조심 2019부0035 (2019.07.01)

OOO이 2018.9.13. 청구인에게 한 부가가치세 2015년 제1기분 OOO원, 2015년 제2기분 OOO원, 2016년 제1기분 OOO원, 2016년 제2기분 OOO원의 각 부과처분은 무신고가산세 및 일반과소신고가산세를 제외하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2012.6.15. OOO 대지 264.8㎡를 취득하여 2014.4.3. 지상 건물 769.89㎡[2～5층 도시형 생활주택 8세대, 6～7층 오피스텔 3호(이하 “쟁점오피스텔1”이라 한다)로 구성된 집합건물로 이하 “쟁점건물1”이라 한다]에 대한 착공을 한 후 2014.4.9. 사업자등록 신청을 하였고(개업일 2014.3.31.), 관할관청은 2014.9.2. 쟁점건물1에 대한 사용승인을 하였으며, 청구인은 2015년 쟁점건물1을 분양하였던 한편,

2015.3.31. OOO 603-54 대지 170.6㎡를 취득하여 2015.4.20. 지상 건물 994.31㎡[2～5층 도시형 생활주택 12세대, 6～7층 오피스텔 4호(이하 “쟁점오피스텔2”라 하고 쟁점오피스텔1과 합하여 “쟁점오피스텔”이라 한다)로 구성된 집합건물로 이하 “쟁점건물2”라 하고 쟁점건물1과 합하여 “쟁점건물”이라 한다]에 대한 착공을 한 후 2015.4.29. 사업자등록 신청을 하였고(개업일 2015.4.29.), 관할관청은 2015.9.17. 쟁점건물2에 대한 사용승인을 하였으며, 청구인은 2015년부터 2016년까지 쟁점건물2를 분양하였다.

나. 청구인은 쟁점오피스텔이 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당되는 것으로 보아 부가가치세 신고를 하지 않거나(2015년 제1기) 과소신고(2015년 제2기～2016년 제2기)하는 한편, 자신이 2015년 계속사업자로서 단순경비율 적용대상자에 해당하는 것으로 보아 단순경비율을 적용하여 2015년 귀속 종합소득세 신고를 하였다.

다. 처분청은 청구인에 대한 개인통합조사를 실시하여 쟁점오피스텔이 조특법 제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당되지 않는 것으로 보는 한편, 청구인이 2014년 귀속 수입금액으로 신고한 OOO원이 가공매출인 사실을 확인하여 2015년 신규사업자로 단순경비율 적용대상자에 해당되지 않는 것으로 보아 2018.9.13. 청구인에게 부가가치세 합계 OOO원[2015년 제1기분 OOO, 2015년 제2기분 OOO, 2016년 제1기분 OOO, 2016년 제2기분 OOO] 및 2015년 귀속 종합소득세 OOO원을 각 경정.고지하였다.

＜표1＞ 부가가치세 가산세 세부내역

라. 청구인은 이에 불복하여 2018.12.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인의 사업개시일은 쟁점건물1의 건설용지 매입일 또는 착공일, 늦어도 준공일 또는 사용승인일이므로 청구인은 2015년 계속사업자로 단순경비율 적용대상자에 해당한다.

(가) 「소득세법」 제19조 제1항 제20호에 따르면 사업은 ‘제조업, 건설업, 부동산매매업 등 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임하에 계속적.반복적으로 행하는 활동’을 의미하고, 같은 법 제19조 제2항은 결손금을 규정하고 있어 부OOO의 소득금액도 사업소득금액에 포함된다. 또한, 같은 법 제1조의2 제1항 제5호에서 사업소득이 있는 거주자를 사업자로 정의하고 있어 사업자는 그 사업소득의 현실적인 발생을 전제로 하고 있다. 한편, 같은 법 제5조 제1항은 과세기간을 인위적으로 설정하여 기간손익 계산의 원칙을 전제로 하고 있고, 같은 법 제24조 제1항은 ‘거주자의 각 소득에 대한 총수입금액은 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 한다’고 규정하고 있어 권리.의무 확정주의에 따라 확정된 기간에 총수입금액을 계산하도록 되어 있다. 그리고 같은 법 제27조 제1항은 수익.비용 대응의 원칙에 따라 필요경비를 계산하도록 규정되어 있다.

이러한 규정들에 따라 사업은 소득의 현실적인 발생을 그 전제로 하므로OOO) 사업소득이 발생하는 시점을 사업개시일로 보아야 한다.

사업소득금액은 권리.의무 확정주의에 의하여 해당 과세기간에 산입된 총수입금액에서 이에 대응하는(사용된) 필요경비를 공제하는 수익.비용 대응의 원칙과 기간손익 계산의 원칙에 따라 산정되고 결손금도 사업소득금액에 포함되는바, 청구인의 사업은 총수입금액이 확정(신축된 주택의 판매시점)되는 해당 과세기간 이전에 이에 사용된 필요경비가 이미 발생.확정되어 결손금(부의 소득)이 계산되므로 최초의 결손금이 계산된 시점은 사업을 통한 소득의 현실적인 발생을 전제하고 있다고 보아야 한다. 따라서 최초로 결손금이 계산된 시점이 속한 과세기간의 개시일을 사업개시일로 보아야 한다.

또한, ‘사업개시일을 설립등기일이나 사업자등록일 등의 형식적인 기준이 아니라 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 그러할 수 있는 상태인지 실질적인 기준으로 판단하여야 한다’는 판례OOO는 사업목적인 소득 실현(이익 창출)을 위하여 목적사업을 수행하거나, 수행할 수 있는 상태를 사업개시일로 보아야 한다는 것이고, 이는 자기의 계산과 책임하에 건설용지를 매입한 시점 또는 착공일이 사업개시일임을 의미한다.

(나) 처분청은 「부가가치세법 시행령」 제6조 제3호에 따라 재화의 공급을 개시한 날이 주택신축판매업의 사업개시일이라는 의견이나, 「부가가치세법」은 사업자를 ‘사업 목적의 영리성 여부와 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’로 정의하고 있으므로 이는 재화 또는 용역의 공급을 사업의 전제로 하는 것이다. 반면, 「소득세법」에서는 사업자를 ‘영리를 목적으로 한 사업소득이 있는 자’로 규정하고 있으므로 소득의 현실적인 발생을 전제로 하는바, 청구인의 경우, 재화의 공급에 대응하는 대부분의 직접 필요경비 및 기간비용 등이 재화의 공급 이전에 발생 및 확정되어 부의 소득금액이 발생되었으므로 청구인의 사업개시일은 「부가가치세법」상 사업개시일보다 선행될 수밖에 없다.

한편, 하나의 사업소득은 인위적으로 설정된 과세기간을 단위로 배분되는데 이는 각 과세기간별로 계산된 사업소득의 합과 동일하다. 청구인의 경우 자신의 책임하에 건설용지를 매입하여 주택을 준공.판매하기까지 상당한 기간이 필요하다. 즉, 총수입금액이 발생하는 이전 과세기간에는 필요경비만이 확정되어 부OOO의 소득이 계산된다.

하나의 사업소득은 해당연도의 사업소득과 그 이전에 계산된 부의 소득이 합산되어 계산되므로 처분청의 의견과 같이 하나의 사업에 대한 개시일이 총수입금액이 확정된 해당연도에 속한다고 본다면 기간손익 계산의 원칙에 따라 해당연도 이전에 계산된 부의 소득(결손금)은 하나의 사업소득에 합산될 수 없으므로 이는 실질소득에 의한 과세가 아니고, 해당연도 이전에 발생되어 확정된 필요경비 상당액(부의소득)만큼 소득이 과대계상된다.

또한, 「소득세법 시행령」 제62조 제1항은 ‘과세기간 중에 사업을 개시한 경우 상각범위액에 해당 과세기간 중에 사업에 사용한 월수를 곱한 금액을 12로 나누어 계산한 금액을 상각범위액으로 한다’고 규정되어 있는바, 청구주장과 같이 착공일 등을 사업개시일로 하여 감가상각 범위액을 한도로 대상자산의 감가상각을 계산하면 총수입금액에 대응하는 필요경비가 적절히 계산될 수 있다.

그러나, 주택을 공급하기 시작한 날을 사업개시일로 본다면 신축주택의 공급일 이전에는 감가상각비를 계산할 수 없으므로 감가상각비가 이미 발생하여 확정되었음에도 인식할 수 없다. 또한, 감가상각비란 결산조정 항목으로 사업소득 산정시 계산한 경우에 한하여 인식되어 재화의 공급일 이후의 감가상각비만을 계산할 수 있게 되므로 수익.비용 대응의 원칙과 기간손익 계산의 원칙과 상충된다. 이는 해당 과세연도의 소득을 심각히 왜곡하여 과대계상하는 결과를 초래하는바, 청구인이 실제 발생한 소득보다 초과한 소득에 근거하여 종합소득세를 납부하는 결과가 되므로 ‘세법을 해석.적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다’는 「국세기본법」 제18조 제1항에 위배된다.

(다) 설령 청구인의 사업개시일을 건설용지의 매입일 또는 착공일로 보는 것이 타당하지 아니하다고 하더라도 쟁점건물1은 2014년 사용승인을 받았는바, 이는 주택의 판매가 가능한 상태이므로 준공일 또는 사용승인일을 사업개시일로 보아야 한다.

(라) 처분청 의견과 같이 주택의 공급일을 사업개시일로 본다면 사업을 개시하자마자 주택이 모두 판매되었으므로 실질적으로 폐업하는 상황이 발생한다.

한편, 처분청은 모든 공사비용이 신축주택의 취득원가에 포함되고, 이를 차후 사업이 개시되어 신축주택을 분양한 기간에 대응된 공사원가로 공제하는 것이 기간손익 계산의 원칙 및 수익.비용 대응의 원칙에 부합한다는 의견이나, 모든 비용이 공사원가화되는 것이 아닌바, 이자비용은 기간비용으로 발생되어 확정된 날이 속하는 과세기간에 인식하여야 하고, 이를 수입이 발생한 기간의 비용으로 인식하는 것은 일정한 과세기간 내에서 권리.의무 확정주의에 따라 수익과 비용을 인식한다는 기간손익 계산의 원칙을 심각하게 왜곡하는 것이다.

(2) 쟁점오피스텔은 설계 및 신축 단계에서부터 주택으로 건설되었고, 분양자.수분양자 모두 주택으로 인식하여 거래하였을 뿐만 아니라, 청구인도 관련 매입세액 공제를 하지 않았으므로 조특법상 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다. 또한, 쟁점오피스텔은 상시 주거용으로 사용되고 있으므로 실질과세 원칙에 따라 부가가치세를 면제하여야 한다.

(가) 조특법 제2조 제2항은 조특법에서 정한 경우가 아니면 각 법에서 정한 바에 따르도록 되어 있고, 「부가가치세법 시행령」 제41조 제1항은 주택을 ‘상시 주거용(사업을 위한 주거용은 제외)으로 사용하는 건물’로 규정하고 있다. 뿐만 아니라 인지세법 기본통칙 6-0…10[주택의 의의]에서도 주택을 ‘주거의 용도로 사용되는 건축물’로 규정하고 있는바, 이러한 규정은 실질과세 원칙에 따른 것이고 모든 세법에 적용되는 주택의 의미로 보아야 한다.

조세심판원도 2017년까지 장기간 실질과세 원칙에 따라 주거용 오피스텔의 국민주택 여부를 판단해야 한다는 결정을 하였고, 수분양자가 주거용 오피스텔을 주거용으로 임대 후 양도시에는 청구일 현재까지도 면세로 적용하고 있을 뿐만 아니라, 「소득세법」상 1세대 1주택 비과세 적용시에도 오피스텔의 실질 용도에 따라 주택 수에 포함하는 등 실질과세 원칙을 적용하고 있음에도 주택신축판매업의 주거용 오피스텔 분양의 경우만 공부상 용도를 기준으로 실질과세 원칙의 적용을 배제하였다.

(나) 주거용 오피스텔에 대한 부가가치세 과.면세 여부가 쟁점이 된 것은 준주택과 관련된 「주택법」의 개정 취지를 고려하지 않고, 용어에만 치우쳐 법령을 해석한 데 기인한다.

실질과세 원칙에 따라 주거용 오피스텔의 실질 용도로 장기간 부가가치세 과세여부가 판단되어 왔으나, 2010.7.6. 시행된 「주택법」 제2조에서 준주택 개념이 새로 도입되면서 주거용 오피스텔이 부가가치세 과세대상에 해당되는지 여부가 쟁점이 되기 시작하였다.

준주택이란 고령화 및 1～2인 가구의 증가로 변화된 주택수요 여건에 대응하기 위하여 주거시설의 공급을 원활히 하고자 도입된 것임에도 과세관청은 세법적용에 있어서 「주택법」에서 규정한 주택이 아니라는 이유로 주거용 오피스텔을 부가가치세 과세대상으로 보아 주거시설로의 활용을 저해하였는바, 결국은 「주택법」의 개정취지에 역행하였다.

주거전용의 쟁점오피스텔이 공부상 근린생활시설로 되어 있음에도 「주택법」상 주택의 정의에 부합하여 같은 법의 규제를 적용받는바, 이것만으로도 이를 부가가치세가 면제되는 주택으로 인정할 만한 충분한 사유가 된다.

(다) 쟁점오피스텔은 업무용 시설이 아닌 주거용 오피스텔로서 설계 단계부터 주택전용인 벽체 매립형 주거용 주택으로 신축되었다.

다세대주택 신축.판매시 건축허가 및 분양 여건상 1동의 건물에 일부 주거용 오피스텔을 포함하여 신축하며 이는 동종업계의 공통된 사항이다.

층별 평면도에서와 같이 다세대주택과 주거용 오피스텔의 구조는 차이가 없어 설계 단계부터 오피스텔은 주거용으로 건축되었고, 현재도 주택으로 사용되고 있으며, 준공 당시 도시가스 및 전력까지도 주택용으로 신청.설치되어 입주인은 현재도 주택용 도시가스 및 전력을 이용하고 있을 뿐만 아니라, 전기배관, 상.하수도 등 모두가 벽체 매립형으로 임의적인 용도변경이 불가능하다.

오피스텔 수분양자는 같은 건물에 있는 다세대주택 수분양자에 비하여 사용용도나 면적이 동일함에도 취득.등록세를 3.5% 더 부담하게 되어 분양자가 이에 대한 보전을 위하여 조금 싼 가격으로 분양하는 것이 관례이다. 이는 수분양자들 사이의 형평성을 맞추기 위한 것으로 이는 주거용 오피스텔이 다세대주택과 비교하여 전혀 다른 것이 없음을 의미한다.

(라) 처분청의 해석대로 주택을 「주택법」상 정의에 따라 ‘세대의 구성원이 장기간 독립적으로 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지’로 해석한다고 하더라도 쟁점오피스텔은 난방시설, 화장실, 샤워실, 주방시설, 상수도 시설 및 전기시설 등이 구비되어 있어 상시 주거용으로 사용 가능한 건물이므로 주택에 해당한다.

한편, 처분청은 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유없이 확정해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다는 의견이나, 청구인은 그러한 적이 없고, 오히려 처분청이 「주택법」에서 오피스텔을 준주택으로 분류한 것을 근거로 쟁점오피스텔이 주택이 아니라고 해석한 것이 유추해석에 해당한다.

또한, 최종소비자가 쟁점오피스텔을 주택으로 사용하고자 업무용 오피스텔에 비하여 상대적으로 높은 가격으로 분양받았음에도 이를 업무용으로 사용가능하다는 의견은 전혀 현실성이 없다.

이뿐만 아니라, 쟁점오피스텔은 주거전용으로 설계된 도면에 따라 준공된 적법한 건축물이고, 청구인은 주거전용으로 추가적인 공사비를 투입함으로써 업무용으로 사용하지 못하였으며, 분양자와 수분양자 사이에 업무용보다 높은 가격으로 쟁점오피스텔을 거래하게 되었는바, 쟁점오피스텔은 현실적으로 주택으로 사용되도록 강제되었다.

(3) 청구인이 납세 관련 의무를 이행하지 아니한 것에 정당한 사유가 있으므로 부가가치세 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

청구인이 주택신축판매업을 계획하고 쟁점오피스텔을 분양할 당시에는 실질과세 원칙에 따라 주거용 오피스텔의 공급을 부가가치세 면제대상으로 하는 결정이 장기간 관행적으로 이어져 왔다.

조세심판원은 2017.9.21. 이전까지 주거용 오피스텔에 대하여 실질 용도에 따라 과.면세 여부를 판단하여야 한다는 결정을 하였기 때문에 청구인은 주거용 오피스텔을 신축.분양한 2014년 및 2015년 당시 조세심판원의 결정례를 따를 수밖에 없었다.

납세자가 조세심판원 결정례에 의존하여 오던 중 조세심판원은 조심 OOO. 결정례를 시작으로 오피스텔을 부가가치세 과세대상으로 결정하였다.

조세심판원은 장기간 실질과세 원칙을 적용하여 주거용 오피스텔을 부가가치세 면제대상으로 판단하였고, 세법 지식이 부족한 납세자는 조세심판원의 결정례를 따를 수밖에 없었다. 따라서 이는 부가가치세 신고 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하므로 이에 따른 가산세는 모두 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 2015년 사업을 개시한 신규사업자로서 단순경비율 적용대상자에 해당하지 아니한다.

(가) 청구인은 기간손익 계산의 원칙 등을 잘못 해석하였는바, 기간손익 계산의 원칙 및 수익.비용 대응의 원칙은 사업개시일 이후 발생한 소득금액을 기준으로 하여 적용하여야 한다.

즉, 신축 주택을 취득하는 과정에서 발생하는 공사비용은 차후 사업이 개시되어 신축 주택을 판매(분양)한 시점, 즉 수익이 발생하는 기간에 공사원가로 공제해야만 기간손익 계산의 원칙 및 수익.비용 대응의 원칙에 더욱 부합한다.

(나) 또한, 청구인은 사업개시일이 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행할 수 있는 상태를 말하는 것이므로 토지 매입일 또는 쟁점건물1의 준공일을 사업개시일로 보아야 한다고 주장하나, 이 또한 법령을 잘못 해석한 것으로 「부가가치세법 시행령」 시행령 제6조 제3호에서 제조업과 광업을 제외한 사업의 사업개시일을 재화 또는 용역의 공급을 개시한 날로 규정하고 있다.

최근의 선결정례OOO 등에서도 주택신축판매업의 사업개시일은 토지취득일이나 공사착공일이 아닌 재화나 용역의 공급을 시작하는 날이라고 규정하고 있고, 재화나 용역의 공급을 시작하는 날을 분양매출이 최초로 발생한 날로 해석하고 있다.

또한 「소득세법 시행령」 제162조 제1항 제1호에서 자산 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일을 양도시기로 규정하고 있으므로, 청구인이 주택을 신축하여 판매한 연도는 2015년이며, 판매일을 사업개시일로 보아야 한다.

따라서 사용승인일을 사업개시일로 보아야 한다는 청구주장 역시 법령을 잘못 해석한 것이다.

(다) 청구인의 쟁점건물1 사업장 현황 신고내역을 보면, 청구인 역시 사업장의 분양매출액을 2015년 귀속 수입금액으로 신고하고 있어 분양이 완료되어 등기부에 기재된 등기접수일을 사업개시일로 보아 신고한 것이다.

그 외 청구인 본인이 2014년 귀속 수입금액으로 신고한 OOO원은 청구인의 다른 사업장의 수입금액으로 실제 발생한 수입금액이 아닌 것으로 밝혀졌고, 이는 청구인이 단순경비율을 적용받기 위하여 허위로 매출을 신고한 것으로 확인되었다.

(2) 청구인은 처음부터 주거가 가능하게 건축되었으므로 쟁점오피스텔이 주택이라고 주장하나, 쟁점오피스텔은 주거용 또는 업무용으로 사용될 수 있는바, 이는 전적으로 분양 후의 사용용도일 뿐이고, 청구인과 같은 분양사업자가 부가가치세를 면제받기 위해서는 조특법 시행령 제106조 제4항 제1호 규정의 주택 요건(해당 건물이「주택법」에 따른 주택이어야 함)을 갖추어야 하는 것이다OOO.

이러한 특례 규정은 더욱이 엄격하게 해석하여야 하는바, 대법원도 ‘엄격해석의 원칙은 과세요건은 물론 비과세 및 조세감면 요건에도 적용되며 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다’고 판시하고 있고OOO, 헌법재판소도 ‘정책 목적달성이 필요한 경우에 그 면제혜택을 받는 자의 요건을 엄격히 하여 극히 한정된 범위 내에서 예외적으로 허용되어야 하는 것이며, 그것이 조세평등주의를 희생시킨 것과 동 가치의 공헌이 가능한 경우에만 활용되어야 할 것’이라고 결정하였다OOO.

따라서, 쟁점오피스텔이 업무시설인 오피스텔로 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 확인되는 이상, 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 할 수 없다.

(3) 청구인은 부가가치세 관련 가산세도 면제되어야 한다고 주장하나, 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지 또는 오인은 그 위무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는바OOO, 청구인이 기존 조세심판원의 선결정례를 믿고 부가가치세 신고를 하지 않은 것은 법령 등을 오인한 데 따른 것으로 가산세를 부과하지 아니할 정당한 사유가 해당하지 않는다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인이 2015년 계속사업자로서 단순경비율 적용대상자에 해당하는지 여부

② 쟁점오피스텔이 「조세특례제한법」 제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하는지 여부

③ 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부 : 부가가치세 관련

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 청구인의 쟁점건물 대지 취득일 등의 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 청구인의 대지 취득일 등 내역

(나) 청구인은 2014년 귀속 수입금액으로 쟁점건물 외 다른 사업장의 OOO원을 신고하였고, 2018년 7월 확인서를 통하여 해당 금액이 가공매출액임을 확인하였다. 한편, 청구인은 2016.1.26. 사업장현황 신고시 쟁점오피스텔1의 2015년 귀속 수입금액으로 OOO원을 신고하였다.

(다) 쟁점오피스텔의 전유(주거전용)면적은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 쟁점오피스텔 전유(주거전용)면적

(라) 쟁점오피스텔은 2019.1.7. 현재 계약 전력이 주택용 전력인 한편, 주식회사 OOO의 쟁점오피스텔에 대한 도시가스 공급확인서 내역은 아래 ＜표4＞와 같다.

＜표4＞ 도시가스 공급확인서 내역

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

청구인은 자신의 사업개시일이 쟁점건물1의 건설용지 매입일 또는 착공일, 늦어도 준공일 또는 사용승인일이므로 2015년 계속사업자로 단순경비율 적용대상자에 해당한다고 주장하나,

사업개시일은 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 수행할 수 있는 상태로 된 때를 기준으로 실질적으로 판단함이 타당할 것인바OOO, 토지 취득이나 착공은 사업의 준비 단계에 불과하고 주택신축판매업의 사업개시일은 신축주택을 판매하기 시작한 날로 봄이 타당한 점, 청구인은 2014년 허위의 수입금액을 발생시켜 실제 수입금액이 발생되지 않은 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다OOO.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것OOO인바,

조특법 제106조의 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」 제2조 제1호 및 제3호에서 “주택”이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”은 주거전용면적 85제곱미터(읍 또는 면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 「주택법 시행령」 제2조의2 제4호에서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용면적이 85제곱미터(읍.면 지역은 100제곱미터) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, 「부가가치세법」 제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 건축허가 및 사용승인을 받았고, 쟁점오피스텔이 사용승인일부터 공급시기까지 「주택법」상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인에게 부가가치세를 부과한 이 건 과세처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다OOO.

(다) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다.

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없으나OOO, 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의로 인한 견해 대립이 있는 등으로 말미암아 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다고 할 것인바OOO,

우리 원도 2017.12.20. 조세심판관 합동회의 결정으로 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단하기 전 까지 일부 이와는 다른 결정을 하였던 사례가 있으므로 세법 해석상 의의로 인한 견해 대립이 있었던 점, 따라서 청구인이 우리 원의 조세심판관 합동회의의 결정이 있기 전인 2015년부터 2016년까지 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 공급한 후 부가가치세 신고를 함에 있어 쟁점오피스텔을 과세대상으로 보아 청구인에게 부가가치세 신고의무의 이행을 기대하는 것은 무리인 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다고 할 것이므로 처분청이 청구인에게 무신고가산세 및 일반과소신고가산세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

다만, 납부불성실가산세는 행정상 제재의 성격 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 성격을 가지고 있고, 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 것이기도 하므로 처분청이 청구인에게 납부불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법(2017.12.19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것)

제14조[실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

제48조[가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

(2) 소득세법(2015.12.15. 법률 제13558호로 개정되기 전의 것)

제1조의2[정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

5. "사업자"란 사업소득이 있는 거주자를 말한다.

제5조[과세기간] ① 소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 1년으로 한다.

제19조[사업소득] ① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

20. 제1호부터 제19호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적·반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득

② 사업소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 하며, 필요경비가 총수입금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액을 "결손금"이라 한다.

제24조[총수입금액의 계산] ① 거주자의 각 소득에 대한 총수입금액(총급여액과 총연금액을 포함한다. 이하 같다)은 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액으로 한다.

제27조[사업소득의 필요경비의 계산] ① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

제80조[결정과 경정] ③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다.

(3) 소득세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것)

제62조[감가상각액의 필요경비계산] ① 법 제33조 제1항 제6호의 규정에 의한 감가상각비(이하 "상각액"이라 한다)는 사업용 고정자산(투자자산을 제외한다)의 상각액을 필요경비로 계상한 경우에 각 과세기간마다 고정자산별로 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 한도로 하여 이를 소득금액계산에 있어서 필요경비로 계상한다. 이 경우 당해 과세기간중에 사업을 개시하거나 폐업한 경우 또는 당해 과세기간중에 감가상각자산을 취득 또는 양도한 경우에는 상각범위액에 당해 과세기간중에 사업에 사용한 월수를 곱한 금액을 12로 나누어 계산한 금액을 상각범위액으로 하며, 월수의 계산은 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 한다.

제143조[추계결정 및 경정] ③ 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다.

1. 수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액(이하 이 조에서 "기준소득금액"이라 한다)으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. 다만, 기준소득금액이 제1호의2에 따른 소득금액에 기획재정부령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액 이상인 경우 2015년 12월 31일이 속하는 과세기간의 소득금액을 결정 또는 경정할 때까지는 그 배율을 곱하여 계산한 금액을 소득금액으로 결정할 수 있다. (각 목 생략)

1의2. 수입금액에서 수입금액에 단순경비율을 곱한 금액을 공제한 금액을 그 소득금액으로 결정 또는 경정하는 방법

④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "단순경비율 적용대상자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다.

1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자로서 해당 과세기간의 수입금액이 제208조 제5항 제2호 각 목에 따른 금액에 미달하는 사업자

2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자

나. 제조업, 숙박 및 음식점업, 전기ㆍ가스ㆍ증기 및 수도사업, 하수ㆍ폐기물처리ㆍ원료재생 및 환경복원업, 건설업(비주거용 건물 건설업은 제외하고, 주거용 건물 개발 및 공급업을 포함한다), 운수업, 출판ㆍ영상ㆍ방송통신 및 정보서비스업, 금융 및 보험업, 상품중개업 : 3천600만원

⑥ 제4항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 같은 호 가목부터 다목까지의 업종을 겸영하거나 사업장이 2 이상인 경우에는 제208조 제7항을 준용하여 계산한 수입금액에 의한다.

제208조[장부의 비치·기록] ⑤ 법 제160조 제2항 및 제3항에서 "대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다. 다만, 제147조의3 및 「부가가치세법 시행령」 제109조 제2항 제7호에 따른 사업자는 제외한다.

2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자. 다만, 업종의 현황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 영세사업의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 금액에 미달하는 사업자로 한다.

나. 제조업, 숙박 및 음식점업, 전기·가스·증기 및 수도사업, 하수·폐기물처리·원료재생 및 환경복원업, 건설업(비주거용 건물 건설업은 제외하고, 주거용 건물 개발 및 공급업을 포함한다), 운수업, 출판·영상·방송통신 및 정보서비스업, 금융 및 보험업, 상품중개업 : 1억5천만원

⑦ 제5항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 동호 가목 내지 다목의 업종을 겸영하거나 사업장이 2이상인 경우에는 다음의 산식에 의하여 계산한 수입금액에 의한다.

주업종(수입금액이 가장 큰 업종을 말한다. 이하 이 항에서 같다)의 수입금액 ＋ 주업종 외의 업종의 수입금액 × (주업종에 대한 제5항 제2호 각 목의 금액 / 주업종 외의 업종에 대한 제5항 제2호 각 목의 금액)

(4) 부가가치세법

제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

3. "사업자"란 사업 목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 말한다.

제5조[과세기간] ② 신규로 사업을 시작하는 자에 대한 최초의 과세기간은 사업 개시일부터 그 날이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다. 다만, 제8조 제1항 단서에 따라 사업개시일 이전에 사업자등록을 신청한 경우에는 그 신청한 날부터 그 신청일이 속하는 과세기간의 종료일까지로 한다.

제9조[재화의 공급] ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.

제15조[재화의 공급시기] ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때

(5) 부가가치세법 시행령

제6조[사업 개시일의 기준] 법 제5조 제2항에 따른 사업 개시일은 다음 각 호의 구분에 따른다. 다만, 해당 사업이 법령 개정 등으로 면세사업에서 과세사업으로 전환되는 경우에는 그 과세 전환일을 사업 개시일로 한다.

1. 제조업 : 제조장별로 재화의 제조를 시작하는 날

2. 광업 : 사업장별로 광물의 채취ㆍ채광을 시작하는 날

3. 제1호와 제2호 외의 사업 : 재화나 용역의 공급을 시작하는 날

제28조[구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기] ① 법 제15조제1항 후단에 따른 구체적인 거래 형태별 재화의 공급시기는 다음 표에 따른다.

제41조[주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역으로서 면세하는 것의 범위] ① 법 제26조 제1항 제12호에 따른 주택과 이에 부수되는 토지의 임대는 상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우는 제외한다)으로 사용하는 건물(이하 "주택"이라 한다)과 이에 부수되는 토지로서 다음 각 호의 면적 중 넓은 면적을 초과하지 아니하는 토지의 임대로 하며, 이를 초과하는 부분은 토지의 임대로 본다. (각 호 생략)

(6) 조세특례제한법(2016.12.20. 법률 제14390호로 개정되기 전의 것)

제106조[부가가치세의 면제 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5 및 제9호는 2018년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제5호, 제9호의2, 제9호의3, 제11호 및 제12호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다.

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(7) 조세특례제한법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28636호로 개정되기 전의 것)

제51조의2[자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례] ③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.

제106조[부가가치세 면제 등] ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(8) 주택법(2016.12.2. 법률 제14344호로 개정되기 전의 것)

제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

1의2. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

3. "국민주택"이란 「주택도시기금법」에 따른 주택도시기금(이하 "주택도시기금"이라 한다)으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(「수도권정비계획법」 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.

(9) 주택법 시행령(2016.8.11. 대통령령 제27444호로 개정되기 전의 것)

제2조의2[준주택의 범위와 종류] 법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.

4. 「건축법 시행령」 별표 1 제14호 나목에 따른 오피스텔