조심 2021전6986 (2022.07.12)

OOO서장이 2021.8.23. 청구법인에게 한 2015～2019사업연도 법인세 합계 OOO원의 경정청구 거부 처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 주식회사AAA의 OOO사업부문으로 영업을 하다가 1999.1.1. OOO사업부문이 포괄현물출자되어 설립되었고, OOO제품 등의 제조 및 도소매를 주요 영업으로 하는 법인이다. 나. 청구법인은 2021.1.21. 처분청에 ① 청구법인이 우수고객에게 생일기념품(이하 “쟁점기념품”이라 한다)을 지급하기 위한 비용(이하 “쟁점비용”이라 한다)은 접대비가 아닌 판매부대비용 내지는 광고선전비에 해당하고, ② 청구법인의 특약매입거래의 「법인세법」상 손익귀속시기는 백화점이 최종소비자에게 판매한 시점이므로 2015~2019사업연도 법인세 합계 OOO원이 환급되어야 한다는 이유로 경정청구를 하였고, 처분청은 2021.8.23. 청구법인의 경정청구를 거부하였다. ＜표1＞ 청구법인의 경정청구 및 처분청의 거부 처분 내역 OOO 다. 청구법인은 이에 불복하여 2021.11.10. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) (쟁점①) 청구법인이 고객에게 지급한 쟁점비용은 불특정 다수의 고객에게 사전에 공지한 다음, 동일한 조건에 의해 차별없이 관행적으로 지급한 것이고, 고객과의 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 위한 목적으로 지급한 것이 아니므로, 접대비가 아닌 판매부대비용으로 보아야 한다. (가) 청구법인은 쟁점기념품을 제공하는 조건을 불특정다수인에게 사전 공지하였다. 1) 청구법인은 백화점 및 대형마트, 직영점, 인터넷 쇼핑몰(OOO)과 같은 여러 채널을 통해서 매출을 올리면서 각 채널별 구매회원에 대한 정보를 총괄하여 관리하고 있다. 구체적으로 청구법인은 판매촉진의 목적을 달성하기 위한 멤버스 제도를 운영하며 전년도 실적을 기준으로 매년 1월 1일 기준으로 고객들에 대한 등급을 부여하고, 일정 등급 이상의 고객에게 쟁점기념품을 제공한다. 2) 청구법인은 OOO 홈페이지(2020년 10월경 홈페이지 개편 이전에는 OOO 공식 홈페이지), OOO 약관, OOO 이용약관 및 모든 오프라인 매장에 OOO 멤버스 회원등급의 구분, 등급조건, 포인트 적립률, 서비스 혜택(생일축하 Gift 등) 등을 안내하고 있다. 이처럼, 청구법인은 불특정 다수인인 기존 고객 및 잠재적 고객에게 사전에 미리 정해진 조건을 공지하였고, 그 조건을 충족하는 고객이면 누구에게나 쟁점기념품을 제공하였다. 3) 다수의 국세청 예규는 사전에 불특정 다수 고객(또는 모든 거래처)에게 공지하고 지급하는 금액은 접대비에 해당하지 않는다고 보고 있다(법규법인2013-249, 2013.8.30. 외 다수). (나) 쟁점기념품은 청구법인의 고객매출 결과인 것이지, 고객매출을 일으키기 위해서 접대목적으로 제공한 것이 아니다. 1) 대법원은 접대비 해당 여부를 판단함에 있어 ‘사업관계자들에게 접대, 향응, 위안, 선물 기타 이에 유사한 행위를 함으로써 그와의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하려는 목적’이 있는지를 중요한 기준으로 보고 있다(대법원 2012.9.27. 선고 2010두14329 판결 등). 2) 쟁점기념품은 고객과의 거래관계를 원활하게 하기 위해서 제공된 것이 아니라, 연 단위로 청구법인과 고객 간의 거래관계가 종료된 다음, 매출의 결과에 따라 고객에게 제공된 것이다. 즉, OOO 제품을 구매 완료한 고객에게 1년분 구매금액을 결산한 다음, 일정 금액을 넘는 고객을 대상으로 쟁점기념품을 제공한 것이므로, ‘친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위한 목적’으로 제공된 것이 아니다. (다) 「법인세법 기본통칙」19-19...3은 판매부대비용을 예시적으로 나열하고 있는데, ‘일정액 이상의 자기상품 매입자에게 자기출판물인 월간지를 일정기간 무료로 증정하는 경우의 동 월간지의 가액 상당액’ 및 ‘기타 이와 유사한 성질이 있는 금액’을 판매부대비용으로 보고 있는바, 쟁점비용은 이와 유사하므로 판매부대비용에 해당한다. (라) OOO법원은 백화점을 영위하는 원고가 신용카드 회원에게 사은품을 지급한 것을 국세청이 접대비로 과세한 사안에 대하여 ‘판촉활동의 일환으로 거래실적이 우수한 불특정 고객에게 선물을 증정한다고 사전에 홍보하고 사은품을 지급하였다면 해당 비용은 상품의 판매를 위한 광고선전 목적으로 불특정 다수인을 상대로 지출한 광고선전비에 해당한다고 할 것이고, 그 사은품의 단가가 약 OOO원 상당의 물품을 구입한 고객 1인당 약 OOO원 상당인 점에 비추어 이러한 사은품 지급이 고정고객에 대한 접대에 중점이 있다고 볼 수 없다’고 판단하였다(OOO법원 2000.4.6. 선고 99누8864 판결). (마) 청구법인이 국세청에 쟁점비용의 성격에 대하여 질의한 것에 대하여 국세청은 ‘판매촉진을 위해 회원제를 운영하면서 제품 구매실적에 따라 고객의 등급을 구별하고 일정 등급 이상 회원에게 사은품을 제공한다는 사전 공시를 하고 이를 시행함에 따라 비용이 발생하는 경우에는 판매부대비용에 해당한다’고 회신하였다. (2) (쟁점②) 기획재정부 유권해석의 변경 등에 따라 특약매입거래의 「법인세법」상 손익귀속시기가 변경되었으므로, 청구법인의 경우에도 백화점 등이 소비자에게 판매하는 시점을 기준으로 손익을 인식하는 것이 타당하다. (가) 청구법인은 백화점, 대형마트 등(이하 “백화점등”이라 한다)과 특약매입거래계약을 체결하여, 백화점등이 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품을 청구법인에게 반품할 수 있는 조건으로 외상 매출하고, 백화점등이 소비자에게 상품을 판매한 다음 일정률이나 일정액의 판매수익을 공제한 상품판매대금을 청구법인에게 지급하기로 약정하였다(이하 이러한 형태의 거래를 “특약매입거래”라 한다). (나) 청구법인은 특약매입거래와 관련하여 회계상 매출은 백화점등이 소비자에게 판매하는 시점에 인식하였으나, 「법인세법」상 익금과 손금의 귀속시기는 청구법인이 백화점등에 제품을 공급하는 때로 봄에 따라, 백화점등에 공급한 제품 중 소비자에게 판매되지 않고 남아있는 제품이 회계상 매출 및 매출원가가 인식되어 있지 않은 것을 「법인세법」상 매출 및 매출원가로 인식하는 세무조정을 수행하고 있다. OOO (다) 청구법인의 위 법인세 세무처리는, 종래의 「법인세법 집행기준」및 예규에 근거하였던 것으로, 해당 집행기준과 예규는 현재 모두 개정.삭제되었고, 기획재정부는 2016.5.2. 특정매입거래의 손익귀속시기를 회계상 수익.비용 인식시기와 동일하게 보도록 하는 내용의 유권해석(이하 “쟁점해석”이라 한다)을 생성하였다. OOO (라) 청구법인의 특약매입거래 또한 쟁점해석에서 제시한 조건을 모두 충족하고 있으므로 청구법인의 손익귀속시기는 백화점등에서 최종소비자에게 제품이 판매된 시점을 기준으로 수정되어야 한다. 1) 청구법인은 백화점등이 최종소비자에게 판매한 상품에 대해서만 백화점등에게 대금청구권을 갖게 된다. 청구법인과 백화점등 간에 체결한 계약서에서는 특약매입거래를 ‘백화점등이 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품을 반품할 수 있는 조건으로 협력사로부터 상품을 외상 매입하고 상품판매 후 일정률이나 일정액의 판매수익을 공제한 상품판매대금을 협력사에게 지급하는 형태의 거래를 말한다’고 하고 있다. 이는 특약매입거래 형태로 물품을 공급한 경우, 공급시 대금청구권이 발생하는 것이 아니라 소비자에게 판매하는 경우에 비로소 대금청구권이 (판매자의 판매 수수료 청구권과 동시에) 발생하는 구조임을 분명하게 보여주고 있다. 2) 청구법인이 반출.반입 품목 및 수량을 결정할 수 있으며 가격결정 권한 또한 보유하고 있다. 청구법인은 백화점등 내에 별도로 마련된 공간에서 청구법인의 제품만을 판매하는 매장을 운영하고 있다. 백화점등은 위 매장 내 가격, 재고, 반출.반입 및 직원관리에 대해서는 전혀 관여하지 않고, 오직 제품 매출에 따른 수수료만을 수취하며, 백화점등에 반입할 제품과 반출할 제품의 품목과 수량은 모두 청구법인의 전산시스템을 통하여 결정된다. 3) 청구법인은 상품의 판매시점까지 백화점등에 대하여 상품에 대한 소유권을 보유한다. 특약매입거래는 백화점등이 자기의 명의로 상품을 판매하지만 이에 대해서 물품 대금의 일부를 이윤으로 남기는 것이 아니라 공급자로부터 판매에 대한 수수료를 수취하는 거래로서 물품 판매에 대한 계산(경제적 효과)은 공급자에게 귀속된다는 점에서 「상법」상 위탁매매와 매우 유사하다. 「상법」제103조 는 “위탁매매인이 위탁자로부터 받은 물건 또는 유가증권이나 위탁매매로 인하여 취득한 물건, 유가증권 또는 채권은 위탁자와 위탁매매인 또는 위탁매매인의 채권자간의 관계에서는 이를 위탁자의 소유 또는 채권으로 본다.”고 규정하고 있는바, 청구법인의 특약매입거래 또한 위탁매매 거래와 상당히 유사하다는 점을 고려할 때 청구법인과 백화점등 간에 상품에 대한 소유권은 청구법인에 유보되어 있다고 봄이 타당하다. 실제로 청구법인은 백화점등에 소재한 재고의 소유권을 보유하고 있다는 의사 하에서 재고자산의 회계처리를 수행하고 있고, 백화점등은 해당 재고자산을 인식하고 있지 않다. (마) 이처럼 청구법인의 특약매입거래는 쟁점해석의 전제조건을 모두 충족하고 있으므로, 청구법인의 특약매입거래 관련 「법인세법」상 손익 인식은 최종소비자에게 판매되는 시점으로 보는 것이 타당하고, 특약매입거래로 인한 세무조정(즉, 백화점등에 인도하는 시점을 「법인세법」상 매출 및 매출원가의 손익귀속시기로 봄에 따라 처리한 세무조정)은 제거되어야 한다. (바) 처분청은 세법해석의 변경(기획재정부 법인세제과-384, 2016.5.2.) 이전에 납세의무가 성립한 2015사업연도는 경정청구 대상 사업연도에 해당하지 않는다는 의견이나, 청구법인의 경정청구 당시(2021.1.21.), 2015사업연도는 부과제척기간(2021.3.31.) 내에 있었으므로, 청구법인은 통상의 경정청구를 한 것이지 후발적 경정청구를 한 것이 아니고, 조세심판원은 쟁점해석 이후 특약매입거래의 매출시기를 백화점이 최종 고객에게 판매한 시점으로 보고 있으며, 2015사업연도에 대해서도 동일하게 판단(조심 2020전2404, 2021.9.30.)하였으므로 처분청의 의견은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) (쟁점①) 청구법인이 지출한 쟁점비용은 일반 고객이 아닌 특정 우수고객(거래처)들과의 거래관계 유지 내지 고액 (반복) 거래에 대한 감사 목적 등 관행적으로 지원해 온 접대비에 해당한다. (가) 청구법인은 쟁점기념품 지급에 대하여 사전공지 하였다고 주장하나, 불특정 다수의 고객에게 충분한 사전공지가 있었다고 보기 어렵다. 1) 사전공지는 모든 불특정 고객이 공지내용을 알 수 있도록 신문, 방송 및 기타 광고(현수막 등)를 통해 공지되어야 함에도(법인 46012-1671, 1995.6.19.) 청구법인의 홈페이지(OOO)와 약관에서는 생일기념품 제공기준 등 구체적인 공지내용을 찾아볼 수 없다. 2) 조세심판원은 사전에 공지하고 지출된 비용이라도 그 지급대상이 되는 거래처가 일정금액을 구매하는 거래처로 특정된 경우 거래의 원활함을 도모하기 위한 것이라고 판단(조심 2013서33, 2013.12.3.)하는 등 사전공지와 지출금액이 쟁점비용의 판매부대비용 여부를 결정짓는 요소가 될 수는 없다. 3) 청구법인의 주장대로 사전공지하고 소액지출이라고 하여 판매부대비용으로 인정할 경우 특정거래처 내지 특수관계 있는 자들의 개인회원 가입을 유도하여 생일기념품을 제공하는 것이 충분히 가능할 수 있으므로, 사실관계에 따라 엄격하게 세법을 적용해야 할 것이다. (나) 쟁점비용은 수익(판매)에 직접 관련된 지출로 보기 어렵다. 1) OOO법원은 법인이 지출한 금액이 판매부대비용에 해당하는지에 대해 ‘판매와 직접 관련하여 특수관계 없는 거래처 등에 지출하는 비용으로 수익실현에 결정적으로 기여하거나 지출의무 있는 경우로서 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위의 금액을 판매부대비용에 해당한다’고 보았다(OOO법원 2015.1.16. 선고 2014구합53445 판결). 2) 청구법인은 제조 및 도소매 법인으로서 제조, 광고, 마케팅, 운반 등 다양한 형태의 지출행위로 불특정 다수의 고객으로부터 수익이 실현되는데, 아래 ＜표2＞와 같이 2015～2019사업연도별 쟁점기념품의 지출규모 증가율과 우수고객 회원 매출 증가율의 상관성이 적고, 이미 고객의 구매금액에 일정률(0.5～2%)을 포인트로 차등적립하고도 특정 우수고객에게만 추가로 생일기념품을 제공해 온 것을 보더라도쟁점비용이 청구법인의 수익창출에 결정적으로 기여했다거나 상품판매 과정에서 직접 발생하는 관련 지출로 보기 어렵다. ＜표2＞ 쟁점기념품 제공 및 우수고객 매출 현황 OOO (다) 쟁점비용은 모든 불특정 다수 고객에 대한 상품판매에서 직접적으로 발생하는 통상적인 비용이 아니라, 특정 우수고객과의 장래 수익실현을 기대하고 계속적인 원활한 거래 관계 유지 내지 반복적인 고액구매에 대한 감사 목적 등 관행적으로 지원한 접대비로 보는 것이 타당하다. 1) 「법인세법」제25조 제1항은 접대비를 접대, 교제, 사례 등 명목에 상관없이 직접 또는 간접적인 업무관련자와 업무를 원활하게 진행하기 위한 지출로 규정하고, 법원은 지출의 상대방이 법인의 사업과 관련 있는 자로서 지출의 목적이 사업관계자에게 접대, 교제, 위안, 선물, 그밖에 유사한 행위를 함으로써 그와의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하려는 목적이 있고(OOO법원 2020.7.23. 선고 2019구합51912 판결), 수익 실현에 직접 대응하지 않으나 장래 수익실현을 기대하고 거래관계의 원활한 진행을 위해 특정고객에게 지출하는 비용을 접대비로 판시한바 있다(OOO법원 2015.1.16. 선고 2014구합53445 판결). 2) 또한, 조세심판원은 매출신장 등을 위해 사전약정에 의해 모든 거래처에 동일한 조건으로 금품을 지출한 경우 판매촉진비로 볼 수 있으나, 특정 거래처에만 한정적으로 지원된 경우 접대비로 판단( 조심2010서2821 , 2010.11.3.)하는 등 법인이 지출한 비용의 상대방과 그 목적으로 접대비 여부를 판단하고 있다. 3) 청구법인의 경우, 경정청구 대상 사업연도에 쟁점비용을 광고선전비 등으로 손익계산서에 계상한 후 법인세 신고시에는 스스로 접대비로 판단하여 관련 비용을 세무조정(접대비시부인 계산)하였고, 모든 고객에게 제품 판매시마다 그에 대응하여 생일기념품을 지출하지 않고, 매년 고객의 전년도 구매금액을 집계하여 특정 우수고객에게만 생일날에 기념품을 제공하였으며, 해당 우수고객들은 청구법인 전체 회원(623만명)의 약 7.5%(47만명)에 불과하지만 전체 구매금액의 약 40%를 차지(아래 ＜표3＞ 참고)하는 특정 거래처이므로, 쟁점비용을 접대비로 보는 것이 타당하다. ＜표3＞ 쟁점기념품 제공 현황 OOO (라) 청구법인이 제시한 OOO법원 2000.4.6. 선고 99누8864 판결은 백화점에서 회원가입을 유도하기 위한 회원가입신청서와 안내문에 구매실적 우수자에 대한 사은품 증정내용의 문구를 기재하고 있으나, 청구법인은 고객의 등급을 구분하여 포인트를 차등지급하고 특정 우수고객에게 생일기념품을 차등지급하였으며, 생일기념품의 가액도 최대 구매금액의 2.6%이어서 위의 서울고등법원 사례와 청구법인이 동일하다고 보기 어렵다. (2) (쟁점②) 쟁점해석의 변경내용을 청구법인에게 그대로 적용하기는 어렵다. (가) 상품판매 손익귀속시기에 대한 세법규정과 관련 법원 등 판단사례를 살펴보면 「법인세법」제40조 제1항은 내국법인의 익금과 손금의 귀속시기는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 정하였고, 같은 법 시행령 제68조는 구체적으로 상품(제품)의 판매는 인도한 날, 위탁판매의 경우 수탁자가 위탁자산을 매매한 날로 규정하고 있다. 법원은 특정매입거래와 동일한 형태의 백화점 의류납품 거래에 대하여 의류납품은 통상의 ‘상품등의 판매’에 해당하므로 특별한 사정이 없는 한 「법인세법」 제40조 제2항, 「법인세법 시행령」 제68조 제1항 제1호(인도한 날)에 의하고, 「법인세법」에 익금 귀속연도를 정하고 있는 이상 기업회계기준을 적용할 여지는 없다고 판단하였다(OOO법원 2007.4.3. 선고 2006구합43412 판결, 국승종결). (나) 청구법인은 2016.5.2. 제조업체와 대리점간 거래의 손익귀속시기에 대해 세법해석을 변경하였으므로 새로운 해석에 따라 청구법인의 손익귀속시기도 변경되어야 한다고 주장하나, 쟁점해석은 제조법인의 브랜드만 취급하는 ‘대리점’에 대한 공급으로서 제조법인이 ‘전적으로 반출한 제품과 반입할 제품의 품목과 수량을 결정하고 대리점은 주문에 대한 책임과 권한이 없는 거래’에 있어서만 제한적으로 적용되는 해석으로 판단된다. 국세청은 청구법인이 아닌 다른 법인(청구법인의 거래형태와 동일)의 세법해석 요청에 대해 백화점에 제품을 인도한 날을 손익귀속시기로 하되, 법인이 전적으로 납품 및 반품할 제품의 품목과 수량을 결정하고 백화점은 주문에 대한 책임과 권한이 없는 경우 소비자에게 제품을 판매한 시점을 손익귀속시기로 해석(과세기준자문-2018-법령해석법인-0792, 2019.1.23.)하였다. (다) 청구법인의 거래처인 백화점, 대형마트 등은 대형 소매점으로 청구법인의 제품만을 취급하지 않고, 청구법인이 제출한 ‘특약매입계약서’에 따르면 청구법인은 거래처가 발주한 상품주문 발주의뢰서, 검사, 납품장소, 납품지연시 사전승인 등 요건에 맞추어 납품해야 할 의무가 있는 것으로 보여서 청구법인이 전적으로 제품의 반출 수량 등을 결정한다고 보기 어렵다. 또한, 청구법인이 납품한 상품이 하자 등 원인으로 반품조건을 충족하면 특정 거래처는 반품약정에 따라 반품할 수 있고, 품질검사 등 법적기준 미달 상품에 대해서 청구법인이 거래처의 시정요구에 불응하거나 거래처에 인도되지 않는 상품을 거래처 매장에서 판매하는 경우 거래처에서 관련 계약을 해지할 수 있는 등 청구법인의 ‘특약매입계약’에서 백화점등 거래처는 쟁점해석에서의 단순 대리점사업자와 구분되고, 오히려 상품의 주문, 반품 결정, 계약 해지 등 실질적 권한을 갖고 있는 것으로 보여 쟁점해석의 변경 내용을 청구법인에 동일하게 적용하기 어렵다. (라) 한편, 청구법인은 쟁점해석을 원인으로 경정청구를 하였는데, 새로운 세법해석이 종전의 해석과 상이한 경우에는 새로운 해석이 있은 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 해석을 적용하는 것이며(법인46012-507,1999.2.8.), 대법원에서는 관계법령에 대한 해석이 달라졌는지 여부는 후발적 경정청구 대상이 아니고(대법원 2017.11.2. 선고 2017두58946 판결 등), 후발적 사유인 판결의 당사자가 아닌 자에게는 그 판결이 후발적 경정청구 사유가 될 수 없다고 판시한바 있다(대법원 2013.5.9. 선고 2012두28001 판결). 따라서, 만일 청구법인의 주장대로 손익의 귀속시기가 변경된다고 하더라도 쟁점해석(기획재정부 법인세제과-384, 2016.5.2.) 이전에 납세의무가 성립한 2015사업연도는 경정청구 대상 사업연도에 해당하지 않는다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 우수고객에게 지급한 생일기념품이 판매부대비용에 해당하는지 여부 ② 특약매입계약에 따른 백화점 납품 제품의 손익귀속시기를 백화점이 소비자에게 판매한 시점으로 볼 수 있는지 여부 나. 관련 법령 등 (1) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다. ② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제25조(접대비의 손금불산입) ① 이 조에서 "접대비"란 접대, 교제, 사례 또는 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 목적으로 지출한 비용으로서 내국법인이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액을 말한다. ② 내국법인이 한 차례의 접대에 지출한 접대비 중 대통령령으로 정하는 금액을 초과하는 접대비로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 것은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 지출사실이 객관적으로 명백한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 접대비라는 증거자료를 구비하기 어려운 국외지역에서의 지출 및 농어민에 대한 지출 등 대통령령으로 정하는 지출은 그러하지 아니하다. 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. ② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다. 1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용 1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다. 1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 “상품 등”이라 한다)의 판매：그 상품 등을 인도한 날 4. 자산의 위탁매매：수탁자가 그 위탁자산을 매매한 날 (3) 법인세법 시행규칙 제10조(판매부대비용 및 회비의 범위) ① 영 제19조 제1호의2에서 "판매와 관련된 부대비용"이란 기업회계기준(영 제79조 각 호에 따른 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 판매 관련 부대비용을 말한다. (4) 대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 5. “특약매입거래”란 대규모유통업자가 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품을 반품할 수 있는 조건으로 납품업자로부터 상품을 외상 매입하고 상품판매 후 일정률이나 일정액의 판매수익을 공제한 상품판매대금을 납품업자에게 지급하는 형태의 거래를 말한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인이 제출한 자료에 따르면, 청구법인의 영업형태는 다음과 같다. (가) 청구법인의 주요 상품은 OOO 등으로 제조한 건강기능식품으로서, 백화점, 직영점, 인터넷 쇼핑몰(OOO) 등의 다양한 채널로 판매된다. (나) 청구법인은 여러 채널을 통해서 매출을 올리면서 각 채널별 구매회원들에 대한 정보를 총괄하여 관리하고 있다. 구체적으로 청구법인은 판매촉진의 목적을 달성하기 위한 멤버스 제도를 운영하면서 고객정보를 관리하는바, 2015년 이후 청구법인의 멤버스 제도 운영현황은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 청구법인의 멤버스제도 운영현황 OOO (2) 청구법인은 아래 ＜표5＞ 내지 ＜표7＞의 방법으로 쟁점기념품 제공 사실에 대하여 사전에 공지하였다고 주장한다. ＜표5＞ 2021년 기준 OOO 홈페이지 OOO ＜표6＞ 2020년 기준 OOO 홈페이지 OOO ＜표7＞ OOO 직영점, 대리점 등에 비치한 안내문 OOO (3) 처분청은 청구법인이 이 건 경정청구(2021.1.21.) 이후 경정청구 내용에 대해 검토담당자와 상담을 한 후 약관을 수정 공지(2021.3.1. 이후부터 적용)하였고, 구체적인 등급별 생일기념품 지급기준 등 세부사항은 실제 회원으로 가입한 고객이 로그인을 해야 확인할 수 있으므로, 쟁점기념품 지급기준 등이 불특정다수 고객에게 사전공지되었다고 볼 수 없다는 의견이다. (4) 청구법인은 2020.8.24. 및 2021.3.1. OOO 멤버스 회원 약관을 아래 ＜표8＞과 같이 개정한 것은 사실이나, 이는 「개인정보 보호법」에 근거해 고객의 생일기념품 관련 정보를 이용하기 위하여 개정한 것이지 생일기념품의 지급 근거가 되는 규정은 아니라고 주장한다. ＜표8＞ OOO 멤버스 회원 약관 개정내용 OOO (5) 청구법인은 국세청에 쟁점비용이 판매부대비용에 해당되는지에 대하여 질의하였고, 그에 따라 2020.12.14. 아래 ＜표9＞와 같은 회신문을 수령하였다. ＜표9＞ 청구법인의 질의에 대한 국세청의 회신문(2020.12.14.) OOO (6) 쟁점해석의 전문은 아래 ＜표10＞과 같다. ＜표10＞ 쟁점해석 전문 OOO (7) 쟁점해석 이후 변경된 「법인세법 집행기준」은 아래 ＜표11＞과 같다. ＜표11＞ 쟁점해석 변경 전후 「법인세법 집행기준」 OOO (8) 청구법인이 제출한 자료에 따르면, 백화점 사업의 영업구조는 다음과 같다. (가) 백화점 영업매장의 구조는 입점업체와의 계약조건에 따라 직매입 판매매장, 특정매입(특약매입) 판매매장, 임대갑, 임대을로 구분된다. ‘직매입 판매방식’은 백화점에서 직접 상품을 구매하여 판매하고, 남은 재고에 대해서도 책임을 지는 형태이다. 다음으로 ‘특정매입 판매방식’은 백화점이 납품업자로부터 상품을 우선 매입해서 판매한 뒤, 안 팔린 재고는 반품하는 형태로 재고에 대한 위험을 백화점이 아닌 납품업자가 부담하는 거래형태이다. 마지막으로 임대매장은 갑(甲)과 을(乙), 두 가지 형태로 나뉘는데, ‘임대 갑’은 백화점 내의 식당가와 같이 판매금액과는 관계없이 임대료만 수취하는 매장이며, ‘임대 을’은 주로 명품 매장들로 낮은 임대료와 함께 판매금액에 따라 수수료를 받는 방식이다. ‘임대 을’은 약간의 임대료가 있다는 점을 제외하면 특정매입 판매방식과 유사하다. (나) 특약매입거래와 직매입 거래를 비교하면 아래 ＜표12＞와 같다. ＜표12＞ 특약매입과 직매입 거래의 비교 OOO (다) 공정거래위원회의 보도자료(‘대규모 유통업 분야 특약매입 거래에 관한 부당성 심사 지침’ 제정, 2014.7.11.)에 따르면, 특약매입거래와 타 거래의 방식을 아래 ＜표13＞과 같이 비교하고 있다. ＜표13＞ 공정거래위원회 보도자료 OOO (9) 청구법인과 백화점등 간에 체결한 특약매입계약서는 아래 ＜표14＞와 같이 공정거래위원회에서 제공한 ‘특약매입 표준거래계약서(백화점, 대형마트)’에 근거하여 작성된 것으로 보인다. ＜표14＞ 청구법인이 체결한 특약매입계약서 등 OOO (10) 처분청은 청구법인이 백화점등과 체결한 특약매입계약서 중 아래 ＜표15＞의 내용에 따르면, 청구법인이 전적으로 제품의 반출 수량 등을 결정한다고 보기 어렵고, 청구법인이 납품한 상품의 하자 등을 원인으로 반품조건을 충족하면 특정 거래처는 반품약정에 따라 반품할 수 있으며, 품질검사 등 법적기준 미달 상품에 대해서 청구법인이 거래처의 시정요구에 불응하거나 거래처에 인도되지 않는 상품을 거래처 매장에서 판매하는 경우 거래처에서 관련 계약을 해지할 수 있는 등 백화점 등이 상품의 주문, 반품 결정, 계약 해지 등 실질적 권한을 갖고 있는 것으로 보인다는 의견이다. ＜표15＞ 청구법인이 체결한 특약매입계약서 일부 내용 OOO (11) 청구법인이 제출한 자료에 따르면, 청구법인은 백화점등에서 청구법인의 POS 시스템 및 백화점등의 PDA 시스템을 사용하여 재고 및 매출 등을 관리하고 있는 것으로 확인된다. (가) 청구법인은 청구법인의 POS 시스템을 통해 주문등록, 재고관리, 일자별 수불현황 관리 등을 하고 있는바, 아래 ＜표16＞은 현대백화점 충청점 내 OOO 매장에 설치된 청구법인의 POS 시스템 화면이다. 해당 매장에서 근무하는 청구법인 직원은 POS 시스템을 통해 백화점 명의로 청구법인에 주문을 할 수 있고, 재고를 관리하며, 제품의 판매와 반품 현황 등을 파악하고 있다. 이러한 POS 시스템은 청구법인의 영업, 재무시스템과 동시에 연계되어 있다. ＜표16＞ 청구법인의 POS 시스템 OOO (나) 백화점등은 청구법인과 같은 입점사 매출을 관리하기 위해서 아래 ＜표17＞과 같은 PDA 단말기를 매장에 비치하고, 고객에게 제품을 판매하면 앞서 본 POS 시스템에 매출을 등록함과 동시에 백화점 PDA로 결제를 하게 된다. PDA는 OOO 매장의 매출 수수료를 측정하기 위한 목적의 시스템이므로, 고객이 제품을 산 경우와, 고객이 구매한 제품을 환불하는 경우에 대해서만 관리하며, 매장 내 재고관리 등의 목적으로는 사용되지 않는다. ＜표17＞ 백화점 등의 PDA 시스템 화면 OOO (12) 청구법인이 제출한 사진(아래 ＜표18＞)에 따르면, 청구법인의 백화점 내 매장은 독립된 대리점의 형태로 운영되고 있는 것으로 보인다. ＜표18＞ OOO 백화점 내 OOO 매장 전경 OOO (13) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과 사이의 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활함을 도모하는데 있는 것이라면, 그 비용은 「법인세법」제25조 제5항에서 말하는 접대비라고 할 것이고, 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면, 이는 「법인세법」 제19조 제2항에서 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다 할 것인바(조심 2013서33, 2013.12.3., 대법원 2009.7.9. 선고 2007두10389 판결, 같은 뜻임), 처분청은 쟁점비용이 일반 고객이 아닌 특정 우수고객들과의 거래관계 유지 내지 고액 (반복) 거래에 대한 감사 목적 등으로 관행적으로 지원해 온 것으로 접대비에 해당한다는 의견이나, 청구법인은 쟁점기념품을 제공하는 조건을 OOO 공식 홈페이지(2020년 10월경 이전) 및 OOO 홈페이지(2020년 10월경 이후), 매장에 비치된 안내문 등을 통하여 불특정 다수인에게 사전공지한 사실이 확인되는 점, 쟁점기념품은 구매실적 기준을 충족한 고객 모두에게 지급되는 것이므로 특정 고객에게만 제한하여 제공되는 것으로 보기 어려운 점, 쟁점비용의 지출 목적은 청구법인의 제품 구매의욕을 높이고, 추가 구매를 유도하며, 불특정 다수 고객들의 회원등록을 유도하기 위한 것으로 결과적으로 청구법인의 판매증진을 목적으로 하는 것으로 보이는 반면, ‘사업관계자들과 사이의 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활함을 도모하는데 있는 것’으로 보기 어려운 점, 쟁점비용은 2019년 기준 전년도 구매실적이 OOO원 이상인 고객에게 OOO원 상당, OOO원 이상 OOO원 미만인 고객에게 OOO원 상당의 제품을 지급한 것으로 그 비용이 과하다고 보이지 않는 점, 국세청은 청구법인이 쟁점비용을 판매부대비용으로 볼 수 있는지에 대하여 질의한 것에 대하여 ‘판매촉진을 위해 회원제를 운영하면서 제품 구매실적에 따라 고객의 등급을 구별하고 일정 등급 이상 회원에게 사은품을 제공한다는 사전 공시를 하고 이를 시행함에 따라 비용이 발생하는 경우에는 판매부대비용에 해당한다’고 회신한 바 있는 점 등에 비추어 쟁점비용을 접대비로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점해석을 제조법인의 브랜드만 취급하는 ‘대리점’에 대한 공급으로서 제조법인이 ‘전적으로 반출한 제품과 반입할 제품의 품목과 수량을 결정하고 대리점은 주문에 대한 책임과 권한이 없는 거래’에 있어서만 제한적으로 적용되는 것으로 보아 청구법인이 쟁점해석의 적용 요건을 충족한 것으로 보기 어렵다는 의견이나, 쟁점해석은 「대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률」에 따른 특약매입거래에 대하여 입점(납품)업자의 「법인세법」상 손익의 귀속시기를 판단함에 있어, 종전에는 ‘입점업자가 제품을 백화점에 인도한 시점’으로 보던 것을 ‘입점업자가 제품을 최종소비자에게 판매하는 시점’으로 변경한 해석이고(그에 따라 「법인세법 집행기준」도 같은 내용으로 변경됨), 청구법인은 공정거래위원회에서 제공하는 특약매입 표준거래계약서를 참고하여 백화점등과 특약매입계약을 체결하였으므로 청구법인의 경우에도 쟁점해석이 적용되는 것이 타당할 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점해석에 언급된 구체적 요건을 충족하였는지를 보더라도 청구법인은 백화점등 내에 청구법인의 브랜드만 취급하는 매장을 두고, 백화점등이 소비자에게 실제 판매한 제품에 대하여만 대금청구권을 가지며, 백화점등에 청구법인의 직원을 파견하여 백화점등에 반입할 제품의 품목과 수량을 청구법인의 전산시스템(POS 시스템)을 통하여 결정하는 것으로 확인되므로 쟁점해석의 구체적 요건을 충족한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점해석의 적용 요건을 충족하지 않은 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.