조심 2020부2539 (2021.12.02)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1989년 설립되어 담배를 제조하는 사업자로, 2002.8.29. OOO에 담배 제조장 허가를 받고 2012.8.2. OOO로 제조장(이하 “OOO제조장”이라 한다)을 이전하였고, 2014년 12월에 담배 OOO갑(이하 “쟁점담배”라 한다)을 OOO제조장에서 OOO 소재의 OOO(이하 “OOO물류센터”라 한다)로 반출한 후 2015년 1월부터 2015년 5월까지 도매상에게 반출하면서 개별소비세 합계 OOO원(2015년 1월분 OOO원, 2015년 2월분 OOO원, 2015년 3월분 OOO원, 2015년 4월분 OOO원, 2015년 5월분 OOO원)을 신고.납부하였다.

나. 청구법인은 2020.3.18. 쟁점담배가 OOO제조장에서 OOO물류센터로 반출된 때인 2014년 12월이 개별소비세 과세시기이고 반출된 당시에는 2014.12.23. 법률 제12846호로 일부 개정된 「개별소비세법」(이하 “개정 개별소비세법”이라 한다)이 시행되기 이전이므로 기 납부한 2015년 1월분부터 5월분까지 개별소비세 합계 OOO원을 환급하여 달라는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 개별소비세 과세시기는 미납세반출 재고가 실제로 반출된 시점인 OOO물류센터에서 도매상에게 반출된 때로 보아 2020.3.25. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.6.19. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인은 2014년에 쟁점담배를 OOO제조장으로부터 반출하였으므로 개정 개별소비세법이 적용되지 않고, 개정 개별소비세법이 적용된다고 하더라도 미납세반출 관련한 요건이 충족되지 않았으며, 신청 및 승인 절차가 없어 미납세반출 규정이 적용될 수 없을 뿐만 아니라 OOO물류센터는 오로지 창고의 기능만을 수행하고 있을 뿐이므로 처분청이 쟁점담배가 2014년에 반출되었다고 보아 한 이 건 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다.

(1) 쟁점담배는 2014년에 OOO제조장에서 반출이 이루어졌고, 이와 같은 경우 당해 반출시점의 법령에 따라 과세여부를 판단되어야 한다.

(가) (반출의 의미 - 사실행위) 처분청은 반출의 개념에는 청구법인이 최종소비자에게 이전되는 행위가 포함되어야 하므로 미납세반출 재고가 실제 반출되는 시점이 납세의무가 성립하는 ‘반출’에 해당한다는 의견이나, “반출”의 사전적 의미는 “운반하여 내는 것”으로서, 과세관청의 세법해석의 지침이 되는 ‘개별소비세법 기본통칙’ 4-0…7도 “반출”의 개념을 “과세물품을 제조장으로부터 현실적으로 제조장 이외의 장소로 이동하는 사실행위”로 정의하면서 “제조장에서 제조한 견본품, 광고선전품을 무상으로 반출하는 경우”도 반출에 포함된다고 해석하고 있다.

대법원도 “반출”의 개념을 “제조장에서 제조장 밖으로의 반출”이라고 하면서 “반출원인은 매매, 증여, 교환, 담보, 단순한 저장 등 그 원인의 여하를 불문”한다고 판시(대법원 1981.2.24. 선고 80누8 판결)하였다.

따라서 쟁점담배가 OOO제조장에서 반출이 되었다면 최종소비자라든가 미납세반출 여부와는 무관하게「개별소비세법」에 따라 ‘반출’된 것으로 보아야 한다.

(나) 개정 개별소비세법의 부칙이 적용될 사안이 아니다.

개정 개별소비세법 부칙 제1조에 2015.1.1. 시행한다고 규정하고 있고, 제2조에는 이 법 시행 이후 제조장에서 반출하거나 수입신고하는 경우부터 적용한다고 규정하고 있다. 즉 개정 개별소비세법은 ‘이 법 시행 이후 제조장에서 반출’되는 사안에 대해서만 적용된다. 쟁점담배는 모두 이 법 시행 이전에 OOO제조장에서 완제품의 상태로 반출된 것이라는 점에 대해서는 처분청과 청구법인 간에 이견이 없고, 그렇다면 이 건은 2015년부터 시행되는 개정 개별소비세법이 적용되는 사안이 아니며, 2015년 이전에 시행되고 있었던 구「개별소비세법」에서는 담배의 반출이 과세대상조차 아니었으므로 이 건 거부처분은 위법하다.

(2) 법령의 규정상 미납세반출이 인정되는 경우에는 징수를 유예하는 등의 일정한 법률효과를 가져올 수 있으나, 이와 같은 미납세반출 제도는 현금흐름의 측면에서 납세자에게 일정한 혜택을 주는 것으로서, ① 일정한 요건이 충족되는 경우에만 적용되며, ② 납세자의 신고, ③ 과세당국의 수리행위까지 요하고 있으므로 이 건에서 미납세반출이 성립하지 않고, 성립할 수도 없는 사안이다.

(가) (미납세 반출이 인정되는 요건)「개별소비세법」상 미납세반출은 일정한 경우에 해당하는 때에만 미납세반출을 인정하도록 규정하고 있다.

「개별소비세법」상 미납세반출을 신청하기 위해서는 일정한 요건을 요하는바, 청구법인의 사안에 적용될 수 있는 사유가 없었다. 처분청은 경정청구 거부처분의 사유로 쟁점담배가 OOO물류센터(하치장)로 입고되었다는 점을 강조하고 있는데, 적어도 하치장에 대한 미납세반출이 성립되기 위해서는「개별소비세법 시행령」상 “별표 1 제5호의 물품”을 보관·관리하기 위한다는 목적이 있어야 하나 “별표 1 제5호의 물품”은 ‘자동차관리법상 일정한 자동차’를 의미하므로 쟁점담배에 적용되지 않는다.

(나) (미납세반출의 신청 및 승인 절차) 미납세반출을 인정하기 위해서는 일정한 신청 및 승인 절차가 필요하다.

납세자가「개별소비세법」상 미납세반출의 신고를 하고 이를 승인받지 않는 경우라면,「개별소비세법」상 미납세반출이 인정되지 않는다. 즉 일정한 제조장이나 보세창고에 반출하였다고 하더라도「개별소비세법」상 미납세반출의 승인을 받지 않는 경우에는 징수유예의 효과가 전혀 나타날 수 없게 되는 것이고, 신고와 승인이 되지 않은 경우까지 징수를 유예할 필요성은 없기 때문이다.

학계에서도 이와 동일하게 미납세반출이 적용되기 위해서는 일정한 신고 및 승인 절차가 필요하다고 보고 있다. 이는 미납세반출 신고 및 승인이 없이도 징수유예를 인정한다면 사실상 미납세반출의 신고 및 승인제도가 형해화되는 것이기 때문에 당연한 측면이 있으며, 실제로 실무상 미납세반출을 신고 및 승인을 하지 않은 경우에는 징수유예가 적용되지도 않는 것으로 운용되고 있다. 그렇다면 청구법인의 경우에는 이와 같은「개별소비세법」상 규정된 미납세반출의 신청을 한 바도 없으며, 과세당국이 이를 승인한 바도 없었으므로 미납세반출이 이루어진 사안에 해당하지 않는다.

(3) (제조장의 범위 관련) OOO물류센터는 제조장에 해당하지 않는다.

(가) 청구법인은 OOO제조장에서 담배의 완성품을 제조 및 완성하였기 때문에, 이와 무관한 OOO물류센터는 제조장에 해당하지 않는다. 또한 제조장과 관련하여 대법원은 “제조장이라 함은 물품을 제조하는 특정지역과 그 지역 내의 건조물을 말하는바, 그 부지의 연속 여부를 불문하고 동일한 관리인에 의하여 관리되며 그것이 1개의 제조장이라고 인정되는 실태에 있는 것을 지칭한다”고 판시하였고(대법원 1981.2.24. 선고 80누8 판결), 조세심판원도 “제조장이라 함은 과세물품을 제조하는 특정지역과 그 지역내의 건조물을 말한다”고 결정하였다(국심 81부770, 1982.2.1.). 국세청도 ‘석유제품 제조장으로부터 2.5킬로미터 떨어진 지역에 설치된 저장 탱크는 제조장과 파이프라인으로 연결되어 있다고 하더라도 제조장이라 볼 수 없다’고 유권해석(비46430-202, 2000.6.14.)을 한 바가 있다.

OOO물류센터는 담배를 제조하는 시설이 아니고,「건축법」상 ‘창고시설’에 해당하며, 청구법인이 아닌 주-AAA에 의해 관리되고 있으며, OOO제조장에서 약 13.7㎞ 이상 떨어져 있기 때문에 제조장에 해당하지 않는다.

(나) 하나의 제조장이라고 볼 수도 없다.

구

「지방세법」제53조

는 제조장에서 “다른 제조장” 또는 “보세구역”으로 담배를 반출하는 경우를 미납세반출 대상으로 규정하고 있을 뿐 제조장에서 “같은 제조장”으로 이동하는 경우를 미납세반출 대상으로 규정하고 있지 않은데, 만일 OOO물류센터가 “OOO제조장의 일부”였다면, OOO제조장에서 OOO물류센터로의 이동은 제조장 내 이동으로 “제조장에서의 반출” 자체가 이루어지지 않은 것이 되므로 청구법인의 지방자치단체에 대한 구「지방세법」상 미납세반출 신고가 수리되지 않았을 것이다. 즉 그 실질을 보더라도 명확하지만, 지방자치단체 역시 적어도 OOO제조장과 OOO물류센터를 하나로 볼 수 없다는 점을 명확히 하고 있다.

나. 처분청 의견

담배공급의 편의를 위한 보관.재고 저장 등 담배의 소비가 전제가 되지 않은 단계에서 반출하는 미납세반출의 경우에는 그 반입장소로부터 다시 반출될 때, 개별소비세 신고.납부의무가 성립되므로 2014년말 OOO물류센터에 소재하던 쟁점담배는 미납세반출 재고에 해당되어 OOO물류센터는 제조장으로 의제되고 OOO물류센터에서 반출될 때 개별소비세 신고.납부의무가 성립된다.

(1) 쟁점담배가 OOO제조장에서 OOO물류센터로 반출한 것은 미납세반출에 해당한다.

(가) 구

「개별소비세법」제14조

제1항에서는 미납세반출 사유를 정하고 있고, 특히 담배에 대하여는 같은 법 제20조의3 및 구

「지방세법」제53조

제1호가 적용된다. 담배에 관한 미납세반출 사유에 해당될 경우 반입장소가 제조장으로 의제되므로(구

「개별소비세법」 제14조

제4항), 그곳에서의 반출이 “제조장에서의 반출”로 평가된다.

구「지방세법」은 그 문언상 의미가 명확하다. 담배에 관한 개별소비세의 경우 어느 “제조장 또는 보세구역”에서 다른 “제조장 또는 보세구역”으로 반출할 경우 그것이 담배 공급의 편의를 위한 것이라면 이를 미납세반출로 인정하여 반입장소를 다시 제조장으로 보라는 의미이다. 명백한 위 문언과 달리 해석한다면 조세법률주의와 법적 안정성에 반하는 해석론이 된다.

(나) OOO물류센터는 보세구역이다.

청구법인이 제조공장에서 보세구역인 OOO물류센터로 쟁점담배를 옮긴 것은 미납세반출의 요건에 그대로 해당하고, 청구법인조차도 2020년 이래 일관되게 그렇게 세무처리를 해 왔다.

결국 청구법인이 쟁점담배를 OOO물류센터로 반입시킨 것은 미납세반출에 해당하는 것이고, 청구법인 스스로도 그로 인한 과세이연을 통한 이익을 일관되게 누려 왔으므로 쟁점담배가 2015.1.1. 이후에 OOO물류센터로부터 반출된 이상 구「개별소비세법」상 과세요건에 그대로 해당한다.

(2) 청구법인이 미납세반출 승인신청이나 승인이 없어서 미납세반출 규정을 적용할 수 없다는 주장은 타당하지 않다.

(가)「개별소비세법」상 미납세반출 규정을 둔 취지는 반출과세의 문제점을 보완하는 것이다.

대법원 2015.12.23. 선고 2013두16074 판결에서 ‘

「개별소비세법」제14조

가 규정한 미납세반출 제도는 특정한 과세물품에 대하여 개별소비세의 부담이 유보된 상태로 반출하는 것을 허용하는 과세유보조치이다. 이는 개별소비세가 최종소비자를 담세자로 예정하여 과세되는 조세인 점을 감안하여, 과세물품의 단순한 보관 장소의 변경이나 제조공정상 필요에 의한 반출 등의 경우에는 개별소비세의 부담이 유보된 상태로 반출을 허용함으로써 반출과세 원칙에 따른 문제점을 보완하려는 데 그 취지가 있다’고 판시하였다. 여기서 말하는 반출과세의 문제점이란 개별소비세의 보전과 징수의 편의를 위해 제조장 등에서 반출될 때 천편일률적으로 과세요건이 성립되도록 함으로 인해 발생되는 불합리를 의미한다. 이에 반출과세의 문제점을 보완한다는 것은 ‘개별소비세 보전이나 그 밖에 단속에 지장이 없다고 인정될 경우’로서 합리성이 도모될 필요가 있다면 최초 반출시에만 과세요건이 성립되는 일률적 기준에 대한 예외를 인정하여 개별소비세 제도를 합리적으로 운영하겠다는 취지로 어렵지 않게 이해된다.

(나) 반출과세의 문제점을 보완하고자 하는 미납세반출 제도는 두 가지 측면의 의미가 있다.

첫번째는 납세자 입장에서 과세이연의 혜택을 부여하는 의미가 있다. 예컨대

「개별소비세법」제14조

제1항 제6호에서 잘 보여주듯 ‘개별소비세 보전이나 그 밖에 단속에 지장이 없는 경우’와 같이 반출과세를 굳이 고수할 필요가 없고 오히려 납세자를 위해 합리적 과세시기 조정의 필요가 있을 경우 제조장에서 반출되는 경우가 아니라 그 후의 시점으로 납세의무 성립시기를 미뤄 주어 납세자를 배려하는 것이다. 일반적인 미납세반출의 경우는 이와 같은 경우라 할 수 있다.

두번째는 반출과세의 문제점을 보완할 필요가 있는 다른 경우이다. 이는 이 건의 경우처럼 개별소비세 과세대상이 아니었던 것이 새로이 과세대상이 되는 경우라든지, 개별소비세 세율이 인상되는 경우에 관한 것이다. 이 경우 일률적으로 제조장에서 반출할 때 개별소비세 납세의무가 성립한다고 한다면, 특정 납세의무자가 과세규정 신설 또는 세율 인상 전에 반출한 물품을 보관하였다가 개정된 법 시행 후 판매하게 될 경우 간접소비세의 특성상 소비자는 신설되거나 인상된 세 부담을 고스란히 떠안게 되는 반면 특정 납세의무자는 납세의무를 면하면서 소비자의 부담으로 차익을 얻는 심히 불합리한 사태가 초래된다. 이런 경우에는 미납세반출 규정을 적용함으로써 반출과세의 문제점을 훌륭하게 보완할 수 있다. 즉, 위 미납세반출제도에 의한 납세의무 성립시기의 유보는 간접세라는 개별소비세의 본질에서 유래된 것이다.

기본적으로 개별소비세는 물품의 소비를 과세물건으로 하고 최종소비자를 담세자로 예정하여 과세되는 조세이고, 단지 징세의 편의를 위하여 제조장 또는 보세구역에서 반출될 때 제조자 또는 수입판매업자에게 일괄하여 미리 이를 납부하도록 하는 것이다. 이에 따라 담배가격이 그만큼 인상되므로 이를 실질적으로 전가받아 부담하는 자는 소비자이다. 그런데 만일 소비자에게 물품을 공급하는 반출이 아니라 단순한 보관 장소의 변경에 불과한 반출이었다면 과세물건인 물품의 소비행위와 연결되지 않는 반출인 것이다. 이 때문에 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 개별소비세를 부과하지 않는 것이 물품의 소비행위를 과세물건으로 하는 개별소비세의 본질에 부합한다. 개별소비세는 납세자(제조자)와 담세자(소비자)가 다르므로 반출과세 원칙을 유연하게 적용함으로써 납세의무 성립시기와 소비자에 대한 직접 공급을 위한 반출시기의 간격을 최대한 줄여 위와 같은 불합리한 사태를 막겠다는 취지이다.

「개별소비세법 시행령」제19조

제1항이 정하는 미납세반출 승인의 취지와 기능을 생각해 볼 필요가 있다. 미납세반출승인 신청제도는 오직 위의 첫번째의 기능을 위한 제도이다. 납세의무자가 미납세반출의 혜택을 받기 원할 경우 과세관청이 그 미납세반출사유 해당여부를 검토하여 미납세반출제도가 부당하게 적용되지 않도록 하고, 향후 반입장소에서 반출될 시점에 과세가 확실하게 이루어져 세수보전에 문제가 없도록 사후관리를 제대로 하기 위해서 미납세반출승인 관련 신청서류 제출 및 미납세반출승인절차를 둔 것이다.

반면에 과세관청이 미납세반출 사유에 해당한다고 판단하여 처분 등을 하는 경우는 위 두 번째의 기능에 입각하여 미납세반출 규정이 적용되는 경우이고 특정 납세자의 신청에 의한 미납세반출승인이 요구되는 상황이 아니므로 논리상 미납세반출승인신청이나 승인이 따로 필요하지 않는다. 이 경우 사후관리도 필요 없고 그러한 처분에는 이미 미납세반출 승인이 논리상 전제되어 있는 것이다.

사실 청구법인도 이러한 점을 충분히 인식했기 때문에 청구법인은 미납세반출에 대한 신청이나 승인절차 없이 2014.12.31. 현재 보세창고인 OOO물류센터에 미납세반출된 쟁점담배를 2015.1.1. 이후 실제 반출하면서 개별소비세를 신고 및 납부하였다.

(다)

「개별소비세법 시행령」제19조

제1항이 정하는 절차에 의하지 아니하더라도

「개별소비세법」 제14조

제4항은 적용될 수 있다.

(3) 2014년말 OOO물류센터에 보관되던 쟁점담배가 미납세반출 재고에 해당되어 동 센터는 제조장으로 의제되고 OOO물류센터에서 반출될 때 개별소비세 신고ㆍ납부 의무가 성립된다. 설령 미납세반출이 적용되지 않더라도 아래와 같은 점을 고려할 때 OOO물류센터를 제조장이 아닌 것으로 단정할 수는 없다.

(가) 구「개별소비세법」에서는 “제조장”의 정의 및 범위를 직접 규정하고 있지 않다. 그러나 담배소비세의 근거 규정인 구

「지방세법」제47조

제5호에서는 제조장을 “담배를 제조하는 제조자의 공장”이라고 규정하고 있다. 하지만 ‘공장’이란 제품을 제조하는 것에서 나아가 실제 유통하기 전까지 제품을 보관하는 공간도 포함하는 개념이다.

(나) ‘개별소비세법 기본통칙’ 4-0…5에는 “제조장”이란 “과세물품을 제조하는 자가 그 사업을 영위하거나 영위하기 위한 장소”로 규정하고 있고, 같은 통칙 4-0…6 제1항에는 제조장의 범위와 관련하여 “직접 직결되어 있지 않다 하더라도 근접한 장소로서 판매.제조.저장 등이 총괄적으로 이루어지는 경우에는 그 부지들은 하나의 판매장 또는 제조장”으로 규정하고 있다. 즉 제조장이란 기본적으로 사업을 영위하기 위한 장소까지 포함하는 개념이며, 제품의 판매·제조·저장 등이 총괄적으로 이루어지는 사업의 경우에는 설령 제조시설을 갖추지 않거나 제조공장과 떨어져 있는 곳이라서 그러한 사업의 내용 중 일부를 담당하면서 기능적인 측면에서 제조공장 중 일부로 볼 수 있다면, 제조시설을 갖춘 장소와 함께 하나의 제조장으로 볼 수 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점담배가 2015.1.1. 이후에 반출된 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 개별소비세법(2014.12.23. 법률 제12846호로 일부 개정되기 전의 것)

제10조의4(미납세반출 후 반입지에서 판매 또는 반출한 물품의 신고·납부 특례) 제14조 제1항에 따라 개별소비세를 납부하지 아니하고 반출 등을 한 자(이하 이 조에서 “미납세반출자”라 한다)와 그 반출된 물품을 반입한 자가 동일한 사업자인 경우에는 해당 물품을 반입지에서 판매 또는 반출할 때 제14조 제4항에도 불구하고 미납세반출자가 대통령령으로 정하는 바에 따라 해당 물품에 대한 개별소비세를 관할 세무서장 또는 세관장에게 신고ㆍ납부할 수 있다.

제14조(미납세반출) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 물품에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 개별소비세를 징수하지 아니한다.

1. 수출할 물품을 다른 장소에 반출하는 것

2. 국내에서 개최하는 박람회ㆍ전시회ㆍ품평회ㆍ전람회나 그 밖에 이에 준하는 곳(이하 “박람회등”이라 한다)에 출품하기 위하여 제조장에서 반출하는 것, 국내 또는 국외에서 개최한 박람회등에 출품한 물품을 제조장에 환입(還入)하거나 보세구역에서 반출하는 것, 국제적인 박람회등에 출품할 것을 조건으로 외국에서 수입하는 것 또는 국내에서 개최하는 박람회등에 출품하기 위하여 무상으로 수입하는 것으로서 관세가 면세되는 것

3. 원료를 공급받거나 위탁 공임만을 받고 제조한 물품을 제조장에서 위탁자의 제품 저장창고에 반출하는 것

4. 제조장 외의 장소에서 규격 검사를 받기 위하여 과세물품을 제조장에서 반출하거나 그 제조장에 환입하는 것

5. 제1호ㆍ제3호ㆍ제15조 제1항ㆍ제16조 제1항ㆍ제17조 제1항ㆍ제18조 제1항 또는 제19조를 적용받아 반입(搬入)된 물품으로서 품질 불량이나 그 밖의 사유로 제조장에 반환하는 것

6. 개별소비세 보전이나 그 밖에 단속에 지장이 없다고 인정되는 것으로서 대통령령으로 정하는 것

② 제1항의 물품으로서 반입 장소에 반입된 사실 또는 정해진 용도로 제공한 사실을 대통령령으로 정하는 바에 따라 증명하지 아니한 것에 대해서는 판매자ㆍ반출자 또는 수입신고인으로부터 개별소비세를 징수한다.

③ 제1항의 물품이 반입 장소에 반입되기 전에 재해나 그 밖의 부득이한 사유로 멸실(滅失)된 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 개별소비세를 징수하지 아니한다.

④ 제1항의 경우에는 해당 물품의 반입 장소를 판매장 또는 제조장으로 보고, 반입자를 제3조에 따른 판매자 또는 제조자로 본다.

⑤ 제1항을 적용받아 과세물품을 반입 장소에 반입한 자는 반입한 날이 속하는 분기의 다음 달 15일(제1조 제2항 제4호에 해당하는 물품은 반입한 날이 속하는 달의 다음 달 15일)까지 반입 사실을 반입지 관할 세무서장 또는 세관장에게 신고하여야 한다.

(3) 개별소비세법(2014.12.23. 법률 제12846호로 일부 개정된 것)

제1조(과세대상과 세율) ① 개별소비세는 특정한 물품, 특정한 장소 입장행위(入場行爲), 특정한 장소에서의 유흥음식행위(遊興飮食行爲) 및 특정한 장소에서의 영업행위에 대하여 부과한다.

② 개별소비세를 부과할 물품(이하 “과세물품”이라 한다)과 그 세율은 다음과 같다.

6. 담배(

「담배사업법」 제2조

에 따른 담배를 말한다)에 대한 종류별 세율은 별표와 같다.

제4조(과세시기) 개별소비세는 다음 각 호에 따른 판매, 반출, 수입신고, 입장, 유흥음식행위 또는 영업행위를 할 때에 그 행위 당시의 법령에 따라 부과한다. 다만, 제3조 제4호의 경우에는 「관세법」에 따른다.

1. 물품에 대한 개별소비세 : 과세물품을 판매장에서 판매할 때, 제조장에서 반출할 때 또는 수입신고를 할 때

제14조(미납세반출) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 물품에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 개별소비세를 징수하지 아니한다.

1. 수출할 물품을 다른 장소에 반출하는 것

2. 국내에서 개최하는 박람회ㆍ전시회ㆍ품평회ㆍ전람회나 그 밖에 이에 준하는 곳(이하 “박람회등”이라 한다)에 출품하기 위하여 제조장에서 반출하는 것, 국내 또는 국외에서 개최한 박람회등에 출품한 물품을 제조장에 환입(還入)하거나 보세구역에서 반출하는 것, 국제적인 박람회등에 출품할 것을 조건으로 외국에서 수입하는 것 또는 국내에서 개최하는 박람회등에 출품하기 위하여 무상으로 수입하는 것으로서 관세가 면세되는 것

3. 원료를 공급받거나 위탁 공임만을 받고 제조한 물품을 제조장에서 위탁자의 제품 저장창고에 반출하는 것

4. 제조장 외의 장소에서 규격 검사를 받기 위하여 과세물품을 제조장에서 반출하거나 그 제조장에 환입하는 것

5. 제1호ㆍ제3호ㆍ제15조 제1항ㆍ제16조 제1항ㆍ제17조 제1항ㆍ제18조 제1항 또는 제19조를 적용받아 반입(搬入)된 물품으로서 품질 불량이나 그 밖의 사유로 제조장에 반환하는 것

6. 개별소비세 보전이나 그 밖에 단속에 지장이 없다고 인정되는 것으로서 대통령령으로 정하는 것

② 제1항의 물품으로서 반입 장소에 반입된 사실 또는 정해진 용도로 제공한 사실을 대통령령으로 정하는 바에 따라 증명하지 아니한 것에 대해서는 판매자ㆍ반출자 또는 수입신고인으로부터 개별소비세를 징수한다.

③ 제1항의 물품이 반입 장소에 반입되기 전에 재해나 그 밖의 부득이한 사유로 멸실(滅失)된 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 개별소비세를 징수하지 아니한다.

④ 제1항의 경우에는 해당 물품의 반입 장소를 판매장 또는 제조장으로 보고, 반입자를 제3조에 따른 판매자 또는 제조자로 본다.

⑤ 제1항을 적용받아 과세물품을 반입 장소에 반입한 자는 반입한 날이 속하는 분기의 다음 달 15일(제1조 제2항 제4호 또는 같은 항 제6호에 해당하는 물품은 반입한 날이 속하는 달의 다음 달 15일)까지 반입 사실을 반입지 관할 세무서장 또는 세관장에게 신고하여야 한다.

제20조의3(담배에 대한 미납세반출, 면제와 세액의 공제 및 환급에 관한 특례) ① 제14조 제1항에도 불구하고 제1조 제2항 제6호에 해당하는 물품(이하 이 조에서 “담배”라 한다)에 대하여 개별소비세를 징수하지 아니하는 사유에 관하여는

「지방세법」 제53조

를 준용하며, 그 절차 및 추징 등에 관하여는 제14조 제1항 각 호 외의 부분, 같은 조 제2항부터 제5항까지의 규정에 따른다.

부 칙 ＜법률 제12846호, 2014.12.23.＞

제1조(시행일) 이 법은 2015년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제16조 제2항 단서 및 같은 조 제5항의 개정규정은 2015년 4월 1일부터 시행한다.

제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 제조장에서 반출하거나 수입신고하는 경우부터 적용한다.

(3) 지방세법(2014.12.31. 법률 제12954호로 일부 개정된 것)

제47조(정의) 담배소비세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

5. “제조장”이란 담배를 제조하는 제조자의 공장을 말한다.

제49조(납세의무자) ① 제조자는 제조장으로부터 반출(搬出)한 담배에 대하여 담배소비세를 납부할 의무가 있다.

제53조(미납세 반출) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 담배에 대하여는 담배소비세를 징수하지 아니한다.

1. 담배 공급의 편의를 위하여 제조장 또는 보세구역에서 다른 제조장 또는 보세구역으로 반출하는 것

2. 담배를 다른 담배의 원료로 사용하기 위하여 반출하는 것

3. 그 밖에 제조장을 이전하기 위하여 담배를 반출하는 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 반출하는 것

(4) 개별소비세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26073호로 일부 개정된 것)

제19조(미납세반출 승인신청) ① 법 제14조 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 물품을 판매장, 제조장 또는 하치장에서 반출하거나 보세구역에서 반출하려는 자는 해당 물품을 반출할 때에(수입물품의 경우에는 그 수입신고 시부터 수입신고 수리 전까지) 다음 각 호의 사항을 적은 신청서를 관할 세무서장 또는 세관장에게 제출(국세정보통신망을 통한 제출을 포함한다)하여 그 승인을 받아야 한다.

1. 신청인의 인적사항

2. 판매 또는 반출 장소

3. 반출할 물품의 명세

4. 반입장소

5. 반입자의 인적사항

6. 반출 예정 연월일

7. 반입증명서 제출기한

8. 신청 사유

9. 그 밖의 참고사항

② 제1항의 신청을 받은 관할 세무서장 또는 세관장이 이를 승인하였을 때에는 그 신청서에 준하는 내용의 승인서를 발급하고, 반입지 관할 세무서장 또는 세관장에게 그 사실을 통지하여야 한다.

③ 법 제14조 제1항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 수출물품 또는 수출물품의 제조ㆍ가공을 위한 물품을 내국신용장(원내국신용장과 제2차 내국신용장으로 한정한다)에 의하여 수출업자 또는 수출물품의 제조ㆍ가공업자에게 반출하는 것

2. 수출물품을 제조ㆍ가공하기 위하여 동일 제조장에서 다른 제품의 원료로 사용하는 것

3. 수출물품을 제조ㆍ가공하기 위하여 다른 제조장으로 반출하는 것

4. 판매장 또는 제조장을 이전하기 위하여 반출하는 것

5. 별표 1 제5호의 물품을 보관ㆍ관리하기 위하여 제조장에서 하치장으로 또는 하치장에서 다른 하치장으로 반출하거나 해당 제조장에 환입(還入)하는 것

6. 과세물품을 제조ㆍ가공하기 위한 원료로 사용하기 위하여 다른 제조장으로 반출하는 것

7. 법 제1조 제2항 제4호의 물품을 「석유 및 석유대체연료

사업법」 제16조

에 따른 석유비축시책의 일환으로 「한국석유공사법」에 따라 설립된 한국석유공사(이하 이 호에서 “한국석유공사”라 한다)에 공급하기 위하여 제조장 또는 보세구역에서 반출하는 것과 제조장 또는 보세구역에서 반출한 후 제조자 또는 수입업자의 저유소를 거쳐 한국석유공사에 공급하는 것으로서 국세청장이 정하는 방법으로 공급하는 것

8. 별표 1 제6호 아목의 물품으로서 「석유 및 석유대체연료

사업법」 제2조

제7호에 따른 석유정제업자에게 석유제품 원료용으로 공급하기 위하여 제조장 또는 보세구역에서 반출하는 것

9. 별표 1 제5호 가목의 물품으로서 제조자 또는 수입업자의 판매장에 30일 이상 전시하기 위하여 제조장 또는 보세구역에서 반출하거나 해당 제조장 또는 보세구역으로 환입하는 것

10. 별표 1 제6호의 물품을 제조ㆍ가공하기 위하여 동일한 제조자의 다른 제조장으로 반출하는 것

④ 제3항 각 호에 따른 물품을 반출하려는 자는 신청서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여 관할 세무서장 또는 세관장에게 제출(국세정보통신망을 통한 제출을 포함한다)하여 그 승인을 받아야 한다. 다만, 제3항제2호 및 제7호의 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 제3항 제1호 및 제3호의 경우 : 내국신용장 또는 수출신용장의 사본, 그 밖에 수출물품임을 증명할 수 있는 서류

2. 제3항 제5호의 경우: 반입지의 하치장 설치신고 확인서

⑤ 제4항에 따른 신청서를 제출받은 관할 세무서장 또는 세관장은

「전자정부법」 제36조

제1항에 따른 행정정보의 공동이용을 통하여 다음 각 호의 행정정보를 확인하여야 한다. 다만, 신청인이 확인에 동의하지 않는 경우에는 해당 서류의 사본을 첨부하도록 하여야 한다.

1. 제3항 제1호 및 제3호의 경우 : 사업자등록증

2. 제3항 제4호ㆍ제6호 및 제8호의 경우 : 반입지의 사업자등록증

⑥ 제3항 제1호부터 제3호까지에 따라 반입한 물품으로 제조ㆍ가공한 과세물품 또는 비과세물품(그 비과세물품의 원재료가 과세물품인 경우로 한정한다)을 재반출하려는 경우에도 제4항 및 제5항과 같다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 정부는 기획재정부, 행정자치부(구 안정행정부), 보건복지부 등 관계부처 합동으로 2014.9.11. 담뱃세 인상을 주요 내용으로 하는 “범정부, 금융종합대책”을 발표하고, 2014.9.12. 담뱃세 인상에 따른 매점매석 행위 방지를 위한 「담배 매점매석 행위에 관한 고시」를 시행하는 한편, 2014.9.22. 담뱃세 인상 관련 「개별소비세법」 등 법률 개정안을 국회에 제출하였으며, 동 법률 개정안은 2014.12.2. 국회를 통과하였다. 이에 따라 「개별소비세법」 및 「지방세법」 등이 개정되면서 2015.1.1.부터 담배에 대하여 개별소비세가 신설되고 종전 OOO원이던 담배소비세가 인상되는 등 담배가격이 OOO원 인상되었다.

(2) 청구법인은 2014.12.31 기준 OOO제조장에서 OOO물류센터로 반출되어 보관중인 담배는 총 OOO개비(OOO)이고, 이중에 2015년 이후 OOO제조공장에 재환입된 OOO개비를 제외한 나머지 쟁점담배를 도매상 등으로 배송하였고, 관련하여 2015년 1월부터 5월까지 개별소비세 OOO원을 신고.납부하였다가, 2014년 12월에 쟁점담배가 OOO제조장에서 반출되었으므로 기 납부한 아래 ＜표＞의 개별소비세를 환급하여 달라고 경정청구를 제기하였다.

＜표＞ 청구법인의 경정청구 내역

(단위 : 천원)

OOO

(3) 처분청은 ‘「개별소비세법」상 반출은 단순히 물리적으로 제조장을 이탈하는 것으로 의미하는 것이 아니라 최종소비자에게 이전되는 행위를 포함해야 하므로 미납세반출 재고가 실제 반출되는 시점에 개별소비세의 납세의무가 성립하기 되는 것이다. 따라서 2014년 12월중 제조장에서 반출되어 OOO물류센터로 입고된 2014년 기말재고 담배에 대한 개별소비세 납세의무 성립일은 OOO물류센터에서 반출된 시점으로 판단되어 당초 신고가 적정하다’고 보아 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

(4) 청구법인은 OOO물류센터가 제조장에 해당하지 아니한다며 OOO제조장에 대한 담배제조업허가증, OOO물류센터의 건축물대장, 청구법인과 주식외사 AAA와의 물류서비스 계약서(2014.8.20.) 등을 제시하고 있다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

청구법인은 쟁점담배는 2015.1.1. 이전에 제조장에서 반출되었으므로 개정 개별소비세법의 적용대상이 아니라고 주장하나,

「국세기본법」제14조

는 실질과세라는 제목 아래, 제3항에서 제3자를 통한 간접적 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다는 규정을 둠으로써, 부당한 조세회피 목적 등 일정한 요건 하에 경제적 실질 내용에 따라 행위 또는 거래를 재구성할 수 있도록 하고 있는바, 2014년 9월 담배소비세 인상 및 개별소비세 신설을 통하여 담뱃값을 인상하려는 정부의 방침이 확실하게 되었고, 실제 2014.12.2. 개정 개별소비세법이 국회 본회의에서 의결되자 개별소비세를 회피할 목적으로 쟁점담배를 OOO제조장에서 OOO물류센터로 반출한 것으로 볼 수 있는 점(조심 2017중1261.부1262, 2018.7.4., 같은 뜻임),

개정

개별소비세법 제20조의3

제1항에는 담배에 대하여 개별소비세를 징수하지 아니하는 사유에 관하여

「지방세법」제53조

를 준용하며, 그 절차 및 추징 등에 관하여는 제14조 제1항 각 호 외의 부분, 같은 조 제2항부터 제5항까지의 규정에 따른다고 규정하고 있고,

「지방세법」제53조

제1호에는 담배 공급의 편의를 위하여 제조장 또는 보세구역에서 다른 제조장 또는 보세구역으로 반출하는 것을 미납세반출로 규정하고 있는데, 제조장은 제품을 제조하는 공장뿐만 아니라 제조공장 인근의 제품을 유통하기 전에 제품을 보관하는 장소도 포함된다고 볼 수 있으므로 쟁점담배를 OOO제조장에서 OOO물류센터로의 반출한 것을 미납세반출로 볼 수 있는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점담배가 2015.1.1. 이후 실제로 반출된 것으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.