조심 2020인0201 (2020.07.15)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2016.7.1. OOO에 주택신축판매업으로 사업자등록을 하고 그 소재지에 오피스텔 OOO(OOO, 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다) 및 공동주택 22호로 구성된 지상 14층 건물 6,648.45㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하여 2017년 제2기 중 분양하고 그 수입을 면세사업 수입금액으로 보아 관련 부가가치세를 신고하지 않았고, 종합소득세 신고시 부동산매매업자의 토지 등 매매차익예정신고·납부를 하지 아니하였다. 나. OOO지방국세청장은 청구인에 대한 세무조사 결과 쟁점오피스텔은 업무시설로서 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한다고 보아, 쟁점오피스텔의 분양수입금액 중 건물분에 대하여 과세하고, 청구인이 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업을 영위한 것으로 보아 토지 등 매매차익예정신고 누락에 대하여 가산세 등을 부과하여야 한다는 과세자료를 통보하였으며 OOO은 이에 따라 2019.9.9. 청구인에게 2017년 제2기 부가가치세 OOO(납부불성실가산세 OOO 포함) 및 2019.9.6. 2017년 귀속 종합소득세(토지 등 매매차익예정신고분) 5건 합계 OOO(납부불성실가산세 OOO 포함)을 각 결정·고지하였다 다. 청구인은 이에 불복하여 2019.12.3. 심판청구를 제기하였다. OOO 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점오피스텔은 「국세기본법」 제14조 실질과세원칙에 따라 주택에 해당하는바, 부가가치세 면제대상이다. (가) 쟁점오피스텔은 처음부터 주거용도로 설계되어 주거에 필요한 방, 거실, 주방시설, 화장실, 난방, 전기시설 등 내부시설이 모두 갖추어진 형태로 사용승인되었고, 주거용으로 분양하여 현재도 주거용으로 사용되고 있다는 점에 대하여는 처분청도 이견이 없다. (나) 「주택법」은 오피스텔을 준주택으로 규정하고 있고 오피스텔의 주택 해당 여부는 건축허가 및 건축물 대장상의 등재 사실이 아닌 실질적인 용도를 기준으로 판단하는바(대법원 2010.9.9. 선고 2010두9037 판결, 조심 2061중1641 외 다수, 같은 뜻임), 쟁점오피스텔은 위와 같은 이유로 그 실질은 주택에 해당하므로 조특법 제106조 제1항 제4호 및 같은 법 시행령 제51조의2 제3항에 따라 부가가치세가 면제되는 것으로 보는 것이 타당하다. (2) 청구인에게 과세된 부가가치세는 신의성실의 원칙에 위배된다. 청구인은 오피스텔도 국민주택규모 이하이면 부가가치세 면제대상으로 본다는 조세심판원 결정(조심 2016구288, 2016.5.17.)을 신뢰하여 부가가치세 면세사업자로 사업자등록하고 부가가치세를 신고하지 아니하였으나 이로 인하여 청구인의 이익이 침해되는 결과가 초래된바, 신의성실의 원칙에 위배된다. (3) 설령, 쟁점오피스텔의 공급을 과세대상으로 보거나 청구인의 업종을 건설업이 아닌 부동산매매업으로 보더라도 청구인에게 부과된 납부불성실가산세 등은 부당하다 (가) 주거용 오피스텔의 부가가치세 면제여부는 과세관청의 해석사례 및 조세심판원의 심판례가 서로 상이하여 세법해석의 대립이 있었고, 청구인은 조세심판원의 실질과세원칙을 신뢰하였으며, 법률의 오해나 부지가 없이 당시 적용되었던 세법과 관행에 따라 신고·납부 의무를 성실히 수행하여 왔으므로 부가가치세 관련 의무를 이행하지 못한 데 정당한 사유가 있고, 주거용 오피스텔의 공급이 건설업인지 부동산매매업인지 여부도 세법 해석상 대립이 있어왔고 청구인이 그 동안 법률의 오해나 부지가 없이 당시 적용되었던 세법과 관행에 따라 토지 등 매매차익 예정신고를 이행하지 못한 데 정당한 사유가 있다. (나) 조세심판원의 결정례(조심 2018중3564, 2019.1.8. 외 다수)에서도 조세심판관합동회의(2017.12.20.) 결정 이전까지는 청구인의 신고·납부의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 결정한바, 본세는 별개로 하더라도 부가가치세 및 종합소득세 납부불성실가산세는 취소되어야 한다. 나. 처분청들 의견 (1) 청구인은 건설업 등을 영위하는 사업자로 쟁점건물은 업무시설(오피스텔)로 건축허가 및 사용승인받았으므로 조특법 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당되지 않는다. 조특법 제106조 제1항 제4호와 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호의 국민주택 규모 이하의 주택은 원칙적으로 「주택법」에 따른 주택으로서 그 주거전용 면적이 85㎡ 이하인 것을 의미하고, 같은 법 시행령 제2조의2 제4호에서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과 별도로 규정하고 있으며, 「부가가치세법」 제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하여 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되는 것으로 이후 사용자의 상황에 따라 사후적으로 결정될 수는 없는 것인바, 청구인은 쟁점건물을 오피스텔(준주택)으로 분류하여 건축허가 및 사용승인받았고, 쟁점오피스텔이 위 사용승인일부터 공급시기까지 「주택법」상 주택으로 변경된 사실이 확인되지 않으므로 쟁점오피스텔을 공급한 행위는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니한다. (2) 청구인이 쟁점오피스텔을 공급한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업에 해당되어 청구인은 토지 등 매매차익예정신고 대상자에 해당된다. 「소득세법」 제64조 및 같은 법 시행령 제122조의 부동산매매업은 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업과 주거용 건물개발 및 공급업을 제외한 부동산개발 및 공급업을 말하고, 주거용 건물건설업과 주거용 건물개발 및 공급업은 「소득세법」상 건설업으로 주택신축판매업에 해당된다. 본래 주택신축판매업도 그 성격상 부동산매매업에 포함되지만, 주택공급을 촉진하기 위하여 부동산매매업보다 세제상 우대조치가 많은 건설업(주택신축판매업)으로 의제하여 부동산매매업과 구분한 입법 취지를 고려할 때, 본래부터 건물이 주거용으로 사용될 목적으로 신축되지 않고 그 공부상 용도를 업무시설 등으로 하여 신축된 경우에는 설령 사후에 주거용으로 사용된다 하더라도 해당 건물을 매도한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업에 해당한다고 보아야 한다(대법원 2010.7.29. 선고 2009두522 판결 참조). (3) 청구인은 납부불성실가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 납부불성실가산세는 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자 상당금액 등의 성격이 있는 것인바, 청구인에게 이를 부과한 처분은 정당하다 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점오피스텔은 업무시설(오피스텔)로 건축허가 및 사용승인을 받았으나 실제 주택으로 신축·분양되었으므로 부가가치세 면제 대상인 국민주택으로 보아야 한다는 청구주장의 당부 ② 이 건 과세처분이 신의성실원칙 등에 반한다는 청구주장의 당부 ③ 쟁점오피스텔 공급과 관련하여 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제18조(세법해석의 기준 및 소급과세의 금지) ③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. (2) 부가가치세법 제4조(과세대상) 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다. 1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 2. 재화의 수입 제31조(거래징수) 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제29조 제1항에 따른 공급가액에 제30조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 징수하여야 한다. 제15조(재화의 공급시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때 2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때 (3) 조세특례제한법 제106조(부가가치세의 면제 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (4) 조세특례제한법 시행령 제51조의2(자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례) ③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조(부가가치세 면제 등) ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다. 1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (5) 주택법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. “주택”이란 세대(세대)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다. (6) 주택법 시행령 제2조의2(준주택의 범위와 종류) 법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다. 4. 「건축법 시행령」 별표1 제14호 나목에 따른 오피스텔 (7) 소득세법 제69조(부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부) ① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 "토지 등"이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지 등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다. (8) 소득세법 시행령 제122조(부동산매매업자에 대한 세액계산의 특례) ① 법 제64조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 부동산매매업”이란 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업(건물을 자영건설하여 판매하는 경우만 해당한다)과 부동산 개발 및 공급업을 말한다. 다만, 한국표준산업분류에 따른 주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우는 제외한다. 이하 "주거용 건물 개발 및 공급업"이라 한다)은 제외한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인이 2019.12.3. 심판청구를 제기하자, 처분청들은 아래 ＜표3＞, ＜표4＞와 같이 2017년 제2기 부가가치세 관련 신고불성실가산세 OOO 및 세금계산서미발급가산세 OOO, 2017년 귀속 토지 등 매매차익예정신고 무신고가산세 OOO 등 가산세 합계 OOO을 직권취소하였다. OOO(2) 처분청들 제시한 과세근거 자료는 다음과 같다. (가) 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점건물의 건축허가일은 2016.10.12.이고, 사용승인일은 2017.8.2.이며, 지상 2층부터 10층까지는 오피스텔(54호), 11층부터 14층까지는 공동주택(24세대)이고, 각 호별 면적이 국민주택규모 이내라는 점은 청구인과 처분청간 다툼이 없다. OOO (3) 청구인은 쟁점오피스텔을 당초부터 주거용으로 신축하여 분양하였으므로 부가가치세 면제대상이라고 주장하며 다음과 같은 자료를 제시하였다. (가) 청구인의 사업자등록증(506-95-13***, 부가가치세 면세사업자)을 보면, 상호는 OOO이고 개업일은 2016.7.1.이며 업종은 주택신축판매업으로 되어있다. (나) 청구인은 쟁점건물의 주용도를 공동주택(연립주택 및 오피스텔)으로 하여 2016.10.12. OOO구청장으로부터 쟁점건물의 건축허가를 받아 착공신고를 하고 2016.10.28. 착공신고필증을 발급받았으며, 2017.8.2. 사용승인서를 교부받았다. (다) 쟁점건물은 분양 당시 모두 주택으로 분양되었다는 근거로 쟁점건물 각 호실의 ‘분양계약서’(검인, 78매)를 제출하였고, 위 분양계약서 중 쟁점오피스텔의 각 계약서에는 계약내용에 “위 공공주택 분양(매매)에 있어 (이하 생략)”라고 기재되어 있다. (라) 쟁점건물의 전 층이 같은 구조인 주거용으로 설계되었다는 근거로 제출한 ‘층별 평면도’를 보면, 업무용시설(오피스텔)인 2∼10층과 연립주택인 11∼14층의 평면구조가 유사하고, 오피스텔 평면도에 안방, 침실 등이 기재되어 있으며, 연립주택 평면도에는 확장형 발코니가 있고 발코니라는 명칭이 기재되어 있는 반면, 업무용시설(오피스텔)에는 발코니 부분이 다용도실로 기재되어 있다. (마) 청구인은 쟁점오피스텔을 주거용(주택)으로 분양받아 전입신고한 뒤 전기요금, 수도요금, 재산세 등을 주택으로 납부하고 있다는 매수인들의 확인서(2019.7.26.) 12매를 제출하였다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장 해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결, 같은 뜻임)고 할 것인바, 「주택법」은 제2조에서 주택(제1호)과 오피스텔 등 준주택(제1호의2)을 별도로 규정하고 있으므로 「조세특례제한법」에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍ㆍ면 지역은 100㎡) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것이고, 「부가가치세법」상 재화의 공급시기도 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때를 의미하므로 그 납세의무 또한 공급시점을 기준으로 판단하여야 할 것인데(조심 2017서991, 2017.12.20. 조세심판관합동회의, 같은 뜻임), 청구인은 쟁점오피스텔을 업무시설로 분류하여 건축허가 및 사용승인을 받은 것으로 나타나고, 그 용도를 「주택법」상 주택으로 변경한 사실도 확인되지 아니하므로 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20., 조세심판관합동회의, 같은 뜻임). (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건 처분이 건축물의 용도를 실질에 따라 판단하여야 한다는 우리 원의 기존결정에 반하는 것으로 신의성실원칙에 반한다는 주장이나, 「국세기본법」제18조 제3항은 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보아 소급하여 과세되지 아니한다고 규정하고 있는데, 처분청은 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면세되는 주택으로 해석한 사실이 없고, 청구인과 동일한 상황에서 상당수의 납세자들이 부가가치세를 신고·납부한 사실로 보아 청구인이 이 건 건물을 신축·분양할 당시 공부상 오피스텔을 실질에 따라 주택으로 보아야 한다는 해석 또는 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여졌다고 볼 수 없는바, 이 건 처분이 신의성실원칙에 반한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2020중623, 2020.6.17. 같은 뜻임). (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이므로 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의(疑意)로 인한 견해 대립이 있는 등으로 말미암아 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있는 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 경우에는 이를 과할 수 없다고 할 것인데(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결 같은 뜻임), 그동안 과세관청과 납세자 사이에는 공부상 용도가 업무시설로 되어 있는 오피스텔의 공급이 「조세특례제한법」 제106조 제1항 제4호에 따른 부가가치세 면제대상에 해당하는지 여부에 대하여 견해의 대립이 있었고, 이에 대하여 해석이 엇갈리다가 2017.12.20. 조세심판관합동회의에 이르러 부가가치세 면제대상에 해당하지 아니하는 것으로 결정되었으므로 이는 세법 해석상 의의가 있는 것으로 보아야 하며, 따라서 그 때까지 청구인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이나, 그러한 사정이 있다고 하여도 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 이 건 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.