조심2014서2229 (2014.10.22)

OOO세무서장이 201 4.1.20. 청구법인에게 한 2008년 제2기 부가가치세 OOO원 의 부과처분은 납부불성실가산세 및 매출처별세금계산서합계표제출불성실가산세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 은행업을 주업으로 하는 법인으로 2008.7.4. 보유 부동산을 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)에게 매각하면서 건물분 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 발행하였으나, 2008년 제2기가 아닌 2008년 제1기 부가가치세 신고시 쟁점세금계산서상의 공급가액을 포함하여 2008.7.25. 신고·납부하고 매출처별세금계산서합계표를 제출하였다. 나. 처분청은 2008년 제2기 세금계산서합계표불부합자료를 처리하면서 쟁점세금계산서 관련 부동산의 공급시기가 2008년 제1기 아닌 2008년 제2기라고 보아 2014.1.20. 청구법인에게 2008년 제2기 부가가 치세 OOO원[가산세 OOO원{납부불성실가산세 OOO 원, 과소신고가산세 OOO원, 매출처별세금계산서합계표제출불성실가산세(이하 “합계표제출불성실가산세”라 한다) OOO원}]을 경정·고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.4.3. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 납부불성실가산세의 산식은 “미달(무)납부한 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율”로, 처분청이 이 건 납부불성실가산세를 2008년 제2기분 납부기한의 다음날인 2009.1.26.부터 납세고지일인 2014.1.16.까지의 기간(1,817일)을 대상으로 하여 부과하였으나, 납부기한의 다음날인 2009.1.26.부터 자진납부일인 2008.7.25.까지의 기간(△185일)을 대상으로 계산하여야 하므로, 결국 납부불성실가산세를 부과할 수 없는 것이며, 특히 조세심판원은 “자진납부의 의미를 사실상 납부사실 그 자체로 보는 것이 타당하다”(국심 2005서2974, 2006.4.18., 국심 2005중4291, 2006.6.2., 같은 뜻임)고 결정하였다. 또한 청구법인이 과세기간 적용시 착오가 있기는 하였으나 과다신고·납부한 과세기간과 과소신고·납부한 과세기간의 세액 합계액은 정확한 과세기간을 적용한 경우와 동일하므로 청구법인은 세금을 조기신고·납부한 것에 불과하다. 그럼에도 불구하고 처분청이 청구법인에게 납부불성실가산세를 부과하는 것은 세금을 조기신고·납부한 납세자에게 일반 납세자에 비해 추가로 조세부담을 지우는 것이 되어 납세자간 조세형평성을 훼손하는 결과가 된다. (2) 과소신고가산세와 납부불성실가산세는 그 산정방식에 있어서 형식적인 차이만 있을 뿐 세법에 따른 납부기한까지 납부하여야 할 세액을 과소신고 또는 과소납부하는 경우 부과되는 것으로 그 실질이 유사한바, 이는 두 가산세의 연혁에서 확인되는데, 1998.12.28. 개정전 구 「부가가치세법」제22조 제5항에서 과소신고와 납부불성실에 대하여 일괄적으로 10%의 가산세를 부과하였으나, 1998.12.28. 세법개정으로 납부불성실가산세는 납부하지 아니한 세액에 납부기한의 다음날부터 자진납부일 전일까지의 기간과 대통령령이 정하는 이자율(1일 1만분의 5)을 곱하여 계산토록 변경되었으며, 납부불성실가산세 산정방법을 분리한 취지는 조기납부자와의 과세형평을 도모하고 수정신고시 가산세 경감혜택을 받을 수 있도록 하여 과세표준 양성화를 유도하기 위한 것이지, 과소신고가산세와 납부불성실가산세가 본질적인 성격이 달라 산정방법을 변경한 것으로 보기는 어렵다. 즉, 「부가가치세법」상 과소신고가산세 및 납부불성실가산세 규정의 연혁 등을 볼 때, 국세청은 기본적으로 두 가산세를 동일한 성격의 의무불이행에 대한 과세로 보아 처리해왔던 것을 알 수 있으므로 귀속시기의 착오로 인하여 청구법인이 2008년 제2기분 부가가치세를 과세기간을 달리하여 2008년 제1기분에 포함하여 먼저 자진납부한 것으로 보아 납부불성실가산세 부과대상이 아닌 것으로 판단한다면 과소신고가산세도 동일하게 부과대상이 아닌 것으로 보아야 한다. 또한 「부가가치세법」은 납세의무를 확정함에 있어 신고납세방식을 취하고 있어 ‘자진납부’한 것을 ‘자진신고·납부’한 것으로 해석할 수 있으므로, 과세기간 오류로 선 과다신고·납부가, 후속적으로 과소신고·납부가 발생한 경우 납부불성실가산세는 물론 과소신고가산세도 발생될 여지가 없는 것이며, 위의 납부불성실가산세 부과처분의 부당성에서 주장하였다시피, 청구법인이 과세기간 적용시 착오가 있기는 하였으나 전체 납부세액 합계액은 변함이 없고, 오히려 청구법인은 차후에 납부해도 될 세금을 조기 신고·납부한 것으로서 처분청이 청구법인에게 과소신고가산세를 부과하는 것은 세금을 조기 신고·납부한 납세자에게 다른 납세자에 비해 추가로 조세부담을 지우는 것이 되어 납세자간 조세형평성을 훼손하는 결과가 된다. (3) 합계표제출불성실가산세는 사업자가 매출처별세금계산서합계표를 미제출하거나, 미기재 및 사실과 다르게 기재된 경우 미제출분, 미기재분 및 사실과 다른 기재분의 공급가액에 대하여 100분의 1에 상당하는 금액이 부과되는 것으로, 처분청은 청구법인이 2008.7.4. 발급한 쟁점세금계산서가 2008년 제2기 매출처별세금계산서합계표에 미기재된 것으로 보아 그 공급가액의 1%를 합계표제출불성실가산세로 부과하였으나, 「부가가치세법」(2008.12.26. 법률 제9268호로 개정되기 전의 것) (이하 “구 부가세법”이라 한다) 제22조 제4항 단서에 의하면, 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 기재된 경우로서 교부하였거나 교부받은 세금계산서에 의하여 거래사실이 확인되는 분의 공급가액에 대하여는 합계표제출불성실가산세가 부과되지 아니하는 것으로 규정하고 있다. 청구법인에 부과된 합계표제출불성실가산세는 미기재분이나 사실과 다른 기재분에 해당하여 매출처별세금계산서합계표의 기재사항을 과소기재한 2008년 제2기는 일부 미기재분으로, 과다기재한 2008년 제1기는 사실과 다른 기재분으로 보아야 할 것이고, 이와 같이 귀속시기 오류로 인하여 과다기재한 과세기간에 대하여 착오로 기재된 것으로 인정된다면, 과소기재한 과세기간에 대해서도 특정한 하나의 거래를 귀속시기를 달리하여 신고·납부한 것에 불과하므로 당연히 착오로 기재된 것으로 보아야 할 것이다. 합계표제출불성실가산세 부과와 관련된 착오의 의미를 해석하고 있는 대법원 판례(대법원 2007.9.7. 선고 2007두8959 판결, 같은 뜻임)에 의하면, ‘착오의 뜻을 단순히 세금계산서의 기재사항을 세금계산서합계표에 이기하는 과정에서 발생하는 기재착오로 인한 작성오류를 의미하는 것으로 좁게 해석할 합리적인 근거나 이유도 없으므로, 이 사건 착오는 그 본래의 뜻에 따라 널리 의사형성에 있어서의 착각 또는 동기의 착오 등을 포함하는 넓은 의미로 해석하는 것이 타당하다’고 판시하고 있고, 국세청의 유권해석(국세청 부가46015-2894, 1999.9.20. 참조)에 의하면, ‘사업자가 부가가치세 확정신고 기한(1.1.～1.25. 또는 7.1.～7.25.)내에 재화 또는 용역을 공급하고 교부한 세금계산서를 착오로 매출처별세금계산서합계표에 작성하여 부가가치세를 과다하게 신고·납부한 후 경정청구하는 경우에는 매출처별세금계산서합계표 관련 가산세가 부과되지 아니하는 것’으로 해석하고 있다. 위 대법원 판례에 의하여 합계표제출불성실가산세 부과와 관련된 착오의 의미를 의사형성에 있어서의 착각 등 넓은 의미로 해석할 경우 합계표 제출에 대한 귀속시기의 오류는 착오의 의미에 해당하는 것이고, 위 국세청 유권해석과 같이 단순 귀속시기의 오류는 합계표의 기재사항이 착오로 기재된 것으로 과세관청이 인정한 것에 비추어 보면, 청구법인의 이 건 합계표제출불성실가산세도 단순 귀속시기 오류에 해당하기 때문에 착오에 해당하는 것이며, 발급한 세금계산서에 의하여 거래사실이 명백히 확인되므로 합계표제출불성실가산세 부과대상이 아니라 할 것이다. 즉, 청구법인이 2008.7.4. 발급한 세금계산서에 대한 매출처별세금계산서합계표를 착오로 귀속시기를 달리하여 2008년 제1기 부가가치세 신고시 제출하였으나, 합계표를 제출한 사실 자체에는 변함이 없으며 단순 착오로 귀속시기를 달리하여 기재한 것으로서 발급한 세금계산서에 의하여 거래사실이 명백히 확인되므로 구 부가세법 제22조 제4항 단서에 의하여 합계표제출불성실가산세 부과대상이 아니다. 나. 처분청 의견 (1) 가산세는 국가의 과세권 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위해 세법상 의무불이행에 대해 납세자에게 부과하는 제재이며, 납세자의 의무불이행에 대하여 고의 또는 과실을 고려함이 없이 조세의 형태로서 부과징수하는 행정벌적 과태료의 성격을 띠고 있다. 또한 「국세기본법」제47조의5 제1항에서 납부불성실가산세의 경과일수를 계산함에 있어 ‘자진납부일’은 납세의무자가 수정신고, 기한후신고 등과 같이 ‘자진신고·납부하는 경우의 무납부기간 종기일’을 의미하는 것이고, 처분청이 2008년 제2기 과소신고에 대한 세액을 고지한 이 건의 경우 조세법률주의에 따라 법문 그대로 해석하여야 하므로 당초 납부기한의 다음 날부터 납세고지일까지의 기간을 경과일수로 하여 납부불성실가산세를 계산하여야 하는 것이며, 청구법인이 과세기간을 앞당겨 신고·납부하였다고 하여 납부불성실가산세를 부과할 수 없다는 것은 세법을 자의적으로 확장·유추해석한 것이다. (2) 과소신고가산세는 납세자가 법정신고기한 내에 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우 부과되는 것으로서 처분청은 청구법인이 2008년 제2기 부가가치세 과세표준 신고시 미달하게 신고한 부분에 대해 과소신고가산세를 부과한 것이다. 또한 납부불성실가산세는 미납부기간 동안 미(과소)납부금액에 지연이자 상당액을 납부세액에 가산하는 것이고, 과소신고가산세는 의무불이행(일반, 부당) 그 자체에 대하여 부과하는 것으로 별개이며, 가산세 감면 규정이 과소신고가산세에는 적용되지만 납부불성실가산세에는 적용되지 아니하는 등 세법상 취급을 달리하고 있으므로 그 실질이 납부불성실가산세와 유사하여 과소신고가산세 부과대상이 아니라는 청구주장은 이유 없다. (3) 청구법인은 2008년 제2기 부가가치세를 신고하면서 쟁점세금계산서를 세금계산서합계표에 기재하지 아니하였으므로 구 부가세법 제22조 제4항의 “매출처별세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부가 기재되지 아니한 경우”에 해당되고, 기재사항이 착오로 기재된 경우에는 해당되지 아니하므로 합계표제출불성실가산세의 부과대상이 아니라는 청구주장은 이유 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점세금계산서의 공급시기가 2008년 제1기 아닌 2008년 제2기라고 보아 처분청이 이 건 부가가치세를 과세하면서 ① 납부불성실가산세를 가산한 처분의 당부 ② 과소신고가산세를 가산한 처분의 당부 ③ 매출처별세금계산서합계표제출불성실가산세를 가산한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법(2008.9.26. 법률 제9131호로 개정되기 전의 것) 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율 제47조의3(과소신고가산세) ① 납세자( 「부가가치세법」제29조 에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반과소신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 부가가치세법(2008.12.26. 법률 제9268호로 개정되기 전의 것) 제22조(가산세) ④ 사업자가 제1호 및 제2호에 해당하는 경우에는 제출하지 아니하였거나 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 분의 공급가액에 대하여 100분의 1에 상당하는 금액을, 제3호에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 1천분의 5에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다. 다만, 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 기재된 경우(제20조 제2항의 규정에 의하여 제출하는 경우를 제외한다)로서 대통령령이 정하는 바에 따라 거래사실이 확인되는 분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니하다. 1. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 매출처별세금계산서합계표를 제출하지 아니한 때 2. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 때 3. 제20조 제2항의 규정에 의하여 매출처별세금계산서합계표를 제출하는 경우로서 제2호에 해당하지 아니하는 경우 (3) 부가가치세법 시행령(2008.7.24. 대통령령 제20929호로 개정되기 전의 것) 제70조의3(가산세) ④ 법 제22조 제4항 각 호 외의 부분 단서 및 제5항 각 호 외의 부분 단서에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 거래사실이 확인되는 분의 공급가액"이라 함은 교부하였거나 교부받은 세금계산서에 의하여 거래사실이 확인되는 분의 공급가액을 말한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점세금계산서상의 공급가액을 2008년 제1기 부가가치세 신고시 매출과세표준에 반영하고 매출처별세금계산서합계표에 기재하여 신고·납부한 것에 대하여는 청구법인과 처분청이 다툼이 없다. (2) 쟁점세금계산서에는 “공급자가 청구법인, 공급받는자가 OOO, 작성연월일이 2008.7.4., 공급가액은 OOO원, 세액은 OOO 원”이라고 기재되어 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 납부불성실가산세의 경과일수를 계산함에 있어 「국세기본법」제47조의5 제1항 산식상의 ‘자진납부일’은 납세의무자가 수정신고, 기한후신고 등과 같이 ‘자진신고·납부하는 경우의 무납부기간 종기일’을 의미하는 것이므로 쟁점세금계산서와 관련하여 과소납부한 2008년 제2기 부가가치세액을 청구법인에게 고지한 이 건의 경우 납부불성실가산세의 경과일수는 당초 납부기한의 다음 날부터 납세고지일까지의 기간으로 계산하여야 하는 것이고, 청구법인이 과소납부한 2008년 제2기 부가가치세액을 2008년 제1기 부가가치세 신고시 이미 납부하였다고 하여도 동일하다는 의견이나, 「국세기본법」제47조의5 제1항에서 규정하고 있는 납부불성실가산세는 납부하지 아니한 세액 또는 미달하게 납부한 세액에 납부하지 아니한 상태에서 경과된 일수(즉 납부하였어야 할 날의 다음 날부터 자진 납부하는 날 또는 자진 납부하지 아니하는 경우에는 고지일)를 곱하는 기간계산방식을 채택하고 있어 “자진납부”의 의미를 납부사실 그 자체로 보는 것이 타당(조심 2012서1285, 2012.7.16., 조심 2010서2260, 2010.10.6., 같은 뜻임)한바, 청구법인이 2008.7.25. 신고·납부한 쟁점세금계산서상의 매출세액은 2008년 제2기분에 귀속되는 매출세액으로 그 납부기한인 2009.1.28.은 위 납부불성실가산세 산정방식상의 “납부하였어야 할 날”에 해당하고, 그 납부일인 2008.7.25.은 위 납부불성실가산세 산정방식상의 “자진 납부하는 날”에 해당하여, 이 건과 관련된 납부불성실가산세는 그 경과일수를 계산함에 있어 미납한 기간이 없다 할 것이므로, 처분청이 이 건 부가가치세를 과세하면서 납부불성실가산세를 가산한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. (4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 과소신고가산세와 납부불성실가산세는 과소신고와 과소납부에 대해 부과하는 것으로 그 실질이 유사하여 납부불성실가산세 부과대상이 아니면 과소신고가산세도 부과대상이 아니며, 청구법인이 과세기간 적용시 착오가 있기는 하였으나 전체 납부세액 합계액은 변함이 없고 오히려 청구법인은 차후에 납부해도 될 세금을 조기 신고·납부한 것으로서 처분청이 청구법인에게 과소신고가산세를 부과하는 것은 세금을 조기 신고·납부한 납세자에게 다른 납세자에 비해 추가로 조세부담을 지우 는 것이 되어 납세자간 조세형평성을 훼손하는 결과가 된다고 주장하나, 납부불성실가산세는 미납부기간 동안 미(과소)납부금액에 지연이자 상당액을 납부세액에 가산하는 것이고, 과소신고가산세는 의무불이행 그 자체에 대하여 부과하는 것으로 별개이며, 과소신고가산세는 납세자가 법정신고기한 내에 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우 부과되는 것으로 처분청은 청구법인이 2008년 제2기 부가가치세 과세표준 신고시 미달하게 신고한 부분에 대하여 과소신고가산세를 부과한 것이므로, 처분청이 이 건 부가가치세를 과세하면서 과소신고가산세를 가산한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. (5) 끝으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 2008년 제2기 부가가치세를 신고하면서 쟁점세금계산서상의 거래처 등록번호와 공급가액의 전부를 세금계산서합계표에 기재하지 아니하였으므로 구 부가세법 제22조 제4항의 “매출처별세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부가 기재되지 아니한 경우”에 해당하고, 기재사항이 착오로 기재된 경우에는 해당되지 아니한다는 의견이나, ‘기재사항이 착오로 기재된 경우’의 ‘착오’(이하 “이 사건 착오”라 한다)의 개념에 관하여 규정하고 있거나 그 의미에 제한을 가하고 있는 법령이 있지 아니하고, 이 사건 착오를 법률적 성질이 다른 「민법상」법률행위의 착오 또는 착오에 의한 의사표시에 있어서의 착오와 같이 해석할 수는 없으며, 이 사건 착오는 그 본래의 뜻에 따라 널리 의사형성에 있어서의 착각 또는 동기의 착오 등을 포함하는 넓은 의미로 해석하는 것이 타당(대법원 2007.9.7. 선고 2007두8959판결, 조심 2013중3618, 2014.7.2., 같은 뜻임)하다고 보이는 점, 청구법인은 쟁점세금계산서를 신고하여야 할 과세기간보다 한 과세기간 앞서 신고한 경우로서 관련 세액을 누락하거나 과소신고할 의도 등이 보이지 않는 착오에 의한 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점세금계산서상의 거래처 등록번호와 공급가액에 대한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항은 착오로 기재된 경우에 해당하고 교부한 쟁점세금계산서에 의하여 거래사실이 확인되므로, 처분청이 이 건 부가가치세를 과세하면서 합계표제출불성실가산세를 가산한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.