조심 2022서7078 (2023.04.06)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2014.12.24. 개업하여 부동산개발 등을 주업으로 영위하는 법인으로, 2015.7.21. 주식회사 AAA 등과 ‘신탁회사(수탁자)가 위탁자인 청구법인으로부터 OOO의 신탁토지를 인수하여 그 위에 건물을 신축한 후, 이들을 신탁재산으로 하여 분양(처분)’하는 내용의 토지신탁 계약(이하 “쟁점신탁계약”이라 한다)을 체결하였고, 사업이 진행됨에 따라 청구법인(위탁자)의 명의로 신탁재산의 처분과 관련한 매출세금계산서를 발급하고 이를 매출세액의 과세표준으로 하는 한편, 관련 매입세액을 공제하는 등으로 2016년 제2기 부가가치세 OOO원을 신고·납부하였다. 나. 청구법인은 대법원이 2017.5.18. 전원합의체 판결(2012두22485, 이하 “전합판결”이라 한다)로 신탁재산 처분 시의 부가가치세 납세의무자를 위탁자가 아닌 수탁자라고 하자, 2022.1.25. 자신이 납세의무자가 아니라는 이유로 2016년 제2기 부가가치세(매출세액) OOO원(매출세액 합계액으로, 관련 매입세액 불공제분은 반영되지 않은 금액이다)을 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2022.5.4. 전합판결은 담보신탁에 관한 것이므로 전합판결에 따라 모든 신탁계약에서 재화에 대한 사실상 소유자의 지위(실질적 통제권)가 수탁자에게 이전되었다고 볼 수 없고, 쟁점신탁계약의 경우 실질적인 사업의 주체가 위탁자이므로 납세의무자는 위탁자인 청구법인으로 보아야 한다는 등의 이유로 위 경정청구를 거부하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.7.13. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 전합판결 및 조세심판원의 선결정례 등에 따라 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통해 거래상대방에게 재화의 사용·소비 권한을 이전한 수탁자로 보아야 한다. (가) 대법원은 신탁 관련 부가가치세 납세의무자를 자익신탁·타익신탁 구분법에 따라 위탁자 내지 수익자로 보던 해석을 변경하여 수탁자를 부가가치세 납세의무자로 판단하였다. 즉, 대법원은「부가가치세법」이 ‘영리목적의 유무와 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’인 사업자를 부가가치세의 납세의무자라고 정하고 있고, 재화의 공급을 ‘계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것’으로 정하고 있으며, 우리나라 부가가치세 과세체계는 부가가치 창출을 위한 ‘재화 또는 용역의 공급’이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하고 있을 뿐, 그 거래에서 얻은 소득이나 부가가치를 직접 과세대상으로 삼고 있지 않는 즉, 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띄고 있는 점 등을 고려할 때, 위탁매매나 대리와 같이「부가가치세법」에서 별도의 규정을 두고 있지 않은 한 재화를 공급하는 자는 계약상 또는 법률상 원인에 의하여 그 재화를 사용·소비할 수 있는 권한을 이전하는 행위를 한 자이고, 이에 따라 신탁에 있어서는 신탁재산에 대한 권리·의무의 귀속주체로서 계약 당사자가 되어 신탁업무를 처리하는 수탁자가 부가가치세의 납세의무자가 되어야 한다고 판단한 것이다. 더욱이 다단계 거래세인 부가가치세의 특성상 납세의무자를 수탁자로 보아야만 거래당사자를 쉽게 인식할 수 있고, 과세의 계기나 공급가액의 산정 등에서도 혼란을 방지할 수 있다고 보았다. 이후 대법원은 일관되게 신탁재산의 처분에 따른 부가가치세 납세의무자를 위탁자가 아닌 수탁자로 보고 있다. (나) 현재 조세심판원도 전합판결의 취지에 따라, 신탁재산 처분 시 부가가치세 납세의무자를 수탁자로 보고 있다(조심 2017서1078, 2018.10.30., 조심 2021서5109, 2021.12.8. 등 다수). (2) 기획재정부에서 종전 예규를 변경하여 신탁유형에 관계없이 신탁재산의 처분 시 납세의무자는 수탁자라고 하면서도 그 적용시기를 2017.9.1. 이후 공급분으로 제한하였는데 이는 위법·부당한 것이다. (가) 기획재정부는 전합판결의 취지를 받아들여 2017.9.1. 종전 예규를 변경하여 신탁유형에 관계없이 신탁재산의 처분에 따른 납세의무자는 수탁자라고 하였으나, 그 적용시기를 질의회신일인 2017.9.1. 이후 공급하는 분부터 적용한다고 발표하였다(기획재정부 부가가치세제과-447, 2017.9.1.). 그러나 이는 아무런 법률적 근거가 없는 것이다. (나) 신탁재산 양도에서 부가가치세 납세의무자를 원칙적으로 위탁자로 한다는 내용의「부가가치세법」개정규정은 2017.12.19. 신설되었는데, 이는 2018.1.1. 이후 적용되는 것이므로 그 이전 신탁재산 처분의 경우 부가가치세 납세의무자는 수탁자이다. (3) 아울러 2021년「부가가치세법」개정 규정에서 위탁자가 신탁재산을 실질적으로 지배·통제하는 경우 위탁자를 납세의무자로 본다는 규정은 2020.12.22. 신설된 규정에 해당되는 것이다. 그럼에도 불구하고 이 건과 같이 2016년 귀속 부가가치세 과세대상에 개정규정을 적용한 처분청의 주장은 위법하다. (4) 처분청의 의견에 대한 청구법인의 항변은 다음과 같다. (가) 전합판결은「부가가치세법」에 신탁과 관련한 명문의 규정이 신설되기 전까지의 기간에 있어서는 신탁계약이 관리처분신탁이든 부동산담보신탁이든, 자익신탁이든 타익신탁이든 신탁재산의 관리·처분 시 재화 또는 용역의 공급자는 수탁자가 되므로, 그에 따른 부가가치세 납세의무자는 언제나 수탁자가 되는 것이라는 데 그 취지가 있는 것이다. (나) 이는 전합판결 이전에 자익신탁과 타익신탁을 나누어서 부가가치세 납세의무자를 달리 판단해 오던 종전 판례(대법원 2008.12.24. 선고 2006두8372 판결 등)가 신탁의 법리와 모순되는 것이어서 비판이 계속 제기되어 왔으나, 대법원에서 신탁의 법리에 맞게 수탁자를 부가가치세 납세의무자로 본다는 전원합의체 판결을 내린 것이다. (다) 처분청은 신탁재산의 관리·처분에 따른 이익과 비용이 최종적으로 위탁자에게 귀속되므로 위탁자를 부가가치세 납세의무자로 보아야 한다고 주장하나, 이는 전합판결 이전의 종전 판례에 터잡은 주장으로 종전 판례는 변경판결로 이미 효력을 상실하였다. 다시 말해서 종전에 대법원은 신탁재산의 공급에 따른 부가가치세 납세의무자는 그 처분 등으로 발생한 이익과 비용이 최종적으로 귀속되는 신탁계약의 위탁자 또는 수익자가 되어야 한다는 취지로 판시하였으나 이는 더 이상 적법하지 않은 주장이다. (라) 처분청은 위탁자의 채무불이행으로 신탁재산이 처분되는 경우에만 수탁자가 납세의무자가 되는 것이라고 주장하나, 조세심판원은 조심 2017서4307(2018.11.19.) 사건에서 담보신탁의 경우로 신탁재산이 위탁자 명의로 분양되었고, 위탁자의 채무불이행이나 환가 사유가 발생되지 않았음에도 대법원 변경판결의 취지에 따라 수탁자가 납세의무자에 해당된다고 결정하였고, 조심 2017서2279(2018.12.5.) 사건에서도 담보신탁의 경우로 처음 위탁자의 채무불이행과 수익자의 공매요청이 있었으나, 공매를 거치지 않고 최종적으로 위탁자가 정상 분양하였는데 이에 대해서도 수탁자를 납세의무자로 본다고 결정하였다. (마) 또한 처분청의 주장대로라면 관리형 토지신탁은 부동산개발사업 목적의 신탁으로서 수탁자가 개발사업비 조달의무를 부담하지 아니하므로 위탁자가 신탁재산을 실질적으로 지배·통제하는 경우에 해당되어 위탁자가 납세의무자가 되어야 한다. 하지만, 조세심판원은 조심 2021서1193(2021.9.7.) 및 조심 2021서5109(2021.12.8.) 사건에서 관리형 토지신탁의 경우로 위탁자의 채무불이행이나 환가사유가 발생되지 않았는데, 이에 대해서도 수탁자를 납세의무자로 판단하였다. (바) 아울러 처분청은 기획재정부 변경예규는 2017.9.1. 이후 공급분부터 수탁자를 납세의무자로 본다는 것으로 이 사건은 2016년 2기에 해당하여 적용대상이 아니라고 주장하나, 조세심판원은 조심 2017서4307(2018.11.19.) 등 다수의 결정례에서 처분청은 전합판결 이후 질의회신일(2017.9.1.) 이전에 전합판결의 취지에 따라 청구법인을 부가가치세 납세의무자로 보아 과세처분을 하였으므로 질의회신에 저촉된다고 보기 어려우며, 질의회신일 전·후를 기준으로 납세의무자에 대한 판단을 달리하기는 어렵다고 일관되게 결정하고 있는바, 처분청의 주장은 적법하지 않다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인이 주장의 근거로 하는 전합판결은 담보신탁의 경우로 수탁자가 실질적 통제권을 취득한 것으로 보아 납세의무자를 수탁자로 판시한 것이다. (가) 전합판결은 위탁자가 금전채권을 담보하기 위해 채권자를 우선수익자로, 위탁자를 수익자로 하여 위탁자 소유의 부동산을「신탁법」에 따라 수탁자에게 이전하고, 위탁자의 채무불이행으로 수탁자인 신탁회사가 신탁재산을 처분하여 우선수익자의 채권변제 등에 충당 후 나머지를 위탁자에게 반환하는 담보신탁을 체결한 경우이다. (나) 사업진행 과정에서 계약에 따라 신탁업무가 원활하게 진행되지 않아 위탁자의 의사와 무관하게 수탁자가 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로 계약당사자가 되어 우선수익자에게 신탁재산을 이전한 것으로 신탁재산을 사용·소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 주체 즉, 신탁재산에 대한 실질적인 통제권을 행사하는 자를 수탁자로 보아 수탁자를 납세의무자로 본 판례이다. (2) 신탁계약별 실질적인 사업의 주체가 다르므로 모든 신탁계약의 경우 수탁자에게 재화가 실질적으로 이전되었다고 보아 전합판결을 적용할 수 없다. (가) 「부가가치세법」제2조 에 부가가치세 납세의무자가 되는 사업자란 ‘사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’로 규정되어 있고, 부가가치세는 각 거래 단계별로 부과되는 거래세인만큼 재화의 공급자가 되기 위한 전제는 재화의 취득이 있어야하는 것으로 같은 법 제9조에 ‘재화의 공급은 계약상, 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것’이라고 규정되어 있는바, ‘인도’란 재화에 대한 사실상의 지배, 즉 점유를 이전하는 것이며 ‘양도’란 소유권의 이전행위를 말하는 것이므로 청구법인의 주장과 같이 전합판결을 적용하여 신탁재산의 처분에 따른 부가가치세 납세의무자가 수탁자인 경우는 사실상 소유자로서 실질적 통제권을 가진 수탁자에 의해 신탁재산이 처분되어야 한다. (나) 신탁계약 시 소유권이 위탁자에서 수탁자로 이전되었더라도 이는 형식적으로 소유권이 이전된 것일 뿐, 재화에 대한 사실상 소유자의 지위(실질적 통제권)가 이전되었다고 볼 수 없는 것으로「신탁법」상 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위해 그 재산권을 관리·처분하게 하는 것이고, 수탁자가 신탁재산을 관리·처분하면서 수탁자 자신이 계약당사자가 되어 신탁업무를 처리하게 되더라도 그 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 이익과 비용은 최종적으로 위탁자에게 귀속 되어 실질적으로 위탁자의 계산에 의한 것이며, 수탁자는 신탁업무를 처리하고 그 보수를 받는 것이어서 신탁업무의 처리와 관련한 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 원칙적으로 위탁자로 봄이 타당하다. (3) 시행사(청구법인, 甲) 및 시공사(OOO, 乙), 신탁사(주식회사 AAA, 丙), 대출금융기관(OOO 주식회사 등, 丁)이 계약당사자인 쟁점신탁계약을 2015.7.21. 체결하였는데, 해당 쟁점신탁계약의 내용을 보면 사업의 주체가 위탁자임이 확인된다. (가) 쟁점신탁계약의 제3조 제①항 제5호에서는 본 사업과 관련하여 甲의 명의로 차입하는 자금 및 분양(임대)수입금 등의 수납·관리·운용·집행 등 자금관리 업무를 丙에게 위임 및 업무지원하도록 규정하고 있고, 같은 항 제7호에서는 본 사업과 관련된 乙과의 공사도급계약의 체결, 설계, 감리 및 분양대행 등 제반 용역계약의 체결을 甲의 역할 및 업무로 규정하고 있는바, 이를 통해 이 건 사업과 관련한 자금관리업무를 신탁회사에 위임한 것을 알 수 있고, 청구법인이 계약당사자로 시공사와 공사도급계약을 한 것이 확인된다. (나) 쟁점신탁계약의 제3조 제③항 제5호에서는 자금관리계좌에 의한 분양(임대)수입금 등의 수납, 관리, 집행 등 자금관리업무를 丙의 역할 및 업무로 규정하고 있어 수탁자(신탁회사)의 주업무는 이 건 사업의 자금관리업무임을 알 수 있다. (다) 쟁점신탁계약의 제6조 제①항에서는 甲은 丙에게 부동산담보신탁(또는 처분신탁)을 하여야 한다고 규정하고 있어 이 건 사업의 신탁은 부동산담보신탁임이확인된다. (라) 쟁점신탁계약의 제9조 제①항에서는 본 사업의 모든 인·허가(변경허가 포함)는 甲이 수행하고, 이와 관련된 모든 책임은 甲이 부담한다고 규정하고 있고, 같은 조 제②항에서는 이와 관련한 모든 책임은 甲이 부담한다고 규정하고 있어 모든 책임은 청구법인에게 있는 것을 알 수 있다. (바) 쟁점신탁계약의 제20조 제①항에서는 본 사업의 제반 분양업무는 甲이 수행한다고 규정하고 있고, 같은 조 제③항에서는 丙의 명칭은 자금관리사로 표기한다고 규정하고 있으며, 제21조 제①항에서는 분양계약서에 甲을 매도인으로 한다고 규정하고 있어 수탁자(신탁회사)는 자금관리를 주 업무로 하고, 위탁자인 청구법인이 신탁재산을 통한 이 건 사업을 실질적으로 지배·통제하는 경우에 해당하여 분양계약서의 매도인인 거래당사자 또한 위탁자인 청구법인으로 확인된다. 그리고 제21조 제③항에서는 ㈜AAA은 매도인인 甲을 대리하여 본 분양계약의 매수인의 분양금수납의 업무만을 수행하며 소유권이전, 매도인, 사업주체, 시공주체, 운영주체로서의 책임을 부담하지 아니한다고 규정하고 있다. 또한 분쟁이 발생하는 경우 ㈜AAA에 어떠한 책임도 요구할 수 없고, 매수인은 어떠한 사유로도 반환청구를 할 수 없다는 조항으로 모든 책임을 청구법인이 주체적으로 부담하고 있음이 확인된다. (사) 쟁점신탁계약의 제23조 제①항에서는 丙은 신탁사업에서 관리비 정도의 수수료만을 받는 것으로 규정하고 있고, 제24조 제①항에서는 본 사업과 관련한 부가가치세 납부액은 甲에게 교부하여 납부하도록 하는 것을 원칙으로 한다고 규정하고 있어, 계약서에도 청구법인이 납세의무자인 것을 알 수 있다. (아) 쟁점신탁계약의 제25조 제②항에서는 본 계약에 의거 甲을 대리하여 丙이 행한 행위의 법률효과는 甲에게 귀속된다고 규정하고 있고, 같은 조 제③항에서는 甲은 본 계약의 체결 후 즉시 본 사업의 모든 이해관계인 및 수분양자들에게 丙이 甲을 대리하여 업무를 수행함을 고지하기로 한다고 규정하고 있어, 위탁자는 자금관리와 일부 제한된 담보신탁 사무에 대해 수탁자인 丙에게 대리하게 하고 있음을 알 수 있다. (자) 그리고 분양계약서에 청구법인이 계약당사자로 매수자와 계약한 것을 확인할 수 있고, 쟁점신탁계약의 제8장 제②항 단서 조항에서는 신탁계약에서 수탁자가 단독의사로 집행할 수 있는 것은 위탁자의 부도발생 등 사업을 원활히 추진하지 못할 경우 위탁자의 의사와 관계없이 부동산을 매각할 수 있는 권원이 생기는 것으로 규정하고 있는데, 이는 정상적으로 사업이 진행되어 채무불이행으로 인한 환가사유가 발생하지 않은 이 건 사업의 경우와는 관련이 없다. (차) 위에서 검토한 쟁점신탁계약의 내용과 같이 청구법인은 이 건 사업과 관련한 분양관련 업무를 수탁자에게 대리하고 있고, 수탁자는 위탁자의 채무불이행시 신탁재산을 처분할 수 있는 것이므로 이 건 사업은 신탁재산의 처분사유가 발생한 경우에 해당하지 않아 위탁자인 청구법인이 신탁재산을 점유·사용하며 분양계약의 당사자로서 해당 재산을 실질적으로 지배·통제한다고 봄이 타당하다. (4) 기획재정부는 전합판결 이후 신탁의 유형에 관계없이 납세의무자는 수탁자라는 내용의 질의회신(기획재정부 부가가치세제과-447, 2017.9.1.)을 하였으나, 이후「부가가치세법」개정을 통해 ‘2018.1.1. 이후 신탁부동산 처분 시, 원칙적으로 납세의무자는 위탁자이나 담보목적 신탁으로서 수탁자가 채무불이행을 사유로 신탁재산 처분한 경우 예외적으로 수탁자를 납세의무자로 본다’는 내용을 명확히 하였는바, 2017.9.1.∼2017.12.31. 기간을 제외하면 일관되게 신탁재산 처분 시 부가가치세 납세의무자는 위탁자라고 보았는데, 이 건 경정청구 대상인 2016년 제2기는 기획재정부의 질의회신 적용대상 기간(2017.9.1. 이후 공급분)에도 해당하지 않으므로, 위탁자인 청구법인을 납세의무자로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다. (5) 설령 대외적 사업의 주체인 수탁자가 납세의무자라고 보아 청구주장을 인용하더라도, 그렇다면 쟁점신탁계약에 따른 신탁재산의 처분과 관련한 매입세액은 위탁자의 매입세액이 아니므로 이를 불공제하여 최종적으로 환급세액이 정해져야 한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 신탁재산 관련 부가가치세 납세의무자를 위탁자인 청구법인으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 참고 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의해 나타나는 사실관계 등은 다음과 같다. (가) 청구법인은 2015.7.21. OOO의 개발사업을 위하여 BBB 주식회사 및 주식회사 AAA, CCC주식회사와 ‘신탁사업약정 및 대리사무계약’을 체결하였는데 관련 내용은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 신탁사업약정 및 대리사무계약 내용의 일부 ㆍㆍㆍ (나) 상기 ＜표1＞의 계약서 제6조 제①항과 관련하여 청구법인(위탁자)은 2015.7.21. 주식회사 AAA(수탁자) 및 DDD 주식회사(제4순위 우선수익자)와 ‘부동산담보신탁계약’을 체결하였는데 관련 내용은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 부동산담보신탁계약 ㆍㆍㆍ (다) 종래 신탁과 관련하여서는 과세실무상 주로 실질을 고려하여 위탁자를 부가가치세의 납세의무자로 보면서도, 신탁의 종류에 따라 달리 보는 경우도 있었는바, 청구법인도 마찬가지로 자신을 납세의무자로 하여 아래 ＜표3＞과 같이 쟁점신탁계약과 관련한 매출세금계산서를 발급하고, 매출세액 및 관련 매입세액을 반영하여 2016년 제2기 부가가치세를 신고하였다. ＜표3＞ 청구법인의 2016년 제2기 부가가치세 신고 내역 ㆍㆍㆍ (라) 그런데 대법원이 2017.5.18. 전합판결로 ‘신탁재산 처분 시의 부가가치세 납세의무자는 수탁자’라고 그 입장을 변경하자, 청구법인은 2022.1.25. 종래 자신이 부담한 매출세액에 대하여 자신이 납세의무자가 아니라는 이유에서 그 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청이 2022.5.4. 이를 거부하자, 심판청구를 제기하였다. (2) 전합판결과 관련하여 기획재정부는 아래 ＜표4＞와 같이 ‘수탁자가 위탁받은 신탁재산을 매각하는 경우 부가가치세 납세의무자는 수탁자’라고 질의회신(부가가치세과-447, 2017.9.1.)을 하면서 해당 질의회신은 질의회신일(2017.9.1.)부터 적용하도록 하였다. ＜표4＞ 기획재정부 질의회신 내용 ㆍㆍㆍ (3) 2017.12.19. 법률 제15223호로 개정된 「부가가치세법」제10조 제8항은 ‘신탁재산에 대한 수탁자 명의의 매매는 위탁자가 재화를 공급한 것으로 보되, 담보신탁으로서 위탁자의 채무이행을 위해 신탁재산을 처분한 경우에는 수탁자가 공급한 것’으로 보도록 신설되었고, 같은 법 부칙 제2조는 위 개정규정을 ‘법 시행 이후 재화나 용역을 공급하거나 공급받는 분부터 적용한다’고 규정한바, 이와 관련한 기획재정부의 ‘2017년 간추린 개정세법’ 내용은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 기획재정부의 ‘2017년 간추린 개정세법’ 중 관련부분 ㆍㆍㆍ (4) 한편, 전합판결 이후 부가가치세법령은 몇 차례 개정되었는데, 당초 이러한 경우에 대하여 위탁자가 부가가치세의 납세의무자임을 명확하게 하는 것으로 개정되었으나, 최근에는 그 입장을 변경(2022.1.1.부터 적용)하여 원칙적으로 수탁자를 납세의무자로 하되, 예외적으로 신탁재산 관련 재화·용역을 위탁자 명의로 공급하는 경우나 위탁자가 실질적으로 신탁재산을 통제·지배하는 경우는 위탁자를 납세의무자로 하는 것으로 규정하면서, 특례로 일정한 경우에는 수탁자(위탁자)도 위탁자(수탁자)를 공급받는 자로 하여 발급된 세금계산서로 매입세액공제를 받을 수 있도록 개정되었다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 우선 전합판결은 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 그 재화를 사용·소비할 수 있는 권한을 이전하는 행위를 한 자를 부가가치세 납세의무자로 보아야 하는 것으로, 신탁유형을 불문하고 위탁자로부터 수탁자에게 이전된 신탁자산을 수탁자가 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁업무를 처리하면서 신탁재산을 처분하였음을 전제로 수탁자를 부가가치세 납세의무자로 보았고, 우리 원도 관리(분양)형 부동산신탁에 의하여 진행된 사업이거나 부동산 담보신탁에 의하여 진행된 사업 중 위탁자의 의무불이행으로 수탁자가 신탁재산을 처분하여 채권 변제 등에 충당한 경우, 전합판결 취지에 따라 수탁자를 부가가치세 납세의무자로 판단하였다(조심 2017서1078, 2018.10.30. 조세심판관합동회의). (나) 청구인은 전합판결 및 우리 원의 선결정례 등에 따라 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통해 거래상대방에게 재화의 사용·소비 권한을 이전한 수탁자로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점신탁계약은 부동산 담보신탁계약으로 일반적으로 부동산 담보신탁의 경우 수탁자는 채무자의 채무불이행 시 신탁재산을 처분하여 우선수익권자의 채무를 대신 변제하는 업무를 담당하게 되므로 채무불이행 없이 정상적으로 사업이 진행된 경우, 수탁자에게 신탁재산을 직접 처분할 수 있는 권리가 발생하지 않는 점, 청구법인은 이 건 신축·분양사업을 시행하면서 직접 사업주체의 지위에서 수분양자들과 분양계약을 체결하였고, 채무변제에 의하여 쟁점신탁계약이 종료되어 청구법인에게 신탁재산이 귀속된 후 수분양자에게 소유권이 이전된 것으로 보이는 점, 수탁자는 이 건 신축·분양사업에서 청구법인을 대리하여 분양대금을 수납·관리하고, 채무불이행 시 신탁재산을 처분하여 환가·정산하는 업무만을 이행할 뿐, 채무불이행이 없어 신탁재산을 처분할 권리는 가지고 있지 않은 것으로 보이는 점, 채무불이행이 없이 신탁계약이 종료되었으나 수탁자를 납세의무자로 보아 부가가치세를 부과하여 수탁자가 소송을 제기한 사건에서 법원은 신탁부동산의 수탁자가 위탁자 및 우선수익자들의 요청으로 소유권 이전 등기를 하였더라도 매도계약서 상의 매도당사자가 위탁자로 기재된 이상 신탁부동산 매도의 부가가치세 납세의무자는 위탁자라고 판결한 점(OOO) 등에 비추어, 처분청이 위탁자인 청구법인을 부가가치세 납세의무자로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 부가가치세법(2015.12.15. 법률 제13556호로 일부개정된 것) 제3조(납세의무자) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로서 개인, 법인(국가·지방자치단체와 지방자치단체조합을 포함한다), 법인격이 없는 사단·재단 또는 그 밖의 단체는 이 법에 따라 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 1. 사업자 제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다. 제38조(공제하는 매입세액) ① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다. 1. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 부가가치세액(제52조 제4항에 따라 납부한 부가가치세액을 포함한다) ② 제1항 제1호에 따른 매입세액은 재화 또는 용역을 공급받는 시기가 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제한다. 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 4. 사업과 직접 관련이 없는 지출로서 대통령령으로 정하는 것에 대한 매입세액 (2) 부가가치세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26983호로 일부개정된 것) 제75조(세금계산서 등의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 등에 대한 매입세액 공제) 법 제39조 제1항 제2호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 2. 법 제32조에 따라 발급받은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오로 사실과 다르게 적혔으나 그 세금계산서에 적힌 나머지 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우 (3) 부가가치세법(2020.12.22. 법률 제17653호로 일부개정된 것) 제3조(납세의무자) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로서 개인, 법인(국가·지방자치단체와 지방자치단체조합을 포함한다), 법인격이 없는 사단·재단 또는 그 밖의 단체는 이 법에 따라 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 1. 사업자 ② 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 신탁재산(이하 "신탁재산"이라 한다)과 관련된 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 「신탁법」제2조 에 따른 수탁자(이하 이 조, 제3조의2, 제8조, 제10조 제9항 제4호, 제52조의2 및 제58조의2에서 "수탁자"라 한다)가 신탁재산별로 각각 별도의 납세의무자로서 부가가치세를 납부할 의무가 있다. ③ 제1항 및 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 「신탁법」제2조 에 따른 위탁자(이하 이 조, 제3조의2, 제10조 제9항 제4호 및 제52조의2에서 "위탁자"라 한다)가 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 1. 신탁재산과 관련된 재화 또는 용역을 위탁자 명의로 공급하는 경우 2. 위탁자가 신탁재산을 실질적으로 지배·통제하는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 3. 그 밖에 신탁의 유형, 신탁설정의 내용, 수탁자의 임무 및 신탁사무 범위 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우 제8조(사업자등록) ⑥ 제3조 제2항에 따라 수탁자가 납세의무자가 되는 경우 수탁자(공동수탁자가 있는 경우 대표수탁자를 말한다)는 해당 신탁재산을 사업장으로 보아 대통령령으로 정하는 바에 따라 제1항에 따른 사업자등록을 신청하여야 한다. 제10조(재화 공급의 특례) ⑨ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다. 4. 신탁재산의 소유권 이전으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것 가. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우 나. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우 다. 수탁자가 변경되어 새로운 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. 부칙 제1조(시행일) 이 법은 2021년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 제36조제1항·제4항, 제36조의2, 제46조 제1항·제3항, 제63조 제1항·제3항·제5항, 제65조, 제66조 제1항·제3항부터 제6항까지, 제67조 제2항·제3항, 제68조 제2항 및 제68조의2 제1항·제2항 제1호·제3항부터 제5항까지의 개정규정은 2021년 7월 1일부터 시행하고, 제3조, 제3조의2, 제8조 제6항부터 제12항까지, 제10조 제8항, 제50조, 제52조의2 및 제58조의2의 개정규정은 2022년 1월 1일부터 시행한다. (4) 부가가치세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31445호로 일부개정된 것) 제75조(세금계산서 등의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 등에 대한 매입세액 공제) 법 제39조 제1항 제2호 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 11. 법 제3조 제2항에 따라 부가가치세를 납부해야 하는 수탁자가 위탁자를 재화 또는 용역을 공급받는 자로 하여 발급된 세금계산서의 부가가치세액을 매출세액에서 공제받으려는 경우로서 그 거래사실이 확인되고 재화 또는 용역을 공급한 자가 법 제48조·제49조 또는 제66조·제67조에 따라 납세지 관할 세무서장에게 해당 납부세액을 신고하고 납부한 경우 12. 법 제3조 제3항에 따라 부가가치세를 납부해야 하는 위탁자가 수탁자를 재화 또는 용역을 공급받는 자로 하여 발급된 세금계산서의 부가가치세액을 매출세액에서 공제받으려는 경우로서 그 거래사실이 확인되고 재화 또는 용역을 공급한 자가 법 제48조·제49조 또는 제66조·제67조에 따라 납세지 관할 세무서장에게 해당 납부세액을 신고하고 납부한 경우 부칙 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다. 2. 제5조의2, 제5조의3, 제8조 제7항, 제12조 제1항, 제13조 제1항, 제15조 제1항·제2항, 제16조, 제21조의2 및 제75조 제11호·제12호의 개정규정 : 2022년 1월 1일 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 재화나 용역을 공급하거나 공급받는 분 또는 재화를 수입신고하는 분부터 적용한다. (5) 신탁법(2015.3.19. 법률 제12420호로 타법개정된 것) 제2조(신탁의 정의) 이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다. 제31조(수탁자의 권한) 수탁자는 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 신탁재산의 관리, 처분 등을 하고 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 모든 행위를 할 권한이 있다. 다만, 신탁행위로 이를 제한할 수 있다.