 납부세액이 발생하지 않는다. 이처럼 거액의 결손금이 누적되어 있는 법인이 법인세를 포탈하기 위하여 자산을 무상으로 이전하였다고 보는 것은 납득하기 어렵다.

(나) 이 건 처분은 부당행위계산부인 규정에 따라 이루어진 것이므로 이에 대해 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’를 인정하는 것은 법리적으로도 타당하지 않다. 부당행위계산부인 규정이 적용되어 법인세 납세의무가 성립한다고 하더라도 특별한 사정이 없는 한 ‘사기나 기타 부정한 행위’에 해당하지 않는바, 이는 부당행위계산부인 규정이 본질적으로 특수관계자 간의 거래를 세무상 재구성하여 정당세액을 부과하기 위한 것으로 세법에 따라 과세소득을 재산정하는 규정일 뿐, 납세자의 행위 자체를 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’로 보거나 납세자에게 조세포탈의 의도가 있다고 인정하는 규정이 아니라는 것이다.

(다) 이에 대법원도 계열사 등에 대한 무상대여를 감추기 위하여 허위의 분개전표를 작성한 사안에서 “「조세범처벌법」제9조의2 제1호는 ‘법에 의한 소득금액결정에 있어서 세무회계와 기업회계와의 차이로 인하여 생긴 금액’은 사기 기타 부정한 행위로 인하여 생긴 소득금액으로 보지 아니한다고 규정하고 있는바, 「법인세법」상의 부당행위계산 부인으로 인한 세무조정금액은 특별한 사정이 없는 한 위 제9조의2 제1호 소정의 세무회계와 기업회계와의 차이로 인하여 생긴 금액이므로 이는 사기 기타 부정한 행위로 인하여 생긴 소득금액에 해당하지 않는다”고 판단하였는바(대법원 2006.6.29. 선고 2004도817 판결 참조), 처분청이 부당행위계산부인 규정을 적용하여 쟁점워런트의 시가와 이전가격의 차이를 익금에 산입한 것 역시 ‘기업회계와 세무회계의 차이’로 인한 것이므로 이를 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’가 있었다고 단정하는 것은 타당하지 않다.

(3) 이 건 소득금액변동통지는 소득세 부과제척기간이 도과한 후에 한 것이므로 위법하다.

(가) 법인세 포탈이 인정된다고 하더라도 「법인세법」규정에 따라 소득처분된 부분에까지 사기 그 밖의 부정한 행위가 인정되는 것은 아니다. 구 「국세기본법」(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것)에는 사기 그 밖의 부정한 행위로 법인세를 과소신고한 경우, 법인세 부과처분과 함께 소득처분된 금액에 대한 소득세에도 10년의 부과제척기간이 적용되는지에 관한 명문의 규정이 없었고, 과세관청은 소득처분된 부분에 대해서도 법인세와 마찬가지로 10년의 부과제척기간이 적용된다는 입장을 유지하여 왔다(재조세-1470, 2004.11.9. 등 다수).

그러나 대법원은, 법인의 실질적인 경영자인 회장이 허위의 회계처리를 하는 등의 사기 그 밖의 부정한 행위를 통해 법인의 자금을 횡령한 사안(대법원 2010.1.28. 선고 2007두20959 판결) 및 법인의 사외유출된 자금의 귀속자가 불분명하여 대표자에 인정상여로 처분된 사안(대법원 2010.4.29. 선고 2007두11382 판결)에서 ‘법인의 대표자가 사기 그 밖의 부정한 행위를 통해 법인세를 과소신고·납부하였다고 하더라도 이는 법인세를 포탈하기 위한 것으로 볼 수 있을지언정, 향후 소득처분이 이루어질 것까지 예상하여 그로 인해 자신에게 귀속될 소득세를 포탈하기 위한 것으로 보기는 어려우므로 10년의 부과제척기간이 적용되지 않는다’고 판단하여 과세관청의 종전 해석이 잘못된 것임을 분명히 하였고, 이후 판결에서도 동일한 태도를 유지하고 있다(대법원 2014.10.15. 선고 2014두37870 판결).

즉, 법인의 익금으로 산입된 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 밝혀져 대표자에게 상여처분 되거나 귀속이 불분명하여 대표자에게 인정상여로 처분되는 경우, 사기 그 밖의 부정한 행위로 법인세를 포탈한 사정이 인정된다고 하더라도 상여처분으로 인한 소득세 부분에까지 사기 그 밖의 부정한 행위로 인한 포탈행위가 있었다고는 볼 수 없는바, 소득세 부분에 대하여 「국세기본법」제26조의2 제1항 제1호 전단에 따른 10년의 부과제척기간을 적용하는 것은 허용될 수 없다.

(나) 「국세기본법」제26조의2 제1항 제1호 후단 개정 규정의 진정소급은 허용될 수 없다. 2011.12.31.「국세기본법」이 개정되어 제26조 제1항 제1호 후단에 “부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다”는 규정이 신설되었고, 부칙 제2조에서는 위 개정 규정에 의한 부과제척기간은 2012.1.1. 이후 최초로 「법인세법」제67조에 따라 처분하는 금액부터 적용하도록 규정하였다.

위 개정 규정의 적용범위와 관련하여, 2012.1.1. 이전에 이미 국세부과제척기간이 도과한 경우에도 개정 규정을 적용하여 10년의 부과제척기간이 적용되는지에 관하여 논란이 있었으나, 법원은 다수의 판결을 통해 ‘위 개정 규정이 2012.1.1. 이전에 부과제척기간이 완성된 사건에 소급하여 적용하는 것은 진정 소급입법으로 허용되지 않는다’는 점을 분명히 하였다[OOO법원 2014.9.16. 선고 2014구합53452 판결(대법원 2015.10.15. 선고 2015두45274 판결로 확정), OOO법원 2014.1.23. 선고 2013구합10700 판결(대법원 2016.7.14. 선고 2014두45246 판결로 확정), OOO법원 2014.12.5. 선고 2014구합62348 판결(항소심에서 조정으로 사건 종결)].

즉, 소득처분된 금액에 대한 소득세의 부과제척기간이 2012.1.1. 이전에 이미 도과하였다면, 위 개정 규정을 적용하여 부과제척기간을 10년으로 연장하는 것은 이미 완성된 법률관계에 대해 과세법령을 소급하여 적용하는 진정소급입법으로 허용될 수 없는 것이고, 결국 2012.1.1. 이전에 소득세 부과제척기간이 도과한 부분에 대해서 「국세기본법」제26조의2 제1항 제1호 후단 개정 규정을 적용하여 소득금액변동통지가 이루어졌다면 이는 이미 소멸한 납세의무에 대한 처분으로 위법하다.

(다) 「소득세법」제20조 제1항 3호에 의하여 “「법인세법」에 따라 상여로 처분된 금액”은 근로소득을 구성하며, 그 귀속시기는 ‘해당 사업연도 중 근로를 제공한 날’이 되므로(「소득세법」제39조 제1항, 같은 법 시행령 제49조 제1항 제3호), 상여처분에 의한 소득 귀속자의 종합소득세 납세의무는 「국세기본법」제21조 제1항 제1호가 정하는 바에 따라 근로를 제공한 날이 속하는 과세기간이 종료하는 때 성립한다(대법원 2006.7.27. 선고 2004두9944 판결).

처분청은 청구법인들에 대한 익금산입액을 사주 OOO의 2005년 귀속 상여로 소득처분하였으므로 OOO의 종합소득세 납세의무는 2005.12.31. 성립하며, 이에 대한 국세부과제척기간은 2005년 귀속 종합소득세 신고·납부기한(2006.5.31.)의 다음날인 2006.6.1.부터 개시된다.

설사 청구법인들이 사기 그 밖의 부정한 행위를 통해 법인세를 과소신고·납부한 사정이 인정된다고 하더라도 대법원 판례에 따라 상여처분에 의하여 귀속될 소득세까지 사기 그 밖의 부정한 행위로 포탈하였다고는 볼 수 없는바, 소득세 납세의무에 대해 조세포탈시 적용되는 10년의 부과제척기간이 적용될 수 없고, OOO는 2005년 귀속 소득세에 대한 과세표준신고서를 적법하게 제출하였으므로 7년의 부과제척기간 역시 적용될 수 없으며, 결국 5년의 부과제척기간이 적용된다고 할 것이므로 OOO의 2005년 귀속 소득세의 납세의무는 2006.6.1.부터 5년이 경과한 2011.6.1. 부과제척기간의 경과로 소멸하였다.

반면, 2011.12.31.에 비로소 「국세기본법」이 개정되어 제26조 제1항 제1호 후단의 규정이 신설되었는바, 위 신설 규정을 이 건에 적용하는 것은 이미 완성된 법률관계에 대해 과세법령을 소급하여 적용하는 진정소급입법으로 허용될 수 없다. 결국 이 건 소득금액변동통지는 원천납세의무자인 OOO의 소득세 납세의무가 부과제척기간의 도과로 이미 소멸한 이후에 이루어진 것으로 위법하다.

(4) 「국세기본법」은 이미 세무조사를 마친 동일 세목 및 동일 과세기간에 대해서는 원칙적으로 재차 세무조사를 할 수 없도록 규정하고 있고, 다만 법령에서 정한 사유가 있는 경우에 한하여 예외적으로 재조사를 허용하고 있다(법 제81조의4 제2항). 따라서 「국세기본법」제81조의4 제2항의 예외사유, 특히 그 중 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우(제1호)’, ‘거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우(제2호)’ 내지 ‘2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우(제3호)’에 해당하는 경우 예외적으로 중복조사가 허용될 수 있는바, OOO국세청장은 2011년경 OOO에 대한 법인제세 통합조사를 진행하여 OOO의 2005～2009사업연도에 대해 이미 세무조사를 실시하였고, OOO국세청장도 2010년경 OOO에 대하여 2004～2007사업연도에 대한 법인제세통합조사를 실시한바 있다.

이후 조사청은 2016년 3월 OOO의 2005, 2012, 2013, 2014사업연도에 대한 법인제세통합조사를 진행하였고, 2016.3.17. 조사범위를 2006, 2007, 2008사업연도까지 확대하였다. 결국 OOO의 2005～2008사업연도에 대해서는 2011년경 이미 한 차례 세무조사가 이루어진 다음, 이 건 세무조사에서 재차 조사가 이루어졌으므로 이 건 세무조사는 원칙적으로 중복조사에 해당하므로 위법하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점워런트의 시가 산정은 그 이면계약과 실제 신주인수권의 납입된 금액이 전혀 없다는 점에 비추어 볼 때 ‘주당 미화 OOO불의 분배금’을 기초로 산정되어야 한다.

(가) OOO법인 OOO의 2005년 감사보고서 <주석5>의 주요내용은 다음과 같은바,

쟁점워런트는 2005.1.25. 계약 당시부터 OOO과의 분쟁해결을 전제로 발행된다고 기재하고 있어 계약당사자들은 손해배상소송 사실을 사전에 인지하고 있었고, ① 계약체결일로부터 불과 2개월 뒤인 2005.3.24., 2005.5.17. OOO는 OOO과 손해배상 중재판정에 따라 미화 약 OOO불을 지급받는 조정결정을 받았으며 ② 조정은 재판절차와 달리 조기에 분쟁을 해결하려는 당사자들의 의지가 중요하고 조정안에 대해 당사자의 이의가 없어야 성립하므로 ③ OOO와 그 OOO는 누구보다 쟁점워런트가 손해배상분배금에 관한 권리를 표창할 수 있음을 충분히 예견할 수 있었고, 분배계획을 주도할 위치에 서게 되며, 위 조정결정에 따른 손해배상분배금 총액이 확정(2005.5.17.)된 후로 불과 1개월 후인 2005.6.24. 이 건 손해배상분배금이 청구법인에게 지급될 것임이 확정적으로 현실화된다.

이후 OOO법인 OOO를 2005.11.25. 설립하여 쟁점워런트를 무상 이전하고 2005년 12월 OOO법인 OOO 명의로 워런트를 행사하여, 쟁점금액에 해당하는 우선주 OOO주 및 분배금 미화 OOO불[우선주 OOO주 및 분배금 미화 OOO불(OOO), 우선주 OOO주 및 분배금 미화 OOO불(OOO)]을 수령하였다.

(나) 따라서, 청구법인들이 OOO법인 OOO에게 무상 이전한 쟁점워런트는 신주인수권이 포함된 워런트가 아니라 그 실질에 맞게 OOO법인 OOO가 OOO과의 모든 분쟁이 종결된 것을 조건으로 한 손해배상분배금 지급청구권으로 보아야 하고, 이와 관련하여 청구법인들도 이를 ‘정지조건부 권리’라고 인정하고 있으므로 상증법 시행령 제60조(조건부 권리 등의 평가) 규정에 따라 조건부권리는 ‘본래의 권리가액을 기초로 하여 평가기준일 현재의 조건내용을 구성하는 사실, 조건성취의 확실성, 기타 제반사정을 감안한 적정가액’으로 평가할 수 있는바, 쟁점워런트는 그 양수인 OOO법인 OOO가 설립된 시점(2005.11.25.)에 주당 미화 OOO불의 손해배상분배금 지급청구권이 확정적으로 발생한 점에 착안하여 계산한 것이므로 적법하다.

(다) 한편, 청구법인들은 상증법 시행령 제58조의2(전환사채 등의 평가) 규정을 들어 이 건 소득금액의 산정이 잘못되었다고 주장하나, ① 신주인수가액을 실제로 납입한 사실이 없었다는 점, ② 구 「상법」제334조는 “주주는 납입에 관하여 상계로써 회사에 대항하지 못한다”고 규정하고 있어 현실적인 주금납입이 있어야 주식인수가 가능하였던 점, ③ 대법원은 “외국법인 비상장주식을 평가함에 있어 원칙적으로 국내법인 상증법상 보충적 평가규정을 그대로 적용하는 것이 부적당하지 않은 때에 한하여 보충적 평가방법을 적용할 수 있다”는 입장인 점을 종합하여 볼 때, 상증법 제58조의2(전환사채 등의 평가) 규정을 이 건에 그대로 적용하는 것은 타당하지 아니하다.

(2) 청구법인들은 사기 및 그 밖의 부정한 행위가 없었다고 주장하나, 우선 대법원은 피의자의 대리인 또는 피용자의 부정한 행위 역시 피의자의 부정한 행위판단에 중요한 요소로 고려하고 있다. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈한 경우 이 때 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’란 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말하는바(대법원 2000.2.8. 선고 99도5191 판결 등 참조)，여기에는 납세의무자 본인이 행한 부정한 방법뿐만 아니라 납세의무자가 스스로 관련 업무의 처리를 위탁함으로써 그 행위영역 확장의 이익을 얻게 되는 납세의무자의 대리인이나 이행보조자 등이 행한 부정한 방법도 다른 특별한 사정이 없는 한 포함된다고 할 것(대법원 2011.9.29. 선고 2009두15104 판결 참조)이다.

(가) 이 건의 경우, 우선 쟁점워런트의 양도계약 사실이 철저히 은폐되어 있어서 청구법인들의 채권자 및 주주는 손해배상분배금이 회사에 귀속될 사정을 알 수가 없었다. 청구법인들은 쟁점워런트를 2005년 1월경 취득하여 같은 해 6월경에 OOO법인 OOO에 양도하였으므로 2005.12.31. 기준으로 작성되는 감사보고서에는 쟁점워런트의 내역이 나타나지 않는다고 설명하고 있는바, 이는 OOO법인 OOO의 최대주주인 청구법인들이 그 지배 아래에 있는 OOO의 주식을 취득할 수도 있는 쟁점워런트의 양도 건에 대하여 공시한 사실이 없다는 것이므로, 과연 청구법인의 규모로 볼 때 이러한 의사결정이 가능한지 의문이다.

(나) 무엇보다 쟁점워런트가 등장하기 시작하는 2005.1.25. 이래로 청구법인들의 이와 관련한 어떠한 처분문서도 소지하지 않고 있다는 것은 매우 이례적이며, 쟁점워런트의 양도와 관련하여 청구법인들의 내부의사결정 자료도 전혀 나타나지 않는다.

「상법」상 이사는 대표이사로 하여금 다른 이사 또는 피용자 업무에 관하여 이사회에 보고할 것을 요구할 수 있고, 대표이사는 3개월에 1회 이상 업무의 집행상황을 이사회에 보고할 의무가 있으며(「상법」제393조 제3항, 제408조의6 제1항), 중요한 자산의 처분 또는 양도, 대규모 자산이 차입 등 회사의 업무집행은 반드시 이사회를 거치도록 규정하고 있다(「상법」제393조 제1항).

설령 위 규정이 아니더라도 OOO원 상당의 손해배상분배금을 지급받을 수 있는 쟁점워런트의 처분과 관련하여 회사 내에 어떠한 의사결정 자료도 없다는 것은 결국 청구법인들의 이사회 내지 대표이사가 묵인하였거나 아니면 철저히 은폐된 채 오로지 사주 OOO와 법무팀장 OOO, 그리고 OOO의 OOO 등에 의하여 쟁점워런트의 양도 및 OOO법인 OOO의 설립절차가 진행되었다고 보아야 한다.

따라서, 쟁점워런트의 무상양도는 사실 그 실체가 없고, 청구법인들의 사주 OOO가 오로지 OOO로 지급받을 손해배상분배금을 취득할 목적으로 OOO에게 지시하여 본인이 설립하여 지배·관리할 OOO법인 OOO를 통해 쟁점금액을 몰래 빼돌렸다고 보는 것이 경험칙에 부합한다.

(다) 또한, 청구법인들은 쟁점워런트와 관련하여 직접 신주인수권을 행사하고 손해배상분배금을 수령할 수 있었다. 손해배상분배금을 직접 지급받지 못할 법률상 제약이 없었음에도 사주 OOO가 지배·관리할 OOO법인 OOO에게 무상 양도하였다는 것은 납득이 되지 아니하고, 이에 대한 최소한의 자료마저 나타나지 않는 상황까지 비추어 보면 결국 사주 OOO가 OOO 등의 조력으로 쟁점금액을 포탈할 목적으로 OOO법인 OOO을 통해 은닉하였다고 볼 수 있다.

(3) 청구법인들은 이 건 소득금액변동통지가 국세부과제척기간이 경과한 처분이라고 주장하나,

(가) 「법인세법」제67조에서 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때에 익금산입한 금액은 그 귀속자에게 상여 등으로 처분하게 되어 있고,「소득세법 시행령」제192조 제1항에서 「법인세법」에 의하여 법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분되는 상여 등의 소득금액은 당해 법인에게 통지하여야 하도록 규정하고 있어 조사청은 적법한 절차에 따라 청구법인들에게 이 건 소득금액변동통지를 한 것이다.

(나) 이 건 소득금액변동통지를 받은 청구법인들은 처분된 소득금액 만큼 소득세를 수정신고·납부한바, 수정신고한 부분에 대하여는 국세부과제척기간이 경과하였다거나 과다하게 신고하였다는 이유로 경정청구를 할 부분이지 불복청구의 대상은 아니다.

(4) 청구법인들은 조사청의 2005사업연도 세무조사에 대해 중복조사라 주장하나, 원칙적으로 동일세목·동일과세기간에 대한 중복조사는 금지되어 있고, 예외적으로 조세탈루를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 동일과세기간, 동일세목에 대해 중복조사를 허용하고 있다. 청구법인들은 쟁점워런트 취득계약을 ‘부속계약’이라 주장하나, 조사청은 청구법인들의 대표이사, 채권자, 주주 등이 알지 못하고 오직 사주 OOO와 법무팀장 OOO만 알고 있는 약 OOO원 가량의 손해배상분배금을 지급받은 쟁점워런트의 취득에 관한 이면계약에 대해 세무조사를 실시하였으며, 조사청은 청구법인 OOO의 2005사업연도 모든 거래에 대해 재조사한 것이 아니라 쟁점워런트의 취득에 관한 이면계약에 대해서만 법률이 규정하는 범위 내에서 조사를 실시하여 사주 OOO가 쟁점워런트로 인해 수취한 약 OOO 가량의 손해배상분배금을 은닉하고 이를 OOO를 통해 10여년간 관리·운용한 사실을 확인하였는바, 이는「국세기본법」제81조의3 제2항의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 해당하므로 청구법인들의 주장은 설득력이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점워런트 보유에 따른 배당금 수입을 신고누락하고 사외유출한 것으로 보아 익금산입(상여처분)하여 법인세를 부과하고 소득금액변동통지한 처분의 당부

② 사기나 그 밖의 부정한 행위가 있었던 것으로 보아 10년의 국세부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 처분의 당부

③ 이 건 소득금액변동통지는 소득세의 부과제척기간이 도과한 이후에 한 것이므로 위법하다는 청구주장의 당부

④ 이 건 세무조사가 중복조사에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인들의 주장 및 제출증빙에 의하면, 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) 쟁점워런트 인수 및 이전 경위를 살펴보면, 2003년 이후 경영악화로 인해 자본잠식 상태에 있었던 OOO는 2005년 1월경 주주인 청구법인들에게 자금지원을 요청하였는바, OOO는 2005년 1월경 미화 OOO불 및 OOO불 합계 OOO불, OOO는 미화 OOO불의 OOO 발행주식을 각각 인수하는 방식으로 OOO에 자금을 지원하는 대여계약(이자율 연 30%)을 체결하였다. 이와 함께 청구법인들에게 대여원금 미화 OOO불 당 OOO 발행 주식 OOO주를 인수할 수 있는 워런트(행사가격은 주당 미화 OOO불)를 지급받을 수 있는 권리를 부여하는 내용의 ‘부속계약’을 체결하였고, 이후 청구법인들은 OOO법인OOO에게 동 부속계약에 따른 권리를 이전하였으며, OOO는 2005년 6월경 OOO 발행주식 OOO주를 인수할 수 있는 쟁점워런트를 발행하였다.

(나) OOO의 손해배상분배금 지급경위를 보면, OOO법인 OOO 및 그 주주 등은 2002.3.27. OOO 상장법인인 OOO에 OOO 주식 일부를 우선 매각하고 OOO가 일정한 기술사양 요건을 충족할 경우 잔여주식 및 전환가능증권을 매각하기로 하는 계약을 체결하였으나 OOO은 2003년 5월경 동 매각계약을 일방적으로 파기하였다. 이에 OOO는 중재절차를 통해 OOO에 대하여 동 매매계약 파기로 인하여 OOO 및 주주 등에게 발생한 손해배상을 요구하였고, 그 결과 2005.3.24. OOO은 미화 OOO불 상당의 합의금을 지급하라는 1차 중재결정이 있었으며, 2005.5.17. 최종 중재결정에 따라 합의금은 미화 OOO불로 최종 확정되었다. 동 합의금 중 ① 미화 약 OOO불 상당은 OOO 자체에 대한 손해배상금으로 귀속되어 이 건 대여계약에 따른 대여금 원리금 변제 등에 사용되었고, ② 미화 약 OOO불 상당은 주주 등에 대한 손해배상분배금으로 귀속되어 OOO의 이해관계자들과의 협의를 거쳐 주주 등에게 분배금 형태로 지급하기로 결정하였다. OOO법인 OOO는 2005년 12월경 쟁점워런트를 행사하였고, 이로 인해 ① OOO 주식 OOO주(주당 미화 OOO불)와 ② 쟁점워런트 행사에 따른 주금납입채무를 차감한 손해배상분배금 실수령액인 미화 OOO불(OOO)을 수령하게 되었다.

(다) OOO검찰청검사장의 불기소이유통지서(2017.1.10.) 및 불기소결정서(2017.1.5.)에 의하면, 사주 OOO에 대한 「조세범처벌법」및 「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반혐의에 대하여는 각 ‘공소권 없음’으로 나타는바, 그 구체적인 불기소이유는 다음과 같다.

(라) 청구법인 OOO가 의뢰하여 OOO법인이 작성한 OOO법인 OOO 신주인수권 평가보고서(제출일 2016.8.1.)에 의하면, 상증법 제63조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제58조의2 규정에 따라 OOO가 발행한 신주인수권(쟁점워런트) 1개당 가치를 평가(평가기준일 2005.5.31.)한 결과 “0”(부의 금액)으로 평가되고, 다만 손해배상분배금이 포함되는 경우에는 신주인수권(쟁점워런트) 1개당 가액은 미화 OOO불로 평가되는 것으로 나타난다.

<표1> 신주인수권 평가내역

<표2> 신주인수권 평가내역(손해배상분배금 포함시)

(2) 이에 대하여 처분청의 의견 및 제시자료를 보면, 다음과 같이 나타난다.

(가) 조사종결보고서(2016년 5월)를 보면, 조사청은 2016.3.8.～2016.5.22 기간 동안 OOO에 대하여 통합조사(조사대상기간 : 2005년, 2012년～2014년)를 실시하여 청구법인들이 수취하여야 할 배당금 수입 OOO원(OOO)을 부당하게 OOO법인 OOO를 통해 사외유출함에 따라 이를 익금산입 및 사주 OOO에게 상여처분하는 한편, OOO(OOO 회장) 및 OOO(OOO 전무)을「조세범처벌법」위반(조세포탈)혐의로 고발한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인들의 OOO 지분 취득 및 양도 경위를 구체적으로 살펴보면,

1) 청구법인들은 1990년 8월경 사업다각화를 위해 투자처를 모색하던 중 뼈 치료 및 생성을 촉진하는 의약물질을 개발하는 OOO 소재 OOO 창업자(OOO 박사)의 제안을 받고 자금을 투자하였으며, 2002년 3월경, OOO와 그 주주는 OOO법인 OOO에 주식일부를 우선매각하고 OOO가 일정조건을 충족하면 OOO 주식 전부를 총 OOO불(주당 미화 OOO불)에 매각하는 계약을 체결하였으나, 2003년 5월경 OOO은 OOO가 매각조건을 충족하지 않았다는 이유로 주식매각계약을 파기하였다. 이에 OOO는 OOO에 대하여 손해배상을 구하는 중재절차를 제기하여 승소하여 2005.5.17. 손해배상금 미화 OOO불을 수령하게 되었으며, OOO는 2005년 6월 손해배상금 중 일부를 주주 등에게 배당하기로 하고 주당 미화 OOO불을 배당하는 계획을 수립하였다.

2) 청구법인들은 사주 OOO의 결정에 따라 OOO에게 2005.1.25. 미화 OOO불(OOO), 2005.1.22 미화 OOO불 및 2005.2.22. 미화 OOO불 합계 미화 OOO불(OOO)을 연 30% 이자율로 대여하는 계약을 체결하는 한편, 이와는 별도로 대여원금 미화 OOO불당 OOO 시리즈 OOO 우선주 OOO주를 주당 미화 OOO불에 취득할 수 있는 쟁점워런트 OOO주(OOO)를 취득하는 이면계약OOO을 체결하였다.

3) OOO와 OOO 간의 분쟁이 종결되고 이면계약서에서 정한 워런트 발행시기가 되자, 사주 OOO는 법무팀장 OOO에게 지시하여 OOO에 OOO를 설립·관리서비스를 제공하는 OOO법인 OOO에 의뢰하여 2005.11.25. OOO법인 OOO를 설립하고 청구법인들이 지급받아야 할 손해배상분배금 지급청구권이 확정된 쟁점워런트를 OOO법인 OOO에 무상 이전하였다. 조사청은 OOO 법무팀장 OOO에 대한 조사과정에서 OOO법인 OOO은 정상적인 기업의 영업활동을 하지 않고 OOO법인 OOO로부터 수령한 손해배상분배금인 쟁점금액을 관리·운용하기 위해 설립한 OOO라는 사실을 확인하였다.

4) OOO의 배당계획에 따라 주당 OOO불의 손배배상분배금이 발생한바, 청구법인들의 사주 OOO는 2005.12.27. OOO법인 OOO 명의로 쟁점워런트를 행사하여 쟁점금액에 해당하는 우선주 OOO와 미화 OOO불(OOO)을 수령하였다.

5) 사주 OOO는 2008년 7월 법무팀장 OOO에게 지시하여 OOO법인 OOO의 관리회사인 OOO에 의뢰하여 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 추가 설립하였는바, OOO의 설립목적은 OOO법인 OOO 명의로 관리하는 쟁점금액을 외국인 투자자금으로 가장하여 청구법인의 계열사에 투자하기 위함이며, OOO법인 OOO이 주주·이사·법인소재지 등 설립과 유지관리서비스를 제공한 OOO을 확인하였으며, 실제로 사주 OOO는 OOO설립한 후 OOO법인 OOO 명의의 자금을 OOO 명의로 이전하여 2009년 5월경 외국인 투자자금을 가장하여 청구법인의 계열사인 OOO 유상증자에 미화 OOO불(원화 약 OOO원)을 투자하여 2013년 12월경 원화 OOO원을 회수하였고, 계열사인 OOO 주식에 투자하는 등 약 OOO원 상당의 투자이익을 거둔 후 2013년 12월경 OOO 소재 금융기관으로 자금을 회수하였다.

6) 사주 OOO는 OOO에 OOO와 OOO를 설립하였고, 2015년 12월경 OOO를 설립하는 등 3개의 OOO를 통하여 쟁점금액을 관리하였고, 쟁점금액은 외국인 투자자금으로 가장하여 얻은 주식 양도차익과 함께 OOO은행 OOO 법인 명의로 예치되어 있는 것으로 확인하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 이 건 과세는 2005사업연도 중 청구법인들이 쟁점워런트의 권리(손해배상분배금의 지급청구권)를 보유하다가 행사를 하면 1주당 미화 OOO불을 지급받을 수 있었음에도 OOO법인 OOO에게 무상으로 이전하는 형태로 수입금액을 누락한 데 따른 처분으로, 청구주장과 같이 부당행위계산부인 규정에 의하여 쟁점워런트의 시가를 어떻게 평가할 것인가는 별론으로 하더라도 이 건은 청구법인들의 자산인 쟁점워런트에 대하여 익금과 손금을 어떻게 인식할 것인가의 문제로 귀결된다 할 것이다.

그렇다면, 법인세법령상 법인의 소득금액 계산시 익금은 수익할 권리가 확정된 시점에 귀속되고 그 시기는 원칙적으로 법률상 권리의 행사가 가능한 때를 말하며, OOO법인 OOO와 OOO 간의 분쟁조정 종결로 OOO법인 OOO은 2005년 6월 쟁점워런트에 대하여 손해배상금 분배계획을 수립하였는바, 청구법인들이 2005년 11월 쟁점워런트를 OOO법인 OOO에게 이전할 당시에는 이미 1주당 미화 OOO불 상당의 손해배상분배금을 지급받을 수 있는 권리가 확정된 상태이었던 점, 청구법인들은 쟁점워런트 행사로 인해 OOO 주식을 1주당 미화 OOO불에 취득한 것일 뿐이고 손해배상분배금에 대응하는 손금은 없는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 「법인세법」제15조 및 같은 법 시행령 제11조 제10호에 따라 청구법인들에게 귀속될 쟁점금액(배당금 수입)을 2005사업연도의 익금에 산입하여 법인세를 부과한 처분과 그 실질귀속자인 사주 OOO에게 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 쟁점워런트의 취득계약과 처분 및 손해배상분배금의 수령 등과 관련하여 청구법인들의 내부의사결정 자료가 전혀 확인되지 아니하고 대표이사조차도 그 사실을 알지 못하는 등 대내외적으로 은폐된 상태에서 사주 OOO가 설립한 OOO에게 쟁점워런트를 무상 이전한 점, 사주 OOO가 쟁점워런트의 행사로 인하여 수취한 쟁점금액 상당의 손해배상분배금을 은닉하고 이를 3개의 해외 OOO를 통해 10여년간 관리·운용한 것으로 조사된 점 등에 비추어 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’가 있었던 것으로 보아 10년의 국세부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 이 건 처분이 부당하다는 청구법인들의 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

(다) 다음으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 사주 OOO는 쟁점금액을 OOO법인 OOO로 유출하여 이를 은닉한 채 3개의 해외 OOO를 통해 10여년간 관리·운용한 것으로 확인되었는바, 처분청이 사외유출금액의 실제 귀속자인 사주 OOO에게 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 이 건은 적극적인 부정한 행위로 인하여 조세를 포탈한 경우에 해당하므로 법인세와 같이 소득세의 국세부과제척기간을 10년으로 보는 것이 타당하다 할 것이다(조심 2013중1428, 2016.10.21. 외 다수, 같은 뜻임). 그렇다면, 사주 OOO의 2005년 귀속 종합소득세 납세의무의 경우 처분청이 청구법인들에게 이 건 소득금액변동통지를 한 날(2016.3.22.)에는 10년의 국세부과제척기간(2016.6.1.)이 경과하지 아니하였는바, 동 변동통지는 소득세 부과제척기간이 도과한 이후에 한 위법한 처분이라는 청구법인들의 주장을 받아들이기는 곤란한 것으로 판단된다.

(라) 마지막으로, 쟁점④에 대하여 살피건대, 원칙적으로 같은 세목·같은 과세기간에 대한 재조사는 금지되어 있으나 예외적으로 조세탈루를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 중복조사를 허용하고 있는바, 조사청은 OOO가 2005사업연도에 행한 모든 거래를 재조사한 것이 아니라 조세탈루 혐의와 관련된 쟁점워런트의 취득에 따른 추가(이면)계약에 한정하여 세무조사를 실시하고 이 건 처분을 하였으므로 이는 「국세기본법」제81조의3 제2항의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 해당한다 하겠다. 따라서, 이 건 세무조사가 중복조사에 해당한다는 청구법인들의 주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1) 법인세법(2005.12.31. 법률 제7838호로 개정되기 전의 것)

제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 이를 익금으로 본다.

1. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 동조 제2항의 규정에 의한 시가에 미달하는 가액으로 매입하는 경우 시가와 당해 매입가액의 차액에 상당하는 금액

2. 제57조 제4항의 규정에 의한 외국법인세액(세액공제된 경우에 한한다)에 상당하는 금액

③ 제1항의 규정에 의한 수익의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

(2) 법인세법 시행령(2005.12.30. 대통령령 제19214호로 개정되기 전의 것)

제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

5. 무상으로 받은 자산의 가액

9. 제88조 제1항 제8호 각목의 규정에 의한 자본거래로 인하여 특수관계자로부터 분여받은 이익

10. 제1호 내지 제9호 외의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액

제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. (후단 생략)

(3) 상속세 및 증여세법(2007.4.11. 법률 제8346호로 개정되기 전의 것)

제60조(평가의 원칙등) ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용. 공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

가. 한국증권거래소에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일이전·이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액. (단서 생략)

나. 대통령령이 정하는 협회등록법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령이 정하는 주식 및 출자지분에 대하여는 가목의 규정을 준용한다. 이 경우 "한국증권거래소 최종시세가액"은 "증권업협회 기준가격"으로 본다.

다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

2. 제1호외의 국·공채 등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

제65조(기타 조건부권리 등의 평가) ① 조건부권리, 존속기간이 불확정한 권리, 신탁의 이익을 받을 권리 또는 소송중에 있는 권리 및 대통령령이 정하는 정기금을 받을 권리에 대하여는 당해 권리의 성질·내용·잔존기간 등을 기준으로 대통령령이 정하는 방법에 의하여 그 가액을 평가한다.

② 기타 이 법에서 따로 평가방법을 규정하지 아니한 재산의 평가는 제1항 및 제60조 내지 제64조에 규정된 평가방법을 준용하여 평가한다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행령(2006.2.9. 대통령령 제19333호로 개정되기 전의 것)

제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 다 목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. (단서 생략)

1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

④ 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다.

3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분

제58조의2(전환사채 등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권 중 한국증권거래소에서 거래되는 전환사채 등(법 제40조 제1항 각호외의 부분의 규정에 의한 전환사채 등을 말한다. 이하 이 조에서 같다)은 제58조 제1항 제1호의 규정에 의한 국채 등의 평가방법을 준용하여 평가한 가액으로 한다.

② 법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권 중 제1항의 규정에 해당하지 아니하는 전환사채 등 및 신주인수권증서는 다음 각 호의 1에 의하여 평가한 가액에 의하되, 제58조 제1항 제2호 나목 단서의 규정에 의하여 평가한 가액이 있는 경우에는 당해 가액으로 할 수 있다.

1. 주식으로의 전환 등이 불가능한 기간 중인 경우에는 다음 각목의 구분에 따라 평가한 가액으로 한다.

가. 신주인수권증권 : 신주인수권부사채의 만기상환금액(만기전에 발생하는 이자상당액을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)을 사채발행이율에 의하여 발행 당시의 현재가치로 할인한 가액에서 동 만기상환금액을 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 이 호에서 "적정할인율"이라 한다)에 의하여 발행 당시의 현재가치로 할인한 가액을 차감한 가액. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

2. 주식으로의 전환 등이 가능한 기간 중인 경우에는 다음 각목의 구분에 따라 평가한 가액으로 한다.

다. 신주인수권증권 : 제1호 가목의 규정에 의하여 평가한 가액과 당해 신주인수권 증권으로 인수할 수 있는 주식가액에서 제57조 제3항의 규정에 의한 배당차액과 신주인수가액을 차감한 가액 중 큰 금액

제60조(조건부권리 등의 평가) 법 제65조 제1항의 규정에 의한 조건부권리, 존속기간이 불확정한 권리 및 소송중인 권리의 가액은 다음 각 호의 1에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. 조건부권리는 본래의 권리의 가액을 기초로 하여 평가기준일 현재의 조건내용을 구성하는 사실, 조건성취의 확실성, 기타 제반사정을 감안한 적정가액

(5) 국세기본법(2005.12.29. 법률 제7796호로 개정되기 전의 것)

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.

제26조의2(국세부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.(단서 생략)

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

제81조의3(세무조사권 남용 금지) ② 세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우, 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우, 2 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우 기타 이와 유사한 경우로서 대통령령이 정하는 경우를 제외하고는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.

(6) 국세기본법 시행령

제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 「조세범 처벌법」제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(7) 조세범처벌법

제3조(조세포탈) ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐