조심 2019부0646 (2019.12.26)

OOO장이 2018.12.3. 청구법인에게 한 2015년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지금액은 OOO법인 OOO 명의의 OOO 계좌의 소유주에 대하여 재조사하여 그 결과에 따라 소득금액변동통지금액을 경정하며, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인(대표이사 OOO)은 1995.6.29. OOO에서 수산물 도.소매업을 주업종으로 하여 개업한 법인으로, 인도양에서 어획한 참치를 대만, 태국 등에 수출하는 수산물 도매업과 이를 냉동운반하는 해상운수업을 영위하고 있다.

나. 청구법인은 초저온냉동운반선을 도입하여 횟감용 참치 운송사업을 영위할 목적으로, 2006.10.31. 냉동운반선 OOO호(이하 “쟁점선박”이라 한다) 1척을 OOO 법인 OOO(이하 “선박양도인”이라 한다)로부터 일화(日貨) OOO에 매수하기로 하는 선박매매계약을 체결하고(이하 “제1차선박매매계약”이라 한다), 2006.11.1.～2007.1.3. 계약금 명목으로 일화 OOO(위 매매대금의 OOO 상당)을 선박양도인에게 지급하였으나, 동시에 청구법인은 선박양도인과 제1차선박매매계약에 관한 별도의 계약(이하 “쟁점이중계약”이라 한다)을 체결하여 쟁점선박의 매매대금을 일화 OOO에서 미화 OOO(일화 약 OOO)로 낮추되, 이미 지급한 계약금(일화 OOO)은 선박양도인으로부터 돌려받기로 합의하였다.

다. 이후 청구법인은 OOO에 OOO(대표이사 OOO, 이하 “OOO”라 한다)를 설립한 후, 2007.1.9. 선박양도인의 동의를 얻어 제1차선박매매계약의 양수인 지위를 OOO에게 양도하였는데, OOO는 제1차선박매매계약에 따른 쟁점선박 매매대금 중 일화 OOO은 청구법인이 이미 지급한 계약금으로 갈음하고, 나머지 일화 OOO은 대출을 받아 선박양도인에게 잔금으로 지급하기로 하였다.

라. 청구법인은 곧바로 2007.1.19. OOO로부터 쟁점선박을 임차하기로 하는 용선(傭船)계약을 체결하였는데(이하 “용선계약”이라 한다), 이에 따르면 선주는 OOO, 용선주는 청구법인, 용선기간은 OOO가 청구법인에게 쟁점선박을 인도하는 날부터 3년, 용선료는 지급일정에 따라 매달 일화 OOO을 지급하기로 약정하였다.

마. 한편 OOO는 청구법인으로부터 지급받는 용선료로 대출금을 변제하는 것을 조건으로 2007.1.19. OOO으로부터 일화 OOO을 대출받아 선박양도인에게 이를 잔금으로 지급하고 쟁점선박의 소유권을 취득하였고, 2015.7.22. OOO에 대한 대출금 원금 OOO 및 이에 대한 대출이자 합계 일화 OOO을 모두 변제하였다.

바. 청구법인은 이와 별도로 선박양도인에게 이미 지급한 계약금 일화 OOO을 OOO에 대한 선급용선료로 회계처리하였는데, 쟁점이중계약에 따라 선박양도인으로부터 2006.12.22.～2007.1.25. 기간 동안 3차례에 걸쳐 지급한 계약금(일화 OOO) 보다 많은 합계 OOO을 돌려받았음에도 불구하고, 이 중 일화 OOO은 청구법인 명의의 계좌로 지급받은 후 선급용선료 계정에서 차감한 반면, 나머지 일화 OOO은 청구법인의 대표이사 OOO 명의 계좌로 지급받은 후 선급용선료 계정에서 차감하지 않다가, 2008.12.31. 기타보증금 계정으로 이기하여 마치 청구법인이 OOO에 대하여 자산(채권)을 가지고 있는 것처럼 회계처리하였다.

사. 청구법인은 2011년 11월경 주식회사 OOO으로부터 OOO법인 OOO(이하 “OOO법인”이라 한다) 및 그 법인 명의의 OOO 계좌(이하 “OOO”라 한다)를 양수하고, 2015.6.19. OOO로부터 쟁점선박을 미화 OOO(이하 “쟁점선박 매매대금”이라 한다)에 매수하기로 하는 내용의 계약(이하 “제2차선박매매계약”이라 한다)을 체결하였는데, 2015.6.23. 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO는 OOO에 대하여 기타보증금으로 계상한 일화 OOO과 상계처리하여 지급하고, 2015.8.25. 쟁점선박 매매대금 중 잔금 미화 OOO는 OOO으로부터 대출받아 OOO가 지정하는 OOO로 입금하여 쟁점선박의 소유권을 취득하였다.

아. 한편 청구법인은 2015.8.27.～2016.7.20. 기간 동안 미화 OOO는 OOO법인에 대하여 허위로 수산물을 수출한 것처럼 인보이스를 발행하는 형식으로, 나머지 금액은 위와 같이 기타보증금으로 계상한 일화 OOO 중 미화 OOO를 상계하고 남은 것을 대여금을 변제받는 형식으로 청구법인 명의의 국내계좌로 회수하였다.

자. OOO장은 2018.3.22.～2018.6.22. 기간 동안 청구법인에 대한 2013～2015사업연도 법인세 통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 선박운항 수입 및 수산물 수출대금 중 일부를 OOO로 입금받아 매출누락한 사실을 확인하여 이를 “사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈”한 것으로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하고, 청구법인이 2007.1.19. OOO와 “국적취득조건부 나용선계약” 형식으로 용선계약을 체결하여 이미 쟁점선박의 소유권을 취득하였음에도 2015.6.19. 재차 OOO와 제2차선박매매계약을 체결하여 쟁점선박을 가공자산으로 계상하는 한편, 쟁점선박 매매대금인 미화 OOO를 기타보증금 계정에 계상된 금액과 상계처리하거나 OOO로 송금하여 사외유출한 것으로 보아, 처분청에 과세자료를 통보하였으며, 이에 OOO장 및 OOO장(이하 합하여 “처분청”이라 한다)은 2018.12.3. ＜별지＞와 같이 청구법인에게 소득금액변동통지 및 부가가치세, 법인세를 각 경정.고지하였다.

차. 청구법인은 이에 불복하여 2019.1.18. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 OOO에 지급한 OOO는 청구법인 외부로 유출된 적이 없으므로 사외유출을 전제로 한 소득금액변동통지는 성립할 수 없다.

(가) 형사판결에서의 사실인정은 특별한 사정이 입증되지 아니하는 이상 존중하여야 하고, 달리 판단되어서는 아니된다. 행정소송 등에 있어서 형사판결이 그대로 확정된 이상 형사판결의 사실판단을 채용하기 어렵다고 볼 특별한 사정이 없는 한 이와 배치되는 사실을 인정할 수는 없으므로(OOO 1999.11.26. 선고 98두10424 판결), 청구법인은 형사판결의 사실인정 즉, 청구법인이 2007년경 쟁점선박의 소유권을 취득하였다는 사실을 수용하여 쟁점선박의 소유권에 관한 주장을 철회한다.

(나) 형사판결에서 쟁점선박 소유권이 2007년부터 청구법인에 있다고 판단한 이상 OOO가 청구법인에 대하여 가지고 있는 쟁점선박 매매대금 채권은 가공채권이고, 청구법인이 OOO에 대하여 가지고 있는 미회수선박계약금채권 역시 가공채권이므로 허위의 채권·채무 상계는 사외유출과 무관하다.

청구법인은 쟁점선박 매매대금 OOO 중 OOO 달러를 OOO에 대한 기타보증금(선급용선료) 채권과 상계하고 OOO 달러는 OOO에 입금하였다. 청구법인은 선박양도인에게 지급한 계약금 OOO을 OOO에 대한 선급용선료로 회계처리하면서 OOO에 대한 채권으로 계상하였으나, 계약금 OOO은 이미 회수되었으므로 용선료를 선급한 금액은 없고, 따라서 청구법인의 OOO에 대한 채권은 가공채권이다.

한편 형사판결에서 쟁점선박 소유권이 2007년부터 청구법인에 있다고 판단하였으므로, OOO가 청구법인에 대하여 보유한 쟁점선박 매매대금채권 역시 가공채권이 될 수밖에 없는데, 청구법인은 OOO에 대한 가공채권을 자신의 가공채무로 상계처리 하였으므로 사외유출이라는 개념이 성립할 수 없다.

(다) 한편 형사판결은 쟁점선박 소유권이 청구법인에 있다는 것에서 나아가 청구법인이 OOO를 청구법인의 업무와 관련하여 청구법인의 해외계좌로 사용할 목적으로 주식회사 OOO의 OOO법인으로부터 이전받은 것으로 보아 청구법인에게 「외국환거래법」상 양벌규정의 수범자가 된다고 보았고, OOO에 청구법인의 해외매출금, 해외대여금을 입금하게 하고 이를 해외업체 리베이트비용으로 사용하거나 회계처리가 어려운 청구법인의 사업자금으로 사용한 사실을 인정하였으므로, 특별한 사정 및 입증이 없는 이상 형사판결에서 인정한 사실관계와 다른 사실을 인정할 수 없다.

또한, 처분청은 청구법인에게 OOO가 청구법인의 해외계좌라는 전제에서 그 내역을 신고하지 아니하였다고 하여, 해외금융계좌 미신고 과태료를 부과하였으므로, 처분청 역시 OOO가 청구법인의 해외(차명)계좌라고 보고 있음이 확인된다. 형사판결과 처분청이 OOO가 청구법인의 해외계좌라는 사실을 인정한 내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ OOO를 청구법인의 해외계좌라고 본 공적자료

(라) 형사판결의 사실인정에 더하여 처분청은 2011～2016년 OOO 거래내역을 조사한 후 입금액 OOO원을 매출누락으로, 지출액 중 OOO원은 수산물 매입누락으로, OOO원은 거래처 커미션(부외경비)으로 반영하여 청구법인에 대한 법인세와 부가가치세를 경정한 후 세무조사결과를 통지하였고 처분청은 이 건 부과처분을 하였다.

또한 처분청은 OOO를 청구법인의 해외차명계좌로 보아 해외금융계좌 미신고 과태료를 부과하였으며 OOO에서 청구법인 대표이사가 개인적으로 인출한 자금에 대하여 사외유출 상여처분을 하였다.

(마) OOO가 청구법인의 해외차명계좌인 이상, 청구법인이 OOO에 입금한 금액에 사외유출의 개념이 개입될 수 없다. 또한, 형사판결의 사실인정, 처분청의 기존 과태료 부과처분과 이 건 부과처분에 의하면 OOO가 청구법인의 차명계좌라는 사실은 다툼의 여지가 없다. 그럼에도 처분청은 자신의 기존 과태료처분과도 상충되는 OOO가 청구법인의 해외차명계좌이면서 청구법인 대표이사의 개인 차명계좌라는 주장을 하고 있는데, 이는 그 자체로 논리적으로 모순된다.

처분청 의견대로 하면, OOO에 입금되는 금액은 청구법인의 매출누락대금과 대표이사 개인자금으로 분리되어야 하고 출금되는 금액 역시 청구법인의 비용과 대표이사 개인자금이 분리되어야 한다. 즉, 개인자금이 입금되어 개인이 사용한 것에 대하여는 상여처분이라는 개념이 성립할 수 없다.

그런데 처분청은 청구법인의 자금임을 전제로 대표이사가 사용한 금원을 상여로 처분한바, 처분청 스스로 OOO가 청구법인의 계좌임을 인정한 것이다. 그러나, 처분청은 쟁점선박과 관련된 자금에 대해서만 청구법인의 자금이 아니라 개인자금으로 판단하고 있는데, 그 근거가 무엇인지 처분청에 묻고 싶다.

OOO가 청구법인의 해외차명계좌인 이상 청구법인의 해외차명계좌에서 청구법인의 실명계좌로 이체된 금액은 자기계좌 사이의 거래에 불과하여, 법인 외부로 유출이 일어난 적이 없으므로 사외유출을 전제로 한 이 건 소득금액변동통지는 처분청이 OOO의 성격을 오인한데서 비롯된 것에 불과하다.

따라서, 처분청이 청구법인의 해외차명계좌라고 인정한 OOO에 쟁점선박 매매대금이 입금되었다는 사실만으로 청구법인의 대표이사에게 사외유출되었다고 보아 과세한 이 건 소득금액변동통지는 부당하다.

(2) 처분청은 청구법인의 대표이사가 OOO에서 임의로 자금을 인출할 가능성이 있고, 인출할 때마다 상여처분을 하는 것이 불가능하다는 이유로, 아직 외부로 유출이 일어나지도 않은 부분에 대하여 미리 묶어서 소득금액변동통지를 하였는바, 이 건 처분은 실현주의 과세원칙을 위배하고 있다.

(가) 처분청은 법인의 대표자가 자금을 유용한 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하는 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 사외유출에 해당한다고 하면서 OOO 판결을 인용하고 있으나(OOO 2002.1.11. 선고 2000두3726 판결), 처분청이 인용한 판례는 매출누락 금액을 대표이사 개인계좌로 수취한 후 대표이사 가수금 형태로 법인계좌로 입금한 사안으로 대표이사 개인계좌로 수취한 시점에 이미 ‘금액에 대한 지출’이 있었던 반면, 이 건은 청구법인 계좌에서 청구법인 계좌로 이체된 후 아직 대표자에게로 자금이 유출된 사실이 없다.

(나) 즉, 처분청은 마땅히 ‘그 금액에 대한 지출’이 발생한 후에 사외유출이 되었다고 보아야 함에도 과거에 대표이사가 자금을 유용한 사례가 있었으므로 앞으로도 그럴 가능성이 있고, 과거에 자금을 인출한 횟수가 2013～2015년 사이에 다수이므로 인출시점마다 소득처분 하는 것은 불가능하다는 이유로, OOO로 입금된 자금 전부를 묶어서 미리 사외유출로 처분하였다.

(다) 소득금액변동통지의 과세요건은 청구법인 외부로 법인 자금이 유출되었을 때 성립하는 것이어서, 미래의 유출가능성이나 부과처분의 번거로움을 이유로 미리 처분을 할 수는 없다. 따라서, 만에 하나 처분청이 청구법인의 해외차명계좌라고 인정한 OOO에 쟁점선박 매매대금이 입금되었고, 청구법인의 대표이사가 이를 사외유출할 가능성이 있었다고 하더라도, 사외유출된 시점을 OOO로 입금된 시점으로 간주하는 것은 부당하다.

(3) 청구법인이 OOO를 차명계좌로 이용하기는 하였으나 계좌를 은닉하는 적극적 은폐행위를 한 사실이 없으므로 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 볼 수 없다.

(가) 사기 기타 부정한 행위에 해당하기 위해서는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위가 있어야 하고(OOO 2018.6.19. 선고 2015도3483 판결 참조), 차명계좌 이용행위 한 가지만으로 구체적 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적 소득은닉 행위가 된다고 단정할 수는 없으며, 장부의 허위기장, 수표 등 지급수단의 교환반복행위, 기타의 은닉행위가 곁들여져 있다거나 여러 곳의 차명계좌에 분산 입금한다거나 순차 다른 차명계좌에 입금을 반복하는 등(OOO 1999.4.9. 선고 98두667 판결 참조), 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여져야 사기 기타 부정한 행위에 해당한다.

(나) 청구법인은 청구법인 명의의 계좌와 OOO 사이에 별도의 제3자 계좌를 통하여 은닉하는 등의 적극적 행위 없이 공공연히 자금거래를 해왔고, 처분청이 청구법인 명의의 계좌를 조회만 하더라도 충분히 OOO의 존재 및 그 내용을 충분히 파악할 수 있었고 달리 적극적 은닉행위를 한 사실이 없으므로, 청구법인이 OOO를 사용하였다는 사실만으로는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 할 수 없다. 실제 처분청은 청구법인 명의 통장 거래내역을 조사하면서, OOO의 존재 및 그 거래내용을 쉽게 파악하였으며, OOO에서 청구법인 계좌로 입금된 금원의 존재를 쉽게 확인하였다.

(다) 처분청은 청구법인이 OOO를 사용한 사실이 사기 기타 부정한 행위에 해당한다는 전제에서, 이 건 법인세, 부가가치세 부과처분을 하였으나, 청구법인은 OOO를 차명(OOO법인 명의)으로 이용하였을 뿐, 이에 더하여 OOO를 은닉하거나 은폐하려는 적극적인 행위를 한 사실이 없고, 처분청도 달리 청구법인의 적극적은 은닉행위를 제시하지 못하고 있는바, 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서, 처분청이 청구법인의 OOO 사용을 사기 그 밖의 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용한 이 건 부가가치세 및 법인세 부과처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인의 해외차명계좌인 OOO에 쟁점선박 매매대금을 입금한 것은 사외유출에 해당하는바, 처분청이 청구법인의 해외차명계좌라고 인정한 OOO에 쟁점선박 매매대금이 입금되었다는 사실에 기초하여 청구법인의 대표이사에게 사외유출되었다고 보아 과세한 이 건 소득금액변동통지는 정당하다.

(가) 기타보증금과 상계한 OOO에 관한 처분청의 의견은 다음과 같다.

1) 처분청은 제1차선박매매계약은 명백한 이중계약으로 계약서상 매매대금을 OOO으로 계약서를 작성하고 실질적으로는 미화 OOO로 하기로 약정한 후 차액 OOO을 돌려받기로 하고(리펀드로 표현함), 이 중 OOO은 청구법인의 명의 계좌로 돌려받고 그 외 OOO은 대표이사 OOO 명의 계좌로 돌려받았으나 회계처리하지 않은 사실을 확인하였다.

2) 청구법인이 회계처리를 하지 않았기 때문에, 청구법인이 2006년경 선박양도인에게 지급한 계약금 일화 OOO은 여전히 청구법인의 자산계정에 남아있게 되고, 청구법인은 이를 2008년경 OOO에 대한 기타보증금으로 대체하여 회계처리를 하였는바, 여전히 청구법인이 OOO로부터 회수하여야 할 금원이다.

그러나, 청구법인은 2015년경 국적변경 절차만 취하면 되는 쟁점선박에 대하여 미화 OOO를 지급하고 새로 사오는 것처럼 허위매매계약을 체결하고, 지급할 필요도 없는 쟁점선박 매매대금을 지급하는 것으로 처리하는 과정에서 청구법인이 OOO에게 가진 기타보증금과 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO를 서로 상계한 결과, 청구법인이 OOO로부터 수령하여야 하는 보증금을 소멸시켰다.

3) 이에 대하여 청구법인은 OOO에 대한 기타보증금 채권을 허위의 채권이라고 주장하나, 이는 허위의 채권이 아니라 계정과목 유무에 불구하고 실질적으로 청구법인의 대표이사 OOO가 청구법인의 자금을 인출한 것인바, 결국 청구법인이 OOO에 대한 기타보증금과 허위의 쟁점선박 매매대금을 상계한 것은 결과적으로 사외유출된 것으로 보아 대표이사 가지급금으로 보아야 한다. 이러한 측면에서 청구법인이 OOO에게 갖는 기타보증금을 쟁점선박 매매대금 즉, 가공자산대금과 상계하여 소멸시킨 시점에 상여처분 함이 타당하다.

(나) OOO 즉, 해외차명계좌로 이체한 후 청구법인의 국내 계좌로 입금된 미화 OOO에 관한 처분청의 의견은 다음과 같다.

1) 청구법인은 쟁점선박 매매대금 명목으로 지급한 미화 OOO의 경우 청구법인의 해외차명계좌(=OOO)로 입금되었다가 다시 청구법인의 국내계좌로 회수되었으므로 자금이 사외로 유출된 사실이 없고, 이후 만약 대표이사가 청구법인의 국내계좌에 입금된 자금을 사적으로 사용한다면 그 시점에 소득금액변동통지 처분을 할 수 있는 것이지, 사외유출되지 않은 현재 시점에 “미리” 처분을 할 수 없으며, 실제 회수한 미화 OOO는 모두 사업자금으로 사용하였다고 주장한다.

2) 청구법인은 “OOO는 청구법인의 해외차명계좌로 청구법인이 보유한 다른 계좌에 불과하므로, OOO에 쟁점선박 매매대금이 입금되었다고 하더라도 이러한 사실만으로는 쟁점선박 매매대금이 사외로 유출된 것으로 볼 수 없다”고 주장하므로, 먼저 아래와 같이 OOO의 성격에 관하여 살펴본다.

가) OOO는 2011년 청구법인의 대표이사 OOO가 OOO 주식회사(대표이사 OOO)가 관리하던 OOO소재 페이퍼컴퍼니 OOO 명의 OOO 계좌로, 청구법인은 2011년 4월경부터 OOO로 청구법인의 운항수입금액과 수산물판매대금 OOO원을 입금받아 신고누락하고, 청구법인의 대표이사 OOO 개인의 중개수수료 OOO원을 입금받았으며, OOO의 지인에게 자금을 대여하고 회수한 OOO원 및 OOO에 거주하는 OOO 가족에게 생활비 OOO원을 송금하는 등의 용도로 사용한 것으로 조사되었는바, 이러한 조사 내용에 관하여는 청구법인과 처분청 사이에 이견이 없다.

나) 이와 같이 OOO는 청구법인의 매출과 청구법인의 대표이사 OOO 개인매출 그리고 그의 개인자금을 혼용하여 사용한 계좌이고, 계좌의 유일한 지배자는 OOO이다. 지배자라는 것은 OOO의 자유의사에 따라 입출금, 송금, 사용, 계좌조회 등 모든 금융거래가 가능하다는 것을 뜻한다.

다) 청구법인은 OOO가 청구법인의 계좌인 동시에 대표이사 OOO의 개인계좌일 수 없다고 주장하나, 차명계좌를 법인자금과 개인의 사적자금을 혼용하여 사용하는 것은 일반적으로 발생할 수 있으며, 입금액 중 법인자금과 개인자금을 구분하여 각각 귀속자에게 과세할 수 있는 것인바, 처분청은 청구법인의 매출과 OOO 개인매출, 매출이 아닌 대여금을 조사하여 과세한 것이다.

3) 청구법인은 쟁점선박 매매대금을 OOO 명의의 선수금과 대여금 계정으로 회수한바, OOO 및 청구법인의 국내계좌에서 OOO 명의의 선수금으로 입금된 금액이 어떻게 사용되었는지 조사한 내용은 아래와 같다.

가) 2013.1.4.～2015.11.12. 기간 동안 OOO에게 선수금 반제 명목으로 총 44회에 걸쳐 OOO원이 출금되었다. 실제 사용내역은 OOO 가지급금(OOO 명의 OOO 부동산 분양금 납부, OOO 개인 계좌 이체, OOO 가수금 반제)인 금액이 OOO원이고, 외화나 원화로 출금하여 영업비로 전표 처리하였으나 실제 사용내역을 알 수 없는 금액이 OOO원이다.

나) 청구법인은 쟁점선박 매매대금 회수 이전에도 OOO로 수령한 매출대금 일부를 청구법인의 국내계좌로 반입하였고, 청구법인의 국내계좌 반입시 반제를 예정한 계정과목인 선수금으로 회계처리하여 수시로 선수금을 반제하는 것으로 하여 자금을 인출하였다. 즉, 실제로는 대표이사가 사적으로 사용하거나 사용처를 알 수 없게 현금을 인출하여 사용하는 등 법인의 업무와 무관하게 사용하거나 비정상적으로 사용한 것이라 할 것이다.

4) 청구법인은 쟁점선박 매매대금이 이미 국내로 반입되어 유출될 여지가 없고, 만약 유출되었다고 보더라도 OOO로 이체되었다가 추후에 만일 대표이사가 OOO에 입금된 자금을 사적으로 사용한다면 그 시점에 사외유출되었다고 볼 수는 있을지언정, 쟁점선박 매매대금을 OOO로 입금한 시점에 상여처분하는 것은 “미리” 처분한 것이어서 부당하다고 주장하나, 청구법인은 2006년경 국적취득조건부 나용선계약으로 쟁점선박을 취득하고, 2015년경 선박대금을 완납하였으므로 국적변경만 하면 되는 쟁점선박에 대하여 다시 허위의 매매계약을 체결하여 쟁점선박 매매대금 명목으로 법인자금을 해외차명계좌인 OOO로 송금하고, OOO에서 청구법인의 국내계좌로 송금할 경우 대여금이나 수산물 판매 선수금등의 계정으로 회계처리한 것으로 확인되는바, 대여금과 선수금은 반제가 예정된 계정으로 언제든지 반제 명목으로 굳이 국외로 송금하여 인출하지 않더라도 국내에서도 유출될 수 있는 것이다.

5) 기존 판례에서도 법인의 대표자가 법인의 자금을 유용한 행위는 특별한 사정이 있는 한 애당초 회수를 전제로 하는 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이라는 입장이다(OOO 1999.12.24 선고 98도7350 판결 등 참조).

청구법인의 주장에 따르면, 청구법인이 OOO 명의 대여금 및 선수금 명목으로 회계처리한 금원을 대표이사가 인출할 시점에 상여처분하여야 한다는 것인데, 앞서 살펴본 것과 같이 2013～2015사업연도에만 44회에 걸쳐 나누어 출금하였기에 국세청이 청구법인의 모든 사업연도에 관하여 전부 조사하여 인출 시점마다 소득처분을 하는 것은 불가능하다.

6) 청구법인이 OOO에서 청구법인의 국내계좌로 입금한 미화 OOO달러를 모두 사업자금으로 사용하였다는 주장은 청구법인의 일방적인 주장으로, 처분청은 아래와 같은 이유에서 받아들일 수 없다. 청구법인의 주장 및 증빙자료 중 청구법인의 자금 사용 현황 내용 및 증빙 내용을 살펴보면, OOO에서 청구법인의 국내 계좌로 회수된 금액은 대출금상환, 선박유류비, greencape잔금, 선박용선료, seibu구입선금 등으로 사용한 것으로 표기되어 있다. 그러나, OOO에서 수사가 시작된 2016년 6월 이후인 2016사업연도 결산서상에도 여전히 OOO 명의의 선수금 OOO원이 존재하고 있다.

(다) 결국, 청구법인은 2006년경 국적취득조건부 나용선계약 형태로 쟁점선박을 취득하고, 2015년경 선박대금을 모두 상환하여 국적변경 절차만 남아있는 상황에서 다시 쟁점선박을 취득하는 것으로 허위의 매매계약을 체결한 점, 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO달러는 청구법인이 OOO에게 가지는 기타보증금 채권과 상계하여 지급하였는바, 그 자체로 사외유출 된 점, 나머지 미화 OOO달러는 청구법인이 과세관청에서 확인이 불가한 해외차명계좌인 OOO로 송금한 점, 청구법인은 위 금액을 5차례 분산하여 청구법인의 국내계좌로 회수하였으나, 대여금과 수산물판매 선수금 등 반제가 예정된 허위의 계정과목으로 회계처리한 점, 이는 언제든지 선수금 반제 명목으로 국내에서 인출하거나 해외로 송금하여 OOO가 임의로 사용할 수 있는 점, 실제로 청구법인의 대표이사 OOO는 OOO의 선수금을 국내에서 반제할 때 본인의 개인 부동산을 취득하는 등 사적으로 사용하고, OOO에서 OOO에 거주하는 처자식의 생활비로 송금하는 등 청구법인의 국내계좌 및 OOO에 대한 지배권을 행사하면서 임의로 처분한 점 등을 볼 때 청구법인은 쟁점선박 매매대금을 사외유출한 것이고 그 시점은 OOO에 입금된 때를 기준으로 사외유출된 것으로 보아야 한다.

(라) 청구법인은 수산물을 운반하고 냉동 참치를 수출 판매하는 업을 영위하는 법인으로, 가장 많이 사용되는 비용이 선박유류비, 선박용선료, 선박수리비 등 선박관련 비용이다.

1) 청구법인은 쟁점선박 외에 5척의 선박을 통하여 수익을 창출하고 있고, 이에 관련된 비용을 지출하는 내용으로는 선박유류비, 선박용선료 등은 상시 발생하는 경상적인 수익에 대응하는 경상비용이 있는바, 이는 청구법인의 현금 잔고에서 지출되는 것이지, 쟁점선박 매매대금 회수액이 직접적으로 지출된 것이 아니다.

2) 진행 중인 「외국환거래법」형사판결문에서 피고인 OOO는 페이퍼컴퍼니인 OOO계좌를 차명계좌로 사용한 행위자로, 청구법인에 대하여 양벌규정을 적용한 것은 OOO를 청구법인의 계좌로 인정한 것이라는 주장에 대하여, OOO는 형식상은 법인의 차명계좌라 하더라도 처분청에서 조사결과와 같이 청구법인의 매출누락을 위한 자금과 OOO가 다른 사업을 위한 대여금이 혼용되어서 사용되었다.

즉, OOO는 형식상 법인의 차명계좌이고, 법인격과 차명계좌의 특성상 OOO의 지배로 이루어지는 계좌다. 법인은 법인격을 가지는데 이러한 법인격의 증명은 주주의결 등 서류상으로 의사결정이 증명될 수밖에 없는 법적으로 존재하는 인격이고, 그런데 차명계좌란 타인의 명의로 거래가 이루어지며, 따라서 그 입출금 실행과정, 의사결정과정 등에서 법인격이 나타난다고 보기는 매우 어렵고 개인의 지배로 이루어진다.

3) 처분청에서 청구법인에게 해외금융계좌 신고의무위반 과태료를 부과한 것은 과태료부과 기준이 계좌잔액이 OOO원 이상이었을 때 부과할 수 있는 것으로 단 한차례 2015.11.14. 청구법인의 매출누락자금 OOO원이 입금되어 계좌잔액이 OOO원 이상이 되었으므로 법인에게 과태료를 부과한 것이다. 만약, OOO 개인자금(대여금)이 OOO원 이상으로 거래되었다면 OOO 개인에게 과태료를 부과했을 것이다.

즉, 쟁점선박 매매대금은 청구법인 명의로 대출을 받은 돈으로 법인자금임에는 명백하고 법인자금이 형식상 법인차명계좌, 실질은 법인계좌와 OOO 개인계좌 성격을 가지고 있는 차명계좌로 사외유출된 것이다.

따라서, 처분청이 청구법인의 해외차명계좌라고 인정한 OOO에 쟁점선박 매매대금이 입금되었다는 사실만으로도 청구법인의 대표이사에게 사외유출되었다고 보아 과세할 수 있으므로, 이 건 소득금액변동통지는 정당하다.

(2) 청구법인은 해외차명계좌를 사용한 사실은 있으나, 계좌를 은닉하는 적극적 은폐행위를 한 사실이 없으므로, 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 볼 수 없다는 주장이나, 아래와 같은 이유로 받아들일 수 없다.

(가) 청구법인은 2011년경 주식회사 OOO이 사용하던 OOO 소재 페이퍼컴퍼니 OOO사의 OOO의 해외계좌(=OOO)를 인수하여 2011.4.7. 최초로 청구법인의 운송매출대금을 수령하고 신고누락하였고, 조사대상기간인 2016년까지 OOO를 이용하며 청구법인의 매출대금을 수령하고 매입대금을 지급하거나, 거래처에 커미션을 지급하고, 또 일부는 OOO에 거주하는 청구법인의 대표이사 OOO 가족의 생활비로 송금하는 용도로 사용하였다.

(나) 청구법인은 OOO와 청구법인 국내계좌 사이에 직접 계좌이체를 하는 등 공공연히 자금거래를 하였기 때문에, 처분청이 청구법인 명의의 계좌나 해당 전표를 들여 보기만 하더라도 OOO법인의 존재 및 그 내용을 충분히 파악할 수 있다고 주장하나, 청구법인은 모든 회계 전표 처리시 OOO법인이 마치 OOO에 소재하는 별도의 수산물 판매업체인 것처럼 인보이스를 조작하였고, 입출금시 계정과목도 외상매출금, 외상매입금, 선수금 등으로 변칙적으로 처리하여 적극적으로 OOO를 은폐하였다.

처분청에서 OOO의 실체를 파악하게 된 이유는 OOO에서 쟁점선박의 선박 밀수사건 및 「외환거래법」위반 혐의를 수사하여 OOO에 고발하였다는 사실을 인지하고, 관련 자료를 확보함으로써 알게 된 사실로 청구법인의 계좌에서 OOO법인에 대한 입금액이 있다는 사실만으로 OOO가 청구법인의 해외차명계좌라는 사실을 알아내기 어려운 상황이었다.

청구법인은 OOO법인에 관한 해외현지법인명세를 제출하지 않았고, 이에 처분청은 OOO법인의 존재를 알기 어렵고 더군다나 국내 차명계좌도 아닌 해외차명계좌 내역은 국외에서 발생한 사정으로 국내 과세관청이 파악하기 매우 곤란하여, 청구법인이 OOO를 사용한지 약 7년 동안 그 사실을 파악하지 못하였다. 실제 처분청이 실시한 세무조사 이전인 2016.3.14.～2016.3.25. 기간 중 2012년 귀속 사업연도에 대하여 처분청은 법인통합조사를 실시하였지만, OOO의 존재를 파악하지 못하였다.

(다) 결국 청구법인은 매출누락을 위한 용도로 국내에서 확인이 매우 곤란한 해외차명계좌인 OOO를 사용하고, 해외계좌에서 국내계좌로 대금을 주고받기 위하여 실제 매출거래가 없음에도 인보이스를 조작하고 회계장부상 허위의 계정과목을 사용하는 등 적극적인 은닉행위로 조세의 부과징수를 불가능하게 외관을 작출하였는바, 이러한 청구법인의 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다.

따라서, 처분청이 청구법인의 OOO 사용을 사기 그 밖의 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용한 이 건 부가가치세 및 법인세 부과처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점선박 매매대금을 청구법인의 차명계좌인 OOO에 입금한 것이 사외유출에 해당하는지 여부 및 그 귀속시기 당부

② OOO를 사용한 것이 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조[실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아「법인세법」제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다.

(2) 국세기본법 시행령 제12조의2[부정행위의 유형 등] ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란「조세범 처벌법」제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 법인세법 제67조[소득 처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(4) 법인세법 시행령 제106조[소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 세무조사의 통지를 받은 경우

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우

(5) 조세범처벌법 제3조[조세 포탈 등] ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6.「조세특례제한법」제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

(6) 국제조세조정에 관한 법률 제34조[해외금융계좌의 신고] ① 해외금융회사에 개설된 해외금융계좌를 보유한 거주자 및 내국법인 중에서 해당 연도의 매월 말일 중 어느 하루의 보유계좌잔액(보유계좌가 복수인 경우에는 각 계좌잔액을 합산한다)이 대통령령으로 정하는 금액을 초과하는 자(이하 이 장에서 "신고의무자"라 한다)는 다음 각 호의 정보(이하 이 장에서 "해외금융계좌정보"라 한다)를 다음 연도 6월 1일부터 30일까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.

제35조[해외금융계좌 신고의무 불이행 등에 대한 과태료] ① 제34조 제1항에 따라 신고의무자가 신고기한 내에 해외금융계좌정보를 신고하지 아니하거나 과소 신고한 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액의 100분의 20 이하에 상당하는 과태료를 부과한다.

1. 신고를 하지 아니한 경우 : 미신고 금액

(7) 상법 제842조[정기용선계약의 의의] 정기용선계약은 선박소유자가 용선자에게 선원이 승무하고 항해장비를 갖춘 선박을 일정한 기간 동안 항해에 사용하게 할 것을 약정하고 용선자가 이에 대하여 기간으로 정한 용선료를 지급하기로 약정함으로써 그 효력이 생긴다.

제847조[선체용선계약의 의의] ① 선체용선계약은 용선자의 관리.지배하에 선박을 운행할 목적으로 선박소유자가 용선자에게 선박을 제공할 것을 약정하고 용선자가 이에 따른 용선료를 지급하기로 약정함으로써 그 효력이 생긴다.

제848조[법적 성질] ① 선체용선계약은 그 성질에 반하지 아니하는 한「민법」상 임대차에 관한 규정을 준용한다.

② 용선기간이 종료된 후에 용선자가 선박을 매수 또는 인수할 권리를 가지는 경우 및 금융의 담보를 목적으로 채권자를 선박소유자로 하여 선체용선계약을 체결한 경우에도 용선기간 중에는 당사자 사이에는 이 절의 규정에 따라 권리와 의무가 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 제1차선박매매계약서(2006.8.31.)를 보면, 청구법인은 2006.10.31. 선박양도인으로부터 쟁점선박을 일화 OOO에 매수하기로 한 사실, 한편 청구법인 및 선박양도인은 2006.12.1. 제1차선박매매계약에 추가조항을 삽입하여, 제1차선박매매계약 체결 후 3영업일 이내에 일화 OOO, 2006.12.27. 일화 OOO엔 합계 일화 OOO엔(전체 매매대금의 OOO)을 계약금으로 지급하기로 한 사실(제16조), 청구법인은 선박양도인이 쟁점선박의 인도 준비를 알린 후 30일부터 3영업일 이내에 금융기관으로부터 대출받아 잔금을 지급하기로 한 사실(제21조)이 각 확인된다.

이와 관련하여, 청구법인은 선박양도인에게 2006.11.1. 1차 계약금(Initial Deposit) 일화 OOO, 2006.12.19. 2차 계약금(Payment) 일화 OOO, 2007.1.3. 3차 계약금 일화 OOO 합계 OOO(전체 매매대금의 OOO)을 지급하고, 장부상 원화로 OOO원을 선급용선료 계정으로 계상하였다가, 2008.12.31. 기타보증금 계정으로 대체하여 계상한 사실에 관하여는 청구법인 및 처분청 사이에 이견이 없다.

(2) 쟁점이중계약(2006.10.31.)에 따르면, 청구법인 및 선박양도인은 2006.10.31. 제1차선박매매계약서와 별도로 이중계약을 체결하여, 제1차선박매매계약서상 매매대금인 일화 OOO을 무시하고, 미화 OOO(약 OOO=약 OOO원)로 하기로 한 사실, 청구법인이 선박양도인에게 이미 지급한 매매대금(1～3차 계약금 합계 일화 OOO)은 돌려받기로 한 사실, OOO는 2007.1.9. 청구법인으로부터 제1차선박매매계약상 양수인의 지위를 인수하기로 한 사실, 선박양도인은 이와 같은 점에 동의한 사실, 청구법인은 OOO가 선박양도인에 대하여 부담하는 양수인으로서의 의무 및 책임을 이행하는 것을 보증하기로 한 사실이 각 확인된다.

(3) 처분청은 이와 같이 청구법인이 선박양도인으로부터 돌려받은 매매대금은 리베이트 명목이라는 의견인데, 처분청이 제출한 쟁점선박 자금지출 현황 및 송금의뢰서에 의하면, 아래 ＜표2＞와 같이 청구법인 명의 및 청구법인 대표이사 OOO 명의 계좌로 이미 지급한 계약금을 초과한 일화 OOO을 돌려받은 사실과 청구법인 명의 계좌로 돌려받은 금액은 선급용선료 계정에서 차감하는 방식으로 회계처리한 반면, 청구법인 대표이사 OOO 명의 계좌로 돌려받은 금액은 회계처리하지 않아 청구법인 선급용선료 계정에 여전히 잔액이 남게 된 사실이 확인된다.

＜표2＞ 쟁점선박 자금지출 현황 및 송금의뢰서

(4) 쟁점선박에 관한 용선계약서(영문본 및 번역본, 2017.1.19.)에 따르면, 청구법인 및 OOO는 2007.1.19. 아래와 같이 쟁점선박에 관하여 용선계약을 체결한 사실이 확인된다.

＜쟁점선박에 관한 용선계약서의 주요 내용＞

(5) OOO의 청구법인 대표이사 OOO에 대한 「관세법」위반 및 「외국환거래법」위반 혐의 관련 피의자신문조서(2016.10.10.)를 보면, OOO는 용선계약의 체결 경위에 관하여 아래와 같이 이 건 용선계약은 실질적으로 “국적취득조건부 나용선계약”인데 쟁점선박의 선령이 OOO에서 규정하는 중고 냉동선 선령 기준보다 노후하여 쟁점선박을 대한민국 국적으로 취득하는 것이 불가능하였기 때문에 “일반적인 나용선계약”으로 진행하였다는 취지로 진술한 사실이 나타난다.

＜피의자 OOO에 대한 피의자신문조서＞

(6) 청구법인이 제출한 쟁점선박인수도 증명서, 수입신고서 및 상업송장에 따르면 아래와 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구법인은 2015.8.10. OOO로부터 쟁점선박을 인수하고 인수도 증명서를 작성하였다.

(나) 청구법인은 2015.8.10. OOO에 쟁점선박의 입항일 및 반입일을 2015.8.10., 국내도착항을 OOO, 과세가격을 미화 OOO로 각 기재하여 관세 등 합계 OOO원을 신고.납부하였다.

(다) OOO는 2015.8.10. 청구법인에 대하여, 제2차선박매매계약에 따라 쟁점선박을 청구법인에게 양도하였으니 매매대금 미화 OOO 중 미화 OOO달러를 OOO법인의 OOO에 지급하여 달라는 내용의 상업송장(Commercial Invoice)을 발급한 사실이 확인되고, 이에 관하여 청구법인은 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO달러는 OOO에 대하여 기타보증금계정으로 계상한 일화 OOO 중 일부 금액과 상계하는 방식으로 지급하였다고 주장한다.

(7) 청구법인이 제출한 청구법인 명의의 국민.OOO 외화계좌 거래내역 및 대체전표에 따르면, 아래 ＜표3＞과 같이, 청구법인은 2015.10.28.～2016.7.20. 기간 동안 제2차선박매매계약에 따라 OOO로 입금되었던 쟁점선박 매매대금 미화 OOO달러(실제로는 미화 OOO달러)를 전액 회수하였는데, 이 중 미화 OOO달러는 OOO법인에 대한 가공부채인 선수금으로 계상하는 한편, 나머지 금액은 OOO에 대한 자산으로 기타보증금 계정에 계상되어 있던 일화 OOO 중 쟁점선박 매매대금 미화 OOO달러와 상계하고 남은 금액을 대여금 입금으로 회수한 것으로 회계처리한 사실이 확인된다.

＜표3＞ 청구법인의 쟁점선박 매매대금 OOO달러 회수 내역

(8) 처분청이 제출한 조사종결보고서, OOO 거래내역서, 청구법인 대표이사 OOO의 확인서(2018.6.20.) 및 피의자신문조서(2016.10.10.)와 청구법인이 제출한 세무조사결과통지서 및 첨부서류에 의하면, 청구법인은 2011～2016사업연도 합계 OOO원을 OOO로 송금받아 매출누락한 사실이 확인되는데, 청구법인은 이와 같은 매출누락 사실 자체에 관하여는 다툼이 없고, 다만 그와 같은 행위가 “사기나 그 밖의 부정한 행위”에 해당하여 부과제척기간을 10년으로 보아 2011년 및 2012년 과세연도 매출누락분까지 과세대상으로 삼을 수 있는지 여부에 관하여서만 다투고 있다.

(가) 한편 청구법인은 위 OOO원은 참치 구입대금(매입누락), OOO원은 거래처 커미션(부외경비)으로 지출하였다고 주장하였고, 처분청은 이를 반영하여 법인세를 경정한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인 대표이사 OOO는 2016.10.10. OOO의 「관세법」위반 및 「외국환거래법」위반 혐의 피의자신문과정에서 위 OOO원 중 일부는 허위로 OOO법인에 냉동참치를 수출한 것처럼 인보이스를 발행하여 회수하였고, 일부는 OOO에 있는 처자식의 생활비로 보냈다고 자인한 사실이 나타난다.

＜확인서(OOO)＞

(다) 처분청은 매출누락 중 청구법인 대표이사 OOO가 OOO에서 인출하여 개인적으로 사용했다고 인정한 금액을 인출한 시점에 상여로 소득처분하였고, 쟁점선박 관하여는 자산으로 계상한 시점에 상여로 소득처분 한 사실이 확인된다.

(9) 과태료부과사전통지서(2018.7.19.)를 보면, 처분청은 2018.7.19. 청구법인에 대하여 「국세조세조정에 관한 법률」제35조 제1항에 따라 해외금융계좌인 OOO를 처분청에 미신고하였다는 이유로 OOO원의 과태료를 부과할 예정이라는 내용을 고지하였고, 청구법인은 이를 전액 납부한 사실이 확인된다.

(10) OOO의 공소장에 따르면, OOO장은 청구법인 대표이사 OOO가 청구법인과 OOO 사이의 용선계약이 체결된 후인2007.1.23. 쟁점선박을 OOO에 입항시켰음에도 수입신고를 하지 않았다는 이유로, 2016.12.30. 청구법인 대표이사 OOO를 「관세법」위반(밀수입)으로 고발하였고, OOO은 2017.1.17. OOO를 아래와 같은 공소사실에 따라 「특정범죄가중처벌등에 관한 법률」위반(관세)으로 불구속 기소한 사실이 각 확인된다.

＜청구법인 대표이사 OOO에 대한 공소사실 중 주요 내용＞

(11) OOO은 2017.12.29. 청구법인 대표이사 OOO와 청구법인을 아래와 같은 공소사실에 따라 각각 「외국환거래법」위반으로 불구속 기소한 사실이 확인된다.

＜청구법인 대표이사 OOO와 청구법인에 대한 공소사실 중 주요 내용＞

(12) 형사판결문[OOO 2018.12.7. 선고 2017고합28.고합17(병합) 판결, OOO 2019.6.13. 선고 2018노773 판결, 2018.6.19. 확정됨]을 보면, 청구법인과 대표이사 OOO는 쟁점선박 밀수입과 관련하여 「특정범죄가중처벌등에 관한 법률」위반(관세)으로, OOO 예금거래와 관련하여 「외국환거래법」위반으로 기소되었고, 법원은 OOO에 대하여 쟁점선박 밀수입에 대하여는 징역 2년 6개월에 집행유예 3년을, OOO 예금거래에 대하여는 무죄와 면소판결을 선고하였고, 이후 판결이 확정된 것으로 나타나는바, 법원은 아래와 같이 「외국환거래법」위반에 관한 사실인정을 하였으나 공소시효가 완성되었거나 범죄의 증명이 없는 경우에 해당한다고 본 것으로 나타난다.

＜판결 이유 중 「외국환거래법」 위반 관련＞

(13) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.

(가) 먼저 쟁점①에 관하여 살펴본다.

1) 처분청은 OOO를 청구법인의 대표이사 OOO의 개인계좌라고 보아 쟁점선박 매매대금이 OOO에게 귀속되었다고 보아 소득금액변동통지를 하였으나, 「법인세법」제67조는 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호는 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우 그 귀속자에 따라 배당·상여 등으로 처분하되, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에 대한 상여로 처분한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제4항은 내국법인이 「국세기본법」제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 하되, 세무조사통지를 받은 경우 등 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있다.

위와 같은 규정에 의하면, 가공경비 등과 관련된 자금이 실질적으로 사외에 유출되지 아니하였거나, 사외에 유출되었다 하더라도 법인의 업무 등에 사용된 사실이 확인될 경우에는 그 금액은 임원 등에 대한 상여처분 대상에서 제외하는 것이 타당하다 할 것이다(조심 2012서231, 2012.12.31., 조심 2010서990, 2011.9.8. 등 같은 뜻임).

한편, 처분에 대한 적법성 및 과세요건 사실의 존재에 관하여는 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 과세관청에 있으나 법인이 매출사실이 있는데도 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공의 비용을 장부에 계상한 경우, 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 법인 측에서 증명하여야 한다(OOO 2006.1.12. 선고 2003두11797 판결 등 참조).

2) 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO가 입금된 OOO에 관하여, 앞서 살펴본 「외국환거래법」위반과 관련된 형사판결문 중 판결이유 및 과태료부과사전통지서의 내용 등과 같이 OOO를 청구법인의 해외차명계좌로 인정할 수 있다면 청구법인의 계좌인 OOO에 입출금된 금원은 입금시 사외유출된 것으로 볼 수 없고, 출금시 사외유출 여부를 판단하여야 하는 것이 합리적이라 하겠다.

다만, 청구법인은 OOO가 청구법인의 해외차명계좌이므로 쟁점선박 매매대금이 OOO에 입금되어 유출되지 아니한 이상 사외유출을 전제로 한 이 건 소득금액변동통지는 성립할 수 없다고 주장하는 반면, 처분청은 OOO를 청구법인의 계좌인 동시에 OOO 개인계좌의 성격을 가지고 있다고 보아 OOO가 쟁점선박 매매대금을 임의로 사용가능하였고 실제 임의로 사용하였다는 이유로 사외유출되었다는 의견을 제시하면서 OOO의 법적 성격에 관하여 다투고 있으나, 심리과정에서 제시된 증빙만으로는 OOO가 사실상 청구법인의 계좌인지 또는 대표이사 OOO의 계좌인지 여부가 불분명하므로, 청구법인이 사실상 OOO를 사용하기 시작한 때부터의 입출금내역 및 그와 같은 입출금내역이 청구법인의 사업과 관련이 있는지 여부, 쟁점선박 매매대금의 법인장부계상 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 소득금액변동통지금액을 경정함이 타당하다고 판단된다. 한편, 위와 같이 OOO의 성격 등을 재조사하여 그에 따라 사외유출 여부가 결정될 수 있다면 쟁점선박 매매대금 중 미화 OOO의 사외유출 여부나 소득처분의 귀속시점에 대한 심리의 실익이 없다고 보인다.

한편, 처분청은 쟁점선박 매매대금(미화 OOO달러) 외 나머지 금원에 대하여 청구법인 대표이사 OOO가 OOO에서 인출하여 개인적으로 사용하였다고 인정한 금액을 이를 인출한 시점에 상여로 소득처분한 반면, 청구법인은 이에 관한 구체적인 증빙을 제시하고 있지 아니하므로 이에 대한 처분청의 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 「국세기본법」제26조의2 제1항, 같은 법 시행령 제12조의2 및 「조세범처벌법」제3조 제6항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 이중장부의 작성 등 장부의 거짓기장 등 「조세범처벌법」제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 규정된바, 청구법인이 매출누락을 위한 용도로 국내에서 확인이 곤란한 해외차명계좌인 OOO를 사용하고, 해외계좌에서 국내계좌로 대금을 주고받기 위하여 실제 매출거래가 없음에도 인보이스를 조작하고 회계장부상 허위의 계정과목을 사용하는 등 적극적인 은닉행위로 조세의 부과징수를 불가능하게 외관을 작출한 점 등으로 보아, 처분청이 청구법인의 OOO 사용을 사기 그 밖의 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 이 건 부가가치세 및 법인세 등을 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 청구법인에 대한 처분내역