조심 2020서0828 (2020.08.04)

OOO세무서장이 2020.3.24. 청구인들에게 한 2019년 귀속 양도소득세 OOO의 부과처분은 이를 각 취소한다.

1. 처분개요 가. OOO(이하 “피상속인”이라 한다)은 2007.11.28. OOO에 취득한 OOO(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 2019.5.13. OOO에 양도한 후 2019.7.26. 사망하였으며 청구인들은 2019.7.31. 피상속인의 양도소득세 OOO을 신고한 후 무납부하였다. 나. 청구인 OOO는 2019.8.23. OOO가정법원에 상속포기 신고를, 청구인 OOO은 같은 날 같은 법원에 상속한정승인 신고를 하였으며 위 신고는 2019.11.20. 수리되었다. 다. 처분청은 쟁점부동산 양도에 관한 피상속인의 2019년 귀속분 양도소득세 납세의무가 청구인들에게 승계된다고 보아 2019.12.5. 청구인 OOO에게, 2020.1.7. 청구인 OOO에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2020.2.7. 심판청구를 제기하였고, 처분청은 2020.2.19. 위 부과처분의 절차적 하자를 이유로 직권취소한 후 2020.3.20. 청구인들에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였으며, 청구인들은 2020.3.24. 처분청의 새로운 부과처분에 불복하는 것으로 청구취지를 변경하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 상속포기자 청구인 OOO를 피상속인의 납세의무 승계자로 보아 과세한 처분은 위법하다. (가) 청구인 OOO는 피상속인의 상속을 포기한 자로 상속포기신고가 적법하게 수리된 이상 피상속인의 조세채무가 승계된다고 볼 수 없다. 1) 대법원은 “상속을 포기한 자는 「국세기본법」제24조 제1항에서 피상속인의 국세 등 납세의무를 승계하는 자로 규정하고 있는 ‘상속인’에 포함되지 않는다고 보아야 한다.”(대법원 2013.5.23. 선고 2013두1041 판결 참조)고 판시하고 있다. 2) 그럼에도 불구하고 처분청은 적법하게 상속을 포기한 청구인 OOO에게 피상속인의 조세채무가 승계된다고 보아 이 사건 과세처분을 하였으므로 이는 위법한 처분이다. (나) 청구인 OOO가 증여받은 재산은 「국세기본법」제24조 제1항의 ‘상속으로 받은 재산’에 해당하지 않으므로 청구인 OOO를 납세의무가 승계되는 상속인으로 보아 과세한 처분은 위법하다. 1) 처분청은 피상속인이 쟁점부동산을 양도하고 받은 대금 중 OOO을 청구인 OOO에게 증여하였고 해당 현금증여액은 「국세기본법」제24조 제1항의 ‘상속으로 받은 재산’에 해당하므로 상속포기에도 불구하고 청구인들은 납세의무 승계자에 해당한다는 의견이나, 이는 「상속세 및 증여세법」상의 상속재산과 「국세기본법」상의 ‘상속으로 받은 재산’이 서로 다르다는 사실을 간과한 것이다. 2) 대법원은 앞서 인용한 사건에서 “ 「상속세 및 증여세법」제3조 제1항은 상속세에 관하여는 상속포기자도 상속인에 포함되도록 규정하고 있으나 이는 사전증여를 받은 자가 상속을 포기함으로써 상속세 납세의무를 면하는 것을 방지하기 위한 것으로서 「국세기본법」제24조 제1항에 의한 납세의무 승계자와 「상속세 및 증여세법」제3조 제1항에 의한 상속세 납세의무자의 범위가 서로 일치하여야 할 이유가 없다.”(대법원 2013.5.23. 선고 2013두1041 판결 참조)고 판시한바, 「상속세 및 증여세법」상 상속재산과 「국세기본법」제24조 제1항의 ‘상속으로 받은 재산’이 서로 일치해야 한다고 볼 이유가 없다. 3) 나아가 위 대법원 판결에 대한 후속조치로 2014.12.23. 「국세기본법」제24조 제2항이 신설되었으나 해당 규정은 보험료의 경우에만 예외적으로 상속포기를 한 경우라 하더라도 이를 같은 조 제1항의 상속으로 받은 재산으로 보고 있는 것이지 그 외 사전증여를 받은 경우를 대상으로 하지 않으므로 본 건에 이를 적용할 수 없는 것이다. (2) 처분청은 상속으로 인한 납세의무 승계에 따라 그 상속인들에게 납세고지를 하는 경우 상속인들이 피상속인으로부터 상속으로 받은 재산이 얼마인지 등을 조사한 후 상속분에 따라 안분하여 부과세액을 특정하고 그 산출근거 내지 계산명세를 첨부하여야 함에도 청구인들에게 송부한 고지서에 이를 누락하였으므로 부과징수 절차상 중대한 하자가 있으며 설령 상속재산을 다시 조사한다고 하더라도 청구인 OOO은 상속한정승인자로서 피상속인의 경우 상속재산에서 부채총액을 공제하면 남은 상속재산은 전혀 없으므로 피상속인의 납세의무가 청구인OOO에게 승계되지 않는다. (가) 조세심판원은 “ 「국세기본법」제24조 제1항이 규정하고 있는 납세의무의 승계와 관련하여 처분청은 상속인이 피상속인으로부터 상속으로 받은 재산이 얼마인지 등을 조사한 후 납세고지서를 통지하여야 하고 이 때 납세의무승계인인 공동상속인들의 성명은 물론 공동상속인 별로 상속분에 따라 안분하여 계산한 세액으로 부과세액을 특정함과 아울러 반드시 그 산출근거 내지 계산명세를 첨부하였어야 함에도 그러지 아니한 것은 부과징수 절차상 중대한 하자에 해당한다.”(조심 2018서3666, 2019.1.23. 참조)고 결정한 바 있다. (나) 그럼에도 처분청은 위와 같은 조사를 전혀 하지 않고 산출근거 등도 첨부하지 않은 채 피상속인에게 부과될 양도소득세 총액을 청구인들의 법정상속지분에 따라 부과처분하였는바, 이는 부과징수 절차상 중대한 하자에 해당하므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다. (다) 설령 처분청이 상속으로 받은 재산이 얼마인지 다시 조사한다고 해도 상속재산에서 부채를 공제하면 남은 상속재산은 전혀 없다. 1) 구체적으로 청구인 OOO은 상속한정승인 신고를 하면서 상속재산 목록 및 소명자료를 첨부하였는바, 피상속인의 상속재산은 예금 약 OOO, 자동차(2014년 식 OOO) 지분 2분의 1이 있었고, 이 사건 조세채무를 제외한 부채 총액은 약OOO이 있어 상속재산에서 부채를 공제하면 남은 상속재산은 전혀 없으므로 피상속인의 납세의무가 청구인 OOO에게 승계되지 않는다. 2) 또한 청구인OOO가 피상속인으로부터 증여받은 OOO은 청구인 OOO가 사전 증여받은 것이지 청구인OOO이 상속받은 것이라고도 볼 수 없다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인 OOO가 상속포기자라 하더라도 상속개시 전 증여받은 재산이 있으므로 그 재산의 한도 내에서 피상속인의 납세의무를 부담한다. (가) 「상속세 및 증여세법」제3조 제1항은 상속을 포기한 자도 상속인의 범위에 포함하는 것으로 규정하고 있고 「국세기본법」제24조 제1항은 상속인은 상속받은 재산의 한도 내에서 그 피상속인이 납부할 국세와 체납처분비를 납부할 의무가 있는 것으로 규정하고 있으므로 청구인이 상속포기를 하였다고 하더라도 상속재산가액에 가산하는 상속개시 전의 증여재산이 있는 경우 또는 처분은 되었으나 사용처가 불분명하여 상속재산에 포함된 것으로 보는 재산이 있는 경우 납세의무를 승계하여야 하는 것으로 보아야 한다(국심 2007양도220, 2008.2.25. 참조). (나) 피상속인은 2019.5.13. 청구인들에게 OOO을 법적 상속지분별로 사전증여하였다고 볼 수 있고 청구인들은 그 한도 내에서 피상속인의 납세의무를 부담하는 것이다. 1) 청구인들은 2019.5.13. OOO으로 이사하면서 쟁점부동산 양도대금 중OOO을 전세보증금으로 사용하였고 임차인은 청구인 OOO로 확인되나, 이사한 날은 피상속인이 사망한 날로부터 불과 2달 전으로 청구인 OOO가 임차계약을 하였다는 이유만으로 피상속인이 OOO을 청구인 OOO에게만 사전증여하였다고 볼 수 없다. 2) 오히려 상속인들 전부가 OOO을 통해 임차한 부동산을 통해 생활을 영위하고 있으므로 피상속인이 2019.5.13. 상속인인 청구인들에게OOO을 법적 상속지분별로 사전증여한 것이므로 OOO에 대해 청구인 OOO는 OOO(42.84%), 청구인 OOO은 OOO(28.58%), 청구인 OOO는 OOO(28.58%) 한도 내에서 피상속인 납세의무를 연대하여 납부할 의무가 있다. (2) 피상속인은 위 사전증여현금 외에도 2018.12.3. 청구인 OOO에게 부동산을 증여하였으므로 청구인 OOO은 증여받은 재산을 한도로 피상속인의 납세의무를 부담하며 청구인들이 주장하는 절차상 하자는 당초 처분을 결정취소하고 새로운 처분을 함으로써 치유되었다. (가) 피상속인은 2018.12.3. 기준시가가 OOO인 OOO(이하 “쟁점증여부동산”이라 한다)를 청구인 OOO에게 증여하고 무신고하였다. (나) 「상속세 및 증여세법」제13조 에 의하면 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액은 상속세 과세가액이 포함되는 합산대상 증여재산에 해당하므로 청구인 OOO은 피상속인이 2019.5.13. 사전증여한 OOO 중 법적 상속지분비율에 해당하는 OOO 및 쟁점증여부동산 기준시가 OOO의 합계인 OOO의 한도 내에서 피상속인의 납세의무를 부담한다. (다) 청구인들은 처분청이 상속인들의 상속받은 재산에 관한 조사 및 고지세액에 대한 근거를 기재함이 없이 납세고지서를 송달함으로써 부과징수 절차상 중대한 하자가 있다고 주장하나, 처분청은 그 주장을 받아들여 당초 고지건을 결정취소한 후 ‘상속인별 납부세액 및 연대납세의무자명단’을 납세고지서에 첨부하여 새로운 처분을 하였다. (라) 청구인들의 재산상황은 앞서 설명한 바와 같으므로 별도의 재산조사가 필요하지 않으며 부과징수 절차상의 중대한 하자가 존재하지 않으므로 청구인들의 주장을 받아들일 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 상속포기자에게 피상속인의 납세의무가 승계되었다고 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부 ② 상속한정승인자에게 피상속인의 납세의무가 승계되었다고 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제24조【상속으로 인한 납세의무의 승계】① 상속이 개시된 때에 그 상속인[ 「민법」제1000조 , 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하고, 「상속세 및 증여세법」제2조 제5호에 따른 수유자(受遺者)를 포함한다. 이하 이 조에서 같다.] 또는 「민법」제1053조 에 규정된 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 및 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 진다. ② 제1항에 따른 납세의무 승계를 피하면서 재산을 상속받기 위하여 피상속인이 상속인을 수익자로 하는 보험계약을 체결하고 상속인은 「민법」제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 것으로 인정되는 경우로서 상속포기자가 피상속인의 사망으로 인하여 보험금( 「상속세 및 증여세법」제8조 에 따른 보험금을 말한다)을 받는 때에는 상속포기자를 상속인으로 보고, 보험금을 상속받은 재산으로 보아 제1항을 적용한다. ③ 제1항의 경우에 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 및 체납처분비를 「민법」제1009조 ㆍ제1010조ㆍ제1012조 및 제1013조에 따른 상속분 또는 대통령령으로 정하는 비율(상속인 중에 수유자 또는 「민법」제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람이 있거나 상속으로 받은 재산에 보험금이 포함되어 있는 경우로 한정한다)에 따라 나누어 계산한 국세 및 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다. 이 경우 각 상속인은 그들 중에서 피상속인의 국세 및 체납처분비를 납부할 대표자를 정하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. (2) 국세기본법 시행령 제11조【상속재산의 가액】① 법 제24조 제1항에 따른 상속으로 받은 재산은 다음 계산식에 따른 가액(價額)으로 한다. 상속받은 자산총액 - (상속받은 부채총액 + 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세) ② 제1항에 따른 자산총액과 부채총액의 가액은 「상속세 및 증여세법」제60조 부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한다. ③ 제1항을 적용할 때 법 제24조 제1항에 따른 상속인이 받은 자산ㆍ부채 및 납부할 상속세와 같은 조 제2항에 따라 상속재산으로 보는 보험금 및 그 보험금을 받은 자가 납부할 상속세를 포함하여 상속으로 받은 재산의 가액을 계산한다. (3) 상속세 및 증여세법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 4. “상속인”이란 「민법」제1000조 , 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 특별연고자를 포함한다. 제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다. 1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 제15조【상속개시일 전 처분재산 등의 상속 추정 등】① 피상속인이 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조에 따른 상속세 과세가액에 산입한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일 전 1년 이내에 재산 종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일 전 2년 이내에 재산 종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 (4) 민법 제1019조【승인, 포기의 기간】① 상속인은 상속개시있음을 안 날로부터 3월내에 단순승인이나 한정승인 또는 포기를 할 수 있다. 그러나 그 기간은 이해관계인 또는 검사의 청구에 의하여 가정법원이 이를 연장할 수 있다. 제1028조【한정승인의 효과】상속인은 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도에서 피상속인의 채무와 유증을 변제할 것을 조건으로 상속을 승인할 수 있다. 제1030조【한정승인의 방식】① 상속인이 한정승인을 함에는 제1019조 제1항 또는 제3항의 기간 내에 상속재산의 목록을 첨부하여 법원에 한정승인의 신고를 하여야 한다. 제1031조【한정승인과 재산상 권리의무의 불소멸】상속인이 한정승인을 한 때에는 피상속인에 대한 상속인의 재산상 권리의무는 소멸하지 아니한다. 제1041조【포기의 방식】상속인이 상속을 포기할 때에는 제1019조 제1항의 기간내에 가정법원에 포기의 신고를 하여야 한다. 제1042조【포기의 소급효】상속의 포기는 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들이 제출한 OOO가정법원 2019느단53090, 2019느단53091 심판문에 의하면, OOO가정법원은 2019.11.20. 청구인 OOO의 2019.8.23.자 상속포기 신고와 청구인 OOO의 상속한정승인 신고를 수리한 사실이 확인되고, 심판문의 별지에 첨부된 상속재산목록은 아래와 같다. OOO(2) 쟁점증여부동산의 등기사항전부증명서에 의하면, 피상속인은 2018.12.3. 쟁점증여부동산을 청구인 OOO에게 증여하였고 같은 날 소유권이전등기를 경료하였으며, 2018.4.30. 고시된 쟁점증여부동산의 공동주택가격은 OOO인 사실이 확인된다. (3) 쟁점부동산 매매계약서에 의하면, 피상속인은 OOO에게 쟁점부동산을 OOO에 양도하기로 하였고, 2019.2.25. 계약금 OOO, 2019.5.13. 잔금 OOO을 지급받기로 하였으며 잔금 수수일까지 쟁점부동산에 설정된 근저당권을 말소하기로 하였는바, 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 의하면 2019.5.13. 쟁점부동산에 설정된 근저당권(채권최고액 합계 OOO)이 말소된 사실이 확인된다. (4) 처분청이 제출한 임대사업자 OOO의 사업장현황신고서에 의하면, 청구인 OOO는 쟁점부동산 양도대금의 잔금 수령일인 2019.5.13.부터 2021.5.21.까지 OOO소재 주택을 전세보증금 OOO에 임차하였으며, 처분청은 쟁점부동산 양도대금 OOO과 2019.5.13. 말소된 쟁점부동산 근저당권의 채권액을 고려하여 청구인들이 위 전세보증금 OOO을 피상속인으로부터 현금증여받은 것이라고 본 사실이 확인된다. (5) 처분청이 2020.3.20. 청구인들에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO을 결정ㆍ고지하면서 아래 ＜표＞와 같이 연대납부의무 한도액을 기재하였고, 납세고지서에 첨부된 “상속인별 납부세액 및 연대납세의무자 명단”에는 청구인별 납부할 세액과 “각 상속인은 「국세기본법」제24조 제1항의 규정에 의해 각자의 상속재산 범위 내에서 연대납세의무가 있음을 알려드립니다.”는 내용이 기재된 사실이 확인된다. OOO (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대해서 살피건대, 「국세기본법」제24조 제1항은 상속이 개시된 때에 그 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 및 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 진다고 규정하고 있는바, 처분청은 상속포기자인 청구인 OOO가 상속개시 전 증여받은 재산이 있으므로 피상속인의 납세의무를 승계자에 해당한다는 의견이나, 「민법」제1042조 에 따라 상속을 포기한 자는 상속포기의 소급효에 의하여 상속개시 당시부터 상속인이 아니었던 것과 같은 지위에 놓이게 되는 점, 「상속세 및 증여세법」제2조 제4호는 상속세에 관하여는 상속포기자도 상속인에 포함되도록 규정하고 있으나 이는 사전증여를 받은 자가 상속을 포기함으로써 상속세 납세의무를 면하는 것을 방지하기 위한 것으로서, 「국세기본법」제24조 제1항에 의한 납세의무 승계자와 「상속세 및 증여세법」제2조 제4호에 의한 상속세 납세의무자의 범위가 서로 일치하여야 할 이유는 없는 점, 조세법률주의의 원칙상 과세요건은 법률로써 명확하게 규정하여야 하고 조세법규의 해석에 있어서도 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하며 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는 점 등을 종합하면 적법하게 상속을 포기한 자는 「국세기본법」제24조 제1항의 ‘상속인’에는 포함되지 않는다고 보아야 하므로(대법원 2013.5.13. 선고 2013두1041 판결 참조) 처분청이 상속을 포기한 청구인 OOO를 「국세기본법」제24조 제1항에 따라 피상속인의 납세의무를 승계하는 자로 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대해서 살피건대, 「국세기본법」제24조 제1항에 따라 상속인은 상속으로 받은 재산의 한도에서 피상속인의 납세의무를 승계하고, 같은 법 시행령 제1항에 따라 상속으로 받은 재산은 상속받은 자산총액에서 상속받은 부채총액과 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 차감하여 계산하는바, 처분청은 청구인 OOO가 피상속인으로부터 증여받은 OOO을 청구인 OOO이 함께 사전증여받은 것으로 보아야 하고, 청구인 OOO이 2018.12.3. 피상속인으로부터 증여받은 쟁점증여부동산을 고려하면 청구인 OOO이 상속으로 받은 재산은 피상속인이 납부할 국세를 초과한다는 의견이나, 피상속인으로부터 OOO을 증여받아 주택을 임차한 것은 청구인OOO로서 청구인 OOO가 임차한 주택에 청구인 OOO이 함께 거주한다는 사실만으로 OOO을 청구인 OOO을 포함한 청구인들이 공동으로 상속받았다고 볼 수 없는 점, 청구인 OOO은 2018.12.3. 피상속인으로부터 기준시가 OOO의 쟁점증여부동산을 증여받은 사실이 있으나 OOO가정법원 2019느단53090 심판문 별지에 첨부된 피상속인의 상속재산 목록을 고려하면 청구인 OOO이 피상속인으로부터 상속으로 받은 재산은 없는 것으로 보이는 점 등을 종합하면 처분청이 청구인 OOO에게 「국세기본법」제24조 제1항에 따른 상속으로 받은 재산이 있다고 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.