조심2012서3124 (2012.09.18)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1996.3.4. OOO 산101의 무허가주택을 취득하여 1998.2.3. OOO구역재개발조합과 “OOO구역주택개량재개발조합 OOO아파트공급계약서”를 체결하여 OOO타운아파트 106동 2203호(전유부분의 건물면적이 84.96㎡인 신축주택으로, 이하 “쟁점주택”이라 한다)를 배정받았다. 2003.9.20. 청구인은 쟁점주택을 소유권보존등기(임시사용승인일: 2001.6.23.)하였고, 2006.12.11. 장OOO 외 1인에게 OOO원에 양도한 후 2007.2.28. 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례 규정(「조세특례제한법」제99조의3)을 적용하여 감면세액을 OOO원으로 산출하여 양도소득세를 신고하였다.

나. OOO지방국세청장의 신축주택 양도소득금액감면에 대한 특정감사 결과, 「조세특례제한법」 제99조의3에 의한 감면소득을 적용함에 있어 구주택의 취득일로부터 신축주택 취득일 전일까지의 양도소득금액은 감면대상이 아닌 것으로 보았고, 이에 따라 처분청은 2012.4.26. 청구인에게 당초 감면소득금액에서 이를 차감하여 2006년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2012.7.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) (주위적 청구) 처분청은 「조세특례제한법 시행령」 제40조 제1항의 산식[양도소득 금액×(취득일부터 5년이 되는 날의 기준시가 - 취득당시의 기준시가) / (양도당시의 기준시가 - 취득당시의 기준시가), 이하 “쟁점산식”이라 한다] 중 분모의 “취득당시의 기준시가”를 “구주택취득당시의 기준시가”로 자의로 변경하여 적용하였다.

구체적으로 살펴보면 산식의 분자가 “취득일부터 5년이 되는 날의 기준시가-취득당시의 기준시가”로 되어 있어 신축주택 취득일부터 5년이 경과되기 전까지는 당해 산식을 적용할 수 없다. 일반분양자의 감면소득은 신축주택 취득 후 5년 이내에 양도하는 경우 100% 감면 받아야 하므로 동 산식을 적용하면 5년 미경과로 인해 5년이 되는 날의 기준시가가 없으므로 분자값은 (-)금액이 되어 감면소득이 없게 된다. 즉 동 산식은 신축주택 취득 후 5년이 경과한 경우에만 적용할 수 있다.

「조세특례제한법」 제99조의3의 규정에 구주택의 양도소득금액을 계산하는 방법 및 감면소득배제금액을 계산하는 산식 등을 정한 사항및 위임 등이 없음에도 처분청은 이를 자의적으로 해석함으로써 조세부과권을 남용하여 조세법률주의를 위반하였고, 「국세기본법」제18조 제1항(납세자의 재산권 부당 침해 금지)에 반하는(일반분양자와 형평성 결여) 위법한 처분을 하였다.

(2) (주위적 청구) 「국세기본법」제14조 제2항의 규정에 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 실질내용에 따라 적용한다”로 되어 있고, 청구인이 신축아파트 양도와 관련하여 구주택에서 발생한 양도소득은 없으므로 청구인에게 고지한 양도소득세는 취소되어야 한다.

(3) (예비적 청구) 처분청은 부과제척기간(2012.6.11.)이 임박한 2012.4.26. 경정고지하면서 고지일까지의 기간에 대하여 납부불성실가산세를 부과한 것은 처분청의 직무유기의 책임을 납세자에게 전가하는 것으로 납부불성실가산세는 취소되어야 한다.

또한 보편적 상식을 가진 선량한 납세자들이 과세관청의 쟁점산식의 적용사례(재경부 재산 46014-273. 1999.9.23., 국세청 서면4팀-1262, 2005.7.21.)를 신뢰한지 10여년이 지난 시점에서 쟁점산식 중 분모의 “취득당시의 기준시가”를 “구주택 취득당시의 기준시가”로 해석하여 소급결정한 처분은「국세기본법」제15조의 신의성실에 반하는 위법하고 부당한 처분이다.

나. 처분청 의견

(1) 신축주택 감면대상은 신축주택 취득일로부터 5년이내 발생한 소득에 대한 것으로 신축주택을 취득하여 5년이내 양도함으로써 발생하는 소득에 한정하는 것이고, 구주택을 취득한 때로부터 신축주택을 양도한 때까지의 전 기간에 발생한 소득에 대하여 감면을 적용할 수 없으므로 구주택을 취득하여 주택재개발사업에 따라 신축주택을 취득한 경우 종전 구주택 취득일로부터 신축주택 취득일 전일까지의 양도소득은 감면소득에 해당하지 않으므로 쟁점산식을 적용하여 감면세액을 계산한 당초의 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 구주택에서 발생한 양도소득금액이 없다고 주장하나, 구주택 취득 이후 양도일까지 OOO원의 양도소득이 발생하였고, 전체 양도소득금액에 대하여「조세특례제한법」제99조의3 및 같은 법 시행령 제40조의 규정을 적용하여 구주택 취득부터 신축주택 취득일 전일까지의 양도소득금액을 감면배제한 처분은 정당하다.

(3) 청구인은 납부불성실가산세 적용이 부당하므로 취소되어야 한다고 주장하나, 감면세액 추징시 기납부 농어촌특별세를 차감(조심 2011서1077, 2011.5.11. 외)하여 납부불성실 가산세를 적용하였으므로 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(주위적청구)

① 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례를 적용함에 있어 「조세특례제한법 시행령」제40조 제1항의 산식 중 분모의 “취득당시의 기준시가”를 “구주택 취득당시의 기준시가”로 적용한 것의 당부

② 쟁점주택 양도와 관련하여 구주택에서 발생한 양도소득이 없어 이 건 과세처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

(예비적 청구) 납부불성실가산세 처분의 당부 및 이 건 처분이 신의성실원칙에 위배되는지 여부

나. 사실관계 및 판단

(1) 주위적 청구 중 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청은 「조세특례제한법」 제99조의3 및 같은 법 시행령 제40조 제1항의 산식을 적용함에 있어 분모의 “취득당시의 기준시가”는 쟁점주택의 최초 취득당시의 기준시가로 해석함이 타당하다고 하면서, 신축주택감면세액 계산 적정여부 검토서 및 양도소득세결정결의서 등을 제시하였고, 청구인은 처분청의 이러한 계산방법이 자의적인 법령 적용이라고 주장하고 있다.

(나) 「조세특례제한법」제99조의3 제1항, 같은 법 시행령 제40조 제1항 및 제99조의3 제2항에 의하면 “신축주택의 취득일부터 5년이 경과된 후에 양도하는 경우에는 해당 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감하고, 당해 신축주택의 취득일부터 5년간 발생한 양도소득금액은 {양도소득금액 × (취득일부터 5년이 되는 날의 기준시가 - 취득당시의 기준시가) / (양도당시의 기준시가 - 취득당시의 기준시가)}로 계산한 금액”이라고 규정되어 있다.

(다) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 구주택을 취득하여 보유하다가 주택재개발사업에 따라 신축주택을 취득하여 이를 양도한 경우, 「조세특례제한법」제99조의3에 따른 양도소득세를 감면함에 있어서 구주택의 취득일로부터 신축주택의 취득일 전일까지의 양도소득금액이 동 규정의 과세특례대상에 포함되기는 어려워(조심 2012서2839, 2012.8.27. 같은 뜻) 처분청이 쟁점산식 중 분모의 “취득당시의 기준시가”를 “구주택 취득당시의 기준시가”로 적용하여 이 건 과세처분을 한 것은 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 주위적 청구 중 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 신축아파트 양도와 관련하여 구주택에서 발생한 양도소득은 없다고 하면서, 조세심판례(조심 2010서2742, 2011.6.30.)와 함께 구주택에 대한 양도소득금액이 (-)OOO원이라고 제시하였다. 이에 대한 산출근거는 조합원 분양가액에서 구주택 취득가액과 청산금납부금 등을 합한 금액을 차감하여 계산하였다.

(나) 살피건대, 주택재개발사업에 따라 조합원이 청산금을 납부하고 신축주택을 취득 후 양도하여「조세특례제한법」제99조의3에 따른 감면소득을 계산하는 경우「조세특례제한법 시행령」제40조 제1항에 따른 양도소득금액은 관리처분계획인가 전·후로 구분하여 계산한 금액을 합하여 산정하는 것이 합리적이라 할 것인바(조심 2010중2363, 2011.4.19. 참조), 이에 따라 계산할 경우 양(+)의 양도소득금액이 산출되므로 구주택과 신축주택을 단순 분리하여 계산하면 구주택에서 음(-)의 양도소득금액이 산출되어 이 건 양도소득세 부과처분은 취소되어야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(3) 예비적 청구에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 처분청이 부과제척기간이 임박하여 납부불성실가산세를 부과한 처분은 부당하고, 이 건 처분이 신의성실의 원칙에도 위배된다고 주장한다.

(나) 살피건대, 납부불성실가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 그 납부의무의 이행을 확보하고자 하는 목적 외에도 세법상의 신고기한까지 납부되지 아니한 금액에 대하여는 그 이자액 상당의 금융혜택을 받은 것으로 보아 이를 회수보전하기 위한 목적도 포함되어 있는 것이므로 청구인이 미달납부한 세액에 대하여 처분청이 부과제척기간내에 적법하게 납부불성실가산세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다(조심 2007중5316, 2008.5.29. 참조)고 판단된다.

또한, 청구인은 국세청이 기존 예규를 변경함으로써 청구인에게 재산상 불이익을 받아 이는 신의성실원칙에 위배된다고 주장하고 있으나, 종전 국세청 예규가 구주택의 보유로 인한 양도소득금액을 감면소득으로 본다고 명확하게 규정하고 있지 아니한 점, 과세관청이 청구인에게 신뢰대상이 되는 공적인 견해 표명을 하였다고 인정하기 어려운 점 등으로 볼 때, 처분청이 신의성실의 원칙을 위배하였다고 볼 수 없다고 판단된다(조심 2012서121, 2012.2.23. 같은 뜻).

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.