조심 2021중6931 (2022.05.02)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2007.1.9., 2007.7.11., 2011.10.12. OOO 소재 2,255.3㎡의 토지(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 지하 3층 지상 4층으로 구성된 7,706.22㎡의 건물(이하 “쟁점건물”이라 하고, 쟁점토지와 쟁점건물을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)의 지분 합계 20.3%(2007.1.9. 14.3%, 2007.7.11. 2.4%, 2011.10.12. 3.6%)를 취득하였고, 청구인을 포함한 쟁점부동산의 공유자들은 2020.4.14. 쟁점부동산을 주식회사 AAA에게 총 OOO원[쟁점토지 양도가액 OOO원, 쟁점건물 양도가액 OOO원(부가가치세 제외)]에 양도하였으며, 청구인은 2020.6.30. 쟁점부동산의 전체 양도가액 중 청구인의 지분비율에 해당하는 OOO원(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원)을 양도가액으로 하여 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고하였다. 나. OOO청장은 청구인이 신고한 쟁점부동산의 토지 및 건물의 양도가액이 기준시가로 안분계산한 가액과 100분의 30 이상의 차이가 나므로 「소득세법」 제100조 제3항에서 정하는 “토지 및 건물 등의 가액이 불분명한 때”에 해당하는 것으로 보아 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 기준시가 비율로 안분 계산하여 양도소득세 과세표준을 산출하도록 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2021.8.26. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 경정.고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.11.12. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점부동산에 대한 감정평가가액이 존재하는데도 처분청이 ‘토지 및 건물 등의 가액이 불분명한 때’로 보아 기준시가로 안분 계산하여 과세한 것은 위법.부당하다. (가) 관련 규정에 따르면, 감정평가가액이 있는 경우에는 감정평가가액에 따라 토지와 건물의 구분가액을 안분 계산하여야 한다. 「소득세법」 제100조 제2항, 같은 법 시행령 제166조 제6항 및 「부가가치세법 시행령」 제64조 제1호 등에 의하면, 양도자와 양수자간 합의에 따른 실지거래가액을 기준으로 양도가액을 계산하는 경우 (i) 토지와 건물 등을 함께 양도하는 경우 이를 각각 구분하여 기장하는 것이고, (ii) 만일 ‘토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때’에는 양도 당시의 기준시가(감정평가업자의 감정평가가액이 있는 경우 감정평가가액)를 기준으로 안분 계산하는 것이다. 또한 「소득세법」 제100조 제3항에 따르면 당사자가 구분 기재한 실지거래가액이 기준시가(감정평가업자의 감정평가가액이 있는 경우 감정평가가액)를 기준으로 안분한 금액과 30% 이상 차이가 발생하는 경우 ‘토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때’에 해당하는 것으로 보는 것인바, 위 규정의 문언상 ‘기준시가’로 안분한 금액을 계약서상 실지거래가액과 비교하기 위해서는 감정평가가액이 존재하지 않아야 하는 것이고, 만일 토지와 건물에 대한 합당한 감정평가가액이 존재하는 경우에도 기준시가로 안분 계산한다면 이는 위 규정에 위배되는 것이다. (나) 쟁점부동산에 대하여 2020.2.26.을 기준일로 하여 감정평가한 가액이 있는 이상 ‘토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때’에 해당하지 아니하는 것이고, 감정평가가액과 매매계약서상 토지가액을 비교하면 그 차이는 아래 ＜표1＞과 같이 3.99%로서 실지거래가액과의 차이 비율이 30% 이내이므로 청구인이 실지거래가액을 기준으로 양도소득세를 신고·납부한 것은 정당하다. ＜표1＞ 실지거래가액과 감정평가가액을 비교한 내역 OOO (다) 처분청은 쟁점부동산 감정평가서상 ‘감정평가 외’로 기재된 쟁점건물에 대해서는 감정이 이루어지지 아니하였으므로 감정가액이 존재하지 아니한다는 의견이나, 건물철거가 예정되어 그 가치가 0원이기 때문에 평가하지 아니한 것과 철거 예정인 건물에 대해서 여러 감정평가 기법을 동원하여 0원으로 평가하는 것은 그 경제적 실질에 있어 차이가 없고, 실제로 쟁점건물이 철거된 사실이 확인되는 이상 그 감정평가가액은 0원으로 인정되어야 한다. (2) 철거예정인 건물의 가치는 「소득세법」 제100조 제3항 규정의 적용 대상이 아니므로, 쟁점건물의 가액은 0원으로 평가되어야 한다. 2015.12.15. 법률 제13558호로 개정된 「소득세법」 제100조 제3항의 개정 목적은 자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피를 방지하기 위한데 있고, 철거예정인 건물의 가치는 0원으로 인정되어왔던 사례를 고려하면, 철거예정인 건물을 평가하지 않은 것은 조세회피와 무관한 것이고, 조세심판원은 매매계약의 조건 및 거래 전후의 사정 등을 종합하여 건물을 철거할 목적으로 무상취득한 경우에는 당해 건물의 가액을 기준시가에 의하여 안분계산한 과세처분이 위법하다고 결정한 바 있으며(조심 2010중3545, 2011.4.12.; 조심 2013중4011, 2014.10.15.), 대법원은 주택을 멸실할 조건으로 토지를 양도한 경우에는 그 매매목적물이 토지에 한정된다고 판시한 바 있다(대법원 2007.11.16. 선고 2007두19744 판결). 위와 같은 선결정례 및 판례에 의하면, 2015년 「소득세법」 제100조 제3항의 개정 이전에도 철거가 예정된 건물의 가치는 0원으로 인정되어 왔고, 이는 철거예정 건물의 감정평가 여부는 조세회피와 무관하다는 것을 뒷받침하는 것이다. 따라서 임의적 구분기재를 통한 조세회피를 방지하겠다는 관련 규정의 입법취지상 철거 예정인 건물에는 위 규정이 적용되지 않는다고 보는 것이 합리적이고, 청구인을 비롯한 양도인들과 양수인이 이 건 매매계약서상 구분 기재한 건물의 가액이 이를 0원으로 감정평가한 가액보다 세 부담 측면에서는 도리어 불리한 결과를 가져오는 점에서 조세회피 목적과는 무관한 것으로 볼 수 있으므로 처분청이 「소득세법」 제100조 제3항을 적용하여 기준시가를 기준으로 쟁점부동산 토지와 건물의 가액을 안분 계산하여 과세한 이 건 처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인이 철거가 예정되어 있다는 이유로 쟁점건물을 감정평가에서 제외한 것은 합당한 감정평가로 보기 어렵고, 청구인이 심리자료로 제시한 감정평가 저널의 ‘철거예정인 건물은 가치가 없어 감정평가에서 제외한다’라는 내용은 과세처분의 근거가 되는 공적인 견해에 해당하지 아니한다. 「감정평가에 관한 규칙」 제15조 제1항은 건물의 감정평가 시에는 대상물건의 재조달 원가에 감가수정을 하여 가액을 산정하는 원가법을 적용토록 규정하고 있는바, 이에 따르면 쟁점건물은 매매계약 체결 당시 보증금 OOO원, 월 임대료 OOO원에 임대되고 있었고, 아래 ＜표2＞와 같이 장부가액은 OOO원, 기준시가는 OOO원으로서 상당한 재산적 가치가 있었던 것으로 보인다. ＜표2＞ 쟁점부동산 기준시가 및 장부가액 내역 OOO 또한 쟁점부동산 매매계약서 제2조 제3항에서 ‘임대갱신은 매수인과 협의로 한다.’라고 한 것을 근거로 양수인이 쟁점부동산을 매입 즉시 철거할 예정이었다고도 단정할 수는 없고, 기계장비 등을 고려하여 건물가액을 OOO원으로 산정하였다는 청구인의 주장을 뒷받침할 수 있는 매매계약서상 근거는 확인되지 아니한다. (2) 일반적으로 토지와 건물의 가액은 양도자와 양수자의 이해관계에 따라 임의로 정할 수 있는 것이어서 이를 그대로 인정한다면 토지와 건물의 가액을 구분하지 아니하고 일괄 양도한 자 등과 과세형평상 맞지 아니하는 결과가 초래될 수 있는 점을 고려하여 「소득세법」 제100조 제3항, 같은 법 시행령 제166조 제6항 및 「부가가치세법 시행령」 제64조 는 양도가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 양도한 경우 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 양도당시의 기준시가 등에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분 계산한다고 규정하고 있다. 이에 따르면 ‘토지와 건물의 가액 구분이 불분명한 때’라 함은 토지와 건물가액 구분 없이 양도한 경우뿐만 아니라 계약서에 가액의 구분이 되어 있더라도 당사자 사이의 진정한 합의에 의한 것이 아니라거나 통상의 거래관행에 현저히 벗어나 합리적인 가액 구분이라고 볼 수 없는 경우에는 위 규정이 적용되는 것이다. 또한 토지와 건물을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 토지와 건물을 구분 기장한 가액이 위 규정에 따른 안분가액과 100분의 30이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물가액이 불분명한 것으로 간주하면서 이에 대한 예외규정을 두지 않고 있는 것은 계약서 등에 가액의 구분이 되어 있더라도 이를 당사자의 진정한 합의에 기한 것인지, 조세회피 목적으로 기재한 것인지를 명확히 입증하기 어려운 사정을 감안하여 ‘토지와 건물 가액이 불분명한 때’의 판단기준을 명확히 하려는 취지로 보아야 하고, 「소득세법」 제100조 제2항 및 제3항 규정에도 불구하고 해당 규정에 따른 가액 구분이 불분명한 경우 납세자가 그 가액의 구분이 통상의 거래관행에 따른 합리적인 의사합치의 결과라는 사실을 입증하면 그 가액에 따르도록 한다면 이는 조세 법률관계를 명확히 하고자 하는 입법취지에 위배되는 결과를 초래한다. 따라서 이 건의 경우 청구인이 구분 기장한 쟁점부동산의 토지와 건물 가액은 기준시가에 따라 안분 계산한 가액과 30% 이상 차이가 발생하고 있고, 토지·건물 일괄매각의 경우 물건별 구분 없이 총 매매가액으로 계약하는 것이 일반적인데도 청구인이 합리적인 기준 없이 토지 및 건물의 가액을 임의로 구분하여 총 매매가액으로 매매계약서를 작성한 경우보다 양도차익이 낮게 산출되도록 한 것은 ‘자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피’에 해당되는 것이므로 처분청이 계약일 현재의 기준시가에 따라 쟁점부동산의 양도가액을 안분 계산하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점부동산의 토지와 건물의 양도가액 구분이 불분명한 것으로 보아 기준시가로 안분계산하여 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다. ② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. ③ 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다. (2) 소득세법 시행령 제166조【양도차익의 산정 등】⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 「부가가치세법 시행령」 제64조 에 따라 안분계산 하며, 이를 적용함에 있어 「상속세 및 증여세법」 제62조 제1항에 따른 선박 등 그 밖의 유형재산에 대하여 「부가가치세법 시행령」 제64조 제2호 단서에 해당하는 장부가액이 없는 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제62조 제1항에 따라 평가한 가액을 기준으로 한다. (3) 부가가치세법 제29조【과세표준】⑨ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 또는 구축물 등을 함께 공급하는 경우에는 건물 또는 구축물 등의 실지거래가액을 공급가액으로 한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다. (4) 부가가치세법 시행령 제64조【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】법 제29조 제9항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 항 제2호에 따른 안분계산한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다. 1. 토지와 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 “건물등”이라 한다)에 대한 「소득세법」 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우 : 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」 제2조 제4호에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인을 포함한 쟁점부동산 공유자는 쟁점부동산을 2020.4.14. 양도하였고, 청구인은 쟁점부동산 매매계약서에 구분기재된 토지.건물의 매매가액(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원) 중 청구인의 지분비율 20.3%에 해당하는 OOO원을 쟁점토지 및 건물 매매가액 비율에 따라 안분한 가액(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원)을 양도가액으로 하고, 취득가액은 OOO원(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원)으로 하여 이 건 양도소득세 신고를 하였다. (2) 처분청은 쟁점부동산의 매매가액 OOO원 중 청구인 지분비율(20.3%)에 해당하는 OOO원을 쟁점부동산의 건물ㆍ토지 기준시가로 아래 ＜표3＞과 같이 안분 계산하여 아래 ＜표4＞와 같이 청구인의 양도소득금액을 경정하였다. ＜표3＞ 쟁점부동산의 매매가액을 안분 계산한 내역 OOO ＜표4＞ 처분청의 양도소득세 경정내역 OOO (3) 처분청의 과세전적부심사결정서(2021.8.12.)에 의하면, 청구인을 포함한 쟁점부동산 지분 보유자 25명은 2007.3.5. 쟁점건물을 소재지로 부동산임대사업자 등록을 하였고, 쟁점부동산을 양도한 2020년 제1기 부가가치세 신고서상 청구인을 포함한 지분 보유자들은 쟁점건물을 3명의 사업자에게 임대하고 2020.4.30. 퇴거 시까지 보증금 OOO원, 월임대료 OOO원(합계 OOO원)을 수취하였고, 대표공동사업자의 2019년 귀속 종합소득세 신고서 표준대차대조표상 장부가액은 쟁점토지가 OOO원, 쟁점건물이 OOO원으로 확인된다. (4) 청구인이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) 청구인은 OOO 소재 쟁점부동산에 대한 매매계약서(계약일자 2020.3.16.) 사본 1부를 제출하였는바 매매계약서의 주요내용은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 쟁점부동산 매매계약서 주요 내용 OOO (나) 쟁점부동산 매수인 주식회사 AAA은 담보 목적으로 ㈜BBB감정평가법인에게 쟁점부동산에 대한 감정평가를 의뢰하였고, ㈜BBB감정평가법인이 2020.2.26.을 기준일로 하여 작성한 감정평가표를 보면 건물을 제외한 쟁점토지의 감정가액은 OOO원이고, 쟁점건물은 멸실예정을 이유로 평가된 감정가액이 없다. (다) OOO구청장이 발급한 건축물 해체 허가서에 의하면, OOO 소재 건축물(연면적 1,477.59㎡) 및 OOO 소재 건축물(연면적 7,706.22㎡)에 대하여 2020.9.7. 및 2020.10.15. 해체허가를 받은 사실이 나타난다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「소득세법」제100조 및 같은 법 시행령 제166조 제6항, 「부가가치세법 시행령」제64조 제1호에서 양도가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 토지와 건물 등에 대한 「소득세법」 제99조 의 규정에 의한 기준시가가 모두 있는 경우에는 계약일 현재의 기준시가에 따라, 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 따라 비례하여 안분 계산하도록 하는 한편, 「소득세법」제100조 제3항은 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 위 규정에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 보는 것으로 규정하고 있다. 이 건의 경우 쟁점부동산 양수인이 담보물 평가를 목적으로 쟁점토지에 대하여 감정의뢰하여 회신받은 감정평가가액은 쟁점건물에 대하여는 멸실예정을 이유로 이를 평가에서 제외하고 있는 점, 양도당시 청구인을 포함한 쟁점부동산 양도인들이 쟁점건물을 보증금 총 OOO원, 월 임대료 총 OOO원에 임대하는 등 쟁점건물은 상당한 재산적 가치가 있었던 것으로 보이는 점, 양도당시 기준시가로 안분계산한 쟁점토지의 가액 대비 매매계약서상 쟁점토지의 구분기재 가액은 143.2%이고, 쟁점건물의 구분기재 가액은 12.0%에 불과한 것으로 나타나며, 양도당시 기준시가의 비율로 쟁점토지가액을 안분하면 67.0%이지만, 매매계약서상 쟁점토지가액의 비율은 96.0%로 지나치게 높게 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 「소득세법」제100조 에 따라 토지와 건물가액의 구분이 불분명한 것으로 보아 쟁점부동산의 양도가액을 기준시가로 안분계산하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.