조심 2018중2771 (2018.12.18)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인 OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 2016.9.16. 청구인 OOO, OOO의 부친이자 청구인 OOO의 배우자인 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)가 사망함에 따라 OOO 소재 토지 및 건물(이하 토지 및 건물을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)을 상속받아 2017.2.2. 상속을 원인으로 하여 소유권 이전등기를 경료(지분율 : OOO, OOO 각 40%, OOO 20%)하였다.

나. 청구인들 중 OOO, OOO는 2017.3.8. OOO(이하 “양수인”이라 한다)과 쟁점부동산을 OOO원에 양도하는 내용으로 ‘부동산 매매예약 약정서’(이하 “쟁점매매약정서”라 한다)를 체결하여 같은 날 약정금으로 OOO원을 지급받았고, 2017.3.17. 양수인과 쟁점매매예약약정서상 양도가액으로 쟁점부동산을 양도하는 것으로 ‘부동산 매매계약서’(이하 “쟁점매매계약서”라 한다)를 체결하였으며, 2017.3.28. 쟁점부동산 상속재산가액으로

「상속세 및 증여세법」 제61조

규정(기준시가)에 따른 보충적 평가액 OOO원을 적용하여 2016.9.16. 상속분 상속세 OOO원을 신고하였다.

다. OOO지방국세청장은 2017.9.12.부터 2017.11.20.까지 기간 동안 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 이 건 상속개시일로부터 6개월 이내에 체결된 쟁점매매약정서상 양도가액 OOO원이

「상속세 및 증여세법」 제60조

규정에 따른 쟁점부동산 시가(매매사례가액)에 해당된다 하여 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 처분청은 쟁점매매약정서상 양도가액과 기준시가와의 차액을 상속재산가액에 가산하여 2018.4.5. 청구인들에게 2016.9.16. 상속분 상속세 OOO원을 결정.고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2018.6.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 처분청은 매매약정금이 매매계약서상 매매대금과 동일하고 통상적인 매매계약금인 10% 이상으로 매매예약 약정일에 지급이 이루어지고, 배액배상이라는 위약금내용이 있다는 사유로 매매예약 약정일을 매매계약일로 판단하였으나,

‘매매예약’은 당장 매매계약을 체결하는 것이 곤란한 경우 향후 매매계약 체결할 것을 확실하게 하기 위한 것으로, 매도인과 매수인 사이에 목적물 인도 및 대금지급 의무를 확정적으로 발생시키는 ‘매매계약’과 구분되는 별개의 법률행위이고(

「민법」 제564조

, 제568조), 대법원도 ‘매매예약’과 ‘매매계약’을 독립된 법률행위로 구분하여 취급하고 있으며(대법원 1993.6.8. 선고 92다49447 판결 외 다수, 같은 뜻임), 매매예약이 성립하기 위해서는 그 예약에 터 잡아 맺어질 본 계약의 요소가 되는 매매목적물, 그 이전방법, 매매가액 및 지급방법 등의 내용이 확정되어 있거나 적어도 확정할 수 있어야 한다고 판시(대법원 2010.8.19. 선고 2010다28918 판결)하고 있고,

‘매매예약’은 매매계약과 마찬가지로 형식상으로는 당사자, 목적물, 대금 등이 구체적으로 특정되지만, 그 실제 매매 성사여부 및 대금 액수 등이 추후 당사자들의 의사에 따라 달라질 수 있는 임시적·잠정적 성격을 갖는다는 점에서 매매계약과 차이가 있는바,

이 건 쟁점약정서의 법적 성격은 공동 상속인 중 청구인 OOO이 2017.3.8. 당시 병환 중인 관계로 청구인들 간에 쟁점부동산 양도 의사가 명확히 정해지지 아니한 상황에서, 공유자 중 일부인 청구인 OOO, OOO가 독자적으로 OOO과 향후 쟁점부동산에 대한 ‘매매계약’을 체결할 것을 약정한 ‘매매예약’으로 구체적으로 ① 위와 같은 사정이 쟁점약정서에 구체적으로 명시되어 있고, ② 당사자들도 동 약정이 본 계약을 위한 매매예약이라는 점을 분명하게 인식하고 있었으며, ③ 부동산을 소유·사용하고자 하는 일반 매수인의 관점에 비추어 보더라도 부동산의 소유자 중 일부가 누락된 동 약정을 기초로 목적물 인도 및 대금지급 의무가 확정되는 매매계약이 성사되었다고 볼 수 없다.

(가) 처분청은 “매매약정금이 매매계약서상 매매대금과 동일하고, 통상적인 매매계약금인 10%이상으로 매매예약 약정일에 지급이 이루어지고, 배액배상이라는 위약금내용이 있다”는 것을 사유로 쟁점약정서 약정일을 매매계약일로 보아 이 건 부과처분을 하였으나, 매매예약은 매매계약과 엄연히 구분되는 별개의 법률행위로서, ① 매매예약의 내용에 변동 없이 실제 매매계약이 체결되는 일은 다반사인 점, ② 매매예약에서도 소위 증거금이라고 칭하는 약정금을 지급·수령하고 있는 점(대법원 2015.7.23. 선고 2013다86878 판결), ③ 매매예약상의 의무불이행 등에 따른 손해배상의 예정도 인정된다는 점(대법원 1996.2.27. 선고 95다42393 판결)을 종합하여 고려할 때 과세처분의 근거가 미약할 뿐 아니라 거래 당사자 간의 법률행위(매매예약)를 별다른 근거 없이 부정한 것이다.

(나) 매매예약의 경우에도 증거금의 목적으로 약정금을 수수하는 것(대법원 2015.7.23. 선고 2013다86878 판결)이고, 매매예약상의 의무불이행 등에 대한 손해배상도 인정되는 것(대법원 1996.2.27. 선고 95다42393 판결)이므로 이 건 쟁점매매예약약성서에 따른 약정금 수수나 의무불이행에 대한 손해배상 약정을 이유로 매매예약을 매매계약으로 간주할 수는 없는 것이고, 특히, 이 건의 경우 쟁점부동산 공동소유자 3명 중 OOO은 쟁점약정서의 당사자가 아니어서 ‘변심’이라는 매매예약서상 배액 배상의 조건이 법적.논리적으로 성립할 수 없어 만약 OOO이 쟁점부동산 매매계약에 동의하지 않게 되면 당초의 매매예약은 매매계약으로 이어질 수 없게 되었을 것인데, 이는 계약과 구분되는 매매예약의 법률 효과 및 그 본래의 목적 및 특성에서 기인하는 것이다.

(2)

「국세기본법」 제14조

규정의 실질과세원칙을 적용하기 위해서는 조세의 부담을 부당하게 경감하기 위한 목적이 있었다는 사실을 처분청이 입증하여야 할 것이나, 이 건 쟁점부동산 상속재산가액 평가에 따라 청구인들이 부담하게 될 상속세와 양도소득세는 반비례 관계에 있고, 조세전문가라 할지라도 이에 대해 유불리를 쉽게 예측하기 어려워 처분청이 단순히 상속세 부담을 경감하기 위해 청구인들이 쟁점매매약정서와 쟁점매매계약서를 구분하여 체결하였으므로 실질과세원칙을 적용하여야 한다는 처분청 의견은 타당하지 않다.

나. 처분청 의견

(1) 「민법」상 매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다고 규정하고 있고, 매매의 일방예약은 상대방이 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있어 매매와 매매의 예약을 구분하고 있는바,

문서의 명칭이 가계약서인 경우, 가계약서에 잔금 지급시기가 기재되지 않았고 후에 그 정식계약서가 작성되지 않았다 하더라도, 가계약서 작성 당시 매매계약의 중요 사항인 매매목적물과 매매대금 등이 특정되고 중도금 지급방법에 관한 합의가 있었던 경우에는 매매계약이 성립된 것으로 보아야 한다는 판례(대법원 2006.11.24. 선고 2005다39594 판결) 내지 매매예약과 본계약의 구분이 문제가 되는 사안에서 계약에 의하여 이전할 목적물인 토지의 평수와 그 매매대금이 확정되어 있지 않은 경우에도, 명의이전에 관한 내용이 규정되어 있고 매매대금을 객관적으로 결정할 수 있는 경우에는 매매목적물 및 그 대금이 추후 확정되는 것을 조건으로 한 매매 본계약이라고 해석함이 상당하다는 판례(OOO고등법원 1979.9.12. 선고 78나985 판결)의 취지를 감안할 때

이 건의 경우 쟁점매매약정서에 매매목적물과 매매대금이 특정되어 있고, 양수인이 청구인들에게 통상적인 계약금인 10%를 상회하는 OOO원을 약정금으로 지급하면서 양도인측 변심 시에는 배액을 상환하기로 되어 있는바, 이는 매매목적물에 양도인의 소유권 이전을 담보하기 위한 것으로 쟁점부동산에 대한 재산권이전 약정과 대금지급 약정에 대한 쌍방의 합의가 있었던 것으로 인정되므로 쟁점약정서에 잔금지급 등 일부 내용에 대한 합의가 없었더라도 이는 나머지 계약사항들을 추후에 확정하는 것을 조건으로 하는 매매계약으로 보는 것이 타당하다.

(2)

「국세기본법」 제14조

제3항에서 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있고, 최근 개별 세법을 적용함에 있어 일정한 요건을 갖춘 경우 납세의무자가 거래형식을 부인하고 그 거래를 재구성할 수 있는 근거 규정으로서 규범력을 가진다고 봄이 상당하다는 다수의 판례에 비추어 볼 때 이 건의 경우 매매계약 성립요건이 갖추어진 시점이 상속개시일로부터 6개월 이내에 있어 쟁점부동산에 대한 시가가 매매대금으로 산정되기 때문에 조세의 부담을 부당하게 경감시키기 위해 매매계약이라는 1개의 거래행위로 달성해야 하는 일정한 경제적 성과를 합리적인 이유 없이 매매예약과 매매계약이라는 두 개의 행위로 분할하여 마치 여러 개의 독립된 행위가 존재하는 것처럼 구성한 사안으로 구OOO이 치매를 앓고 있어 쟁점약정서 체결 당사자에서 제외되었다는 청구주장은 쟁점매매계약서 작성 시점에도 인지능력에 차도가 없는 상태로서 쟁점약정서와 쟁점매매계약서를 별도로 체결할 만한 합리적인 사유가 없는 것으로 보여 쟁점매매약정서상 양도가액을 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 상속개시일로부터 6개월 이내에 체결된 쟁점매매약정서상 양도가액을 시가로 보아 상속세를 과세한 처분의 당부

② 청구인들이 쟁점매매약정서를 체결하였다가 상속개시일로부터 6개월이 지난 시점에 쟁점매매계약서를 체결한 것이

「국세기본법」 제14조

제3항에서 규정하고 있는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1)

국세기본법 제14조

【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 상속세 및 증여세법

제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지 : 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물 : 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

3. 오피스텔 및 상업용 건물 : 건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시한 가액

(3)

상속세 및 증여세법 시행령 제49조

【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.(단서 생략)

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우는 제외한다)

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매 등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

(4) 민법

제564조【매매의 일방예약】① 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다.

② 전항의 의사표시의 기간을 정하지 아니한 때에는 예약자는 상당한 기간을 정하여 매매완결여부의 확답을 상대방에게 최고할 수 있다.

③ 예약자가 전항의 기간내에 확답을 받지 못한 때에는 예약은 그 효력을 잃는다.

제568조【매매의 효력】① 매도인은 매수인에 대하여 매매의 목적이 된 권리를 이전하여야 하며 매수인은 매도인에게 그 대금을 지급하여야 한다.

② 전항의 쌍방의무는 특별한 약정이나 관습이 없으면 동시에 이행하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 조사청의 조사종결보고서의 주요내용은 다음과 같다.

OOO

OOO

(2) 청구인 OOO, OOO와 양수인 간에 2017.3.8. 체결한 쟁점매매약정서의 주요내용 및 2017.3.17. 체결된 쟁점매매계약서의 주요내용과 차이는 아래 ＜표＞와 같다.

OOO

OOO

(3) 조사청에서 양수인의 법정대리인 OOO(양수인의 모친)와 2017. 10.17. 작성한 문답서의 주요내용은 다음과 같다.

OOO

(4) 청구인들은 쟁점매매약정서와 쟁점매매계약서를 체결한 경위는 다음과 같다고 주장하였다.

(가) 청구인들은 상속세 신고액 OOO원의 50%인 약 OOO원의 납부기한이 2017.3.31.로서 자금을 마련하지 못하여 어려움을 겪던 중 양수인이 쟁점부동산 매수를 희망하여 2017.3.8. 쟁점매매약정서를 체결하고 약정금 OOO원을 수취하였다.

(나) 쟁점매매약정서 체결 당시 청구인들 중 OOO의 병환(치매)으로 매매계약을 체결하기 어렵다고 밝혔는데, 양수인은 쟁점부동산 매수를 간절히 원하면서 놓치고 싶지 않다고 하여 청구인들 중 OOO과 OOO가 양수인과 쟁점매매약정서를 체결하였고, 이후 병원에서 OOO에게 처방한 치매 치료제(OOO) 효과가 있어 의사표현이 가능한 상태에서 OOO이 매매 동의 및 쟁점매매계약서에 직접 날인하였다.

(5) 이 건 청구인들의 불복이유 및 처분청 답변서 제출 이후 제시된 청구인들 및 처분청 항변서의 주요내용은 다음과 같다.

(가) 청구인 1차 항변서

1) 쟁점매매약정서의 법적 성격은 쟁점부동산 지분 소유자 중 청구인 OOO의 합의 내지 동의가 없었으므로 쌍무계약인 매매계약으로 간주할 수 없고, 매매예약에 해당된다는 것이 청구인 주장의 핵심임에도 처분청은 과세처분 근거로 이 건과 무관한 쌍무계약의 일종인 가계약과 관련된 판례를 제시하였는바, 이 건에 원용될 수 없다.

2) 처분청은 쟁점매매약정서에 매매대금 등 계약조건이 특정되어 있어 매매계약으로 보아야 한다는 의견이나, 위 “1)”에서 언급한 바와 같이 OOO의 합의가 없어 매매계약으로 볼 수 없고, 처분청 의견과 반대로 본계약의 요소인 매매대금 등에 대해 정하고 있지 아니한 경우라도 매매의 일방예약이 성립되지 아니할 수 있다(대법원 1993.5.27. 선고 93다4908 판결).

3) 매매예약의 경우에도 증거금이라 칭하는 약정금을 수수하고 있고(대법원 2015.7.23. 선고 2013다86878 판결), 매매예약상의 의무불이행에 대한 손해배상의 예정도 인정되는 것(대법원 1996.2.27. 선고 95다42393 판결)이므로 배액배상 조항을 근거로 매매예약을 부인할 수는 없는 것이다.

4) 이 건 쟁점매매약정서와 쟁점매매계약서 체결일이 불과 9일 차이 밖에 나지 않는바, 청구인들의 조세회피목적이 있었다면 굳이 쟁점매매약정서를 체결하지 않았을 것이고, 상속세 납부기한도 2017.3.31.로 여유가 있었던 상황이었으며, 양수인 대리인 문답서에 의하면 양수인이 투자가치가 있다고 판단한 쟁점부동산을 선점하고자 매매계약 체결 전에 쟁점매매약정서 체결을 요청한 것이며,

이 건의 경우 쟁점부동산 관련 상속세와 양도소득세 세부담은 반비례 관계에 있고, 조세 전문가도 유불리를 쉽계 예측하기 어려워 조세회피목적이 성립할 수 없고, 만약, 이 건의 경우 처분청 의견대로 상속세를 신고하였다면 양도소득세 세부담이 “OOO원”으로 이 경우 양도소득세 회피 의도가 있는 것으로 보아 양도소득세를 과세하였을 것이다.

5) 양수인은 쟁점부동산 전부를 매수할 목적으로 쟁점매매약정서를 체결하였는바, 일부 공유지분에 대해서만 매매가 이루어 질 경우 온전한 재산권 행사가 어려워 그 거래가액은 현저히 낮을 수 밖에 없게 되므로 이 경우 쟁점부동산 전체 매매가액 중 산술적인 공유지분 상당액을 시가로 볼 수 없다.

6) 처분청은 과세처분의 근거로 양수인측이 약정금의 12% 상당액을 예약금으로 지급하였고, 실제 취득일을 쟁점매매약정서 체결일인 2017.3.8.로 알고 있었다는 진술을 제시하나, 양수인의 주관적인 인식은 계약의 법적 성질에 영향을 미치지 않고, 양수인측 문답서에 의하면 쟁점부동산을 놓치고 싶지 않아 정식 계약서 체결 이전에 약정금을 송금하였다는 진술은 오히려 청구주장에 부합한다.

7) 처분청 과적결정서에 「상속세 및 증여세법」상 상속재산의 시가 평가기간에 관한 규정을 예시적 규정이라고 보았으나, 조세심판원은 일관되게 이를 강행법규로 해석해 오고 있다.

(나) 처분청 항변서

1) 매수계약 당사자가 특정되지 아니한 채 잔금 지급시기나 명도 등의 사항은 본계약 체결시 확정하기로 약정된 가계약에 대해 가계약서와 본계약서의 주된 매수인과 매매대금이 동일한 경우 가계약서상의 금액을 시가로 보아야 할 것(조심 2015중5474, 2016. 4.28.)인바, 이 건의 경우도 위 사례와 유사한 사실관계로서 쟁점매매약정서상 매매가액을 쟁점부동산 시가로 보아야 한다.

2) 증여일 전 3개월을 약간 초과하는 유사매매사례가액을 증여재산가액으로 할 수 있다는 취지의 결정(조심 2012서613, 2012.3.30.) 등을 볼 때 청구인의 항변내용은 타당하지 않고, 이 건의 경우 쟁점매매약정서 체결일과 쟁점매매계약서 체결일 간의 기간이 10일 이내로서 매매가액이 동일하게 기재되어 있으며, 위 기간 동안 가격변동의 특별한 사정이 있다고 볼 수 없어 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 시가의 정의에 부합한다.

(다) 청구인 2차 항변서

1) 처분청이 제시한 선결정례(조심 2015중5474, 2016.4.28.)의 경우 가계약서상 매수인과 본계약 체결시 매수인이 변경(매수인 외 2명→매수인)되었고, 가계약서에 중요 부분에 대한 합의가 대부분 이루어진 사례로서 이 건의 경우 쟁점부동산 공동소유자 3명 중 1명이 매매에 동의 내지 합의한 사실이 없어 사실관계 상이하여 원용할 수 없다.

2)

「상속세 및 증여세법 시행령」 제49조

제1항 단서에서 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에는 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 납세의무자나 과세관청이 국세청에서 운영하는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 확대 적용할 수 있도록 규정하고 있고, 동 심의 신청은 과세관청만 할 수 있도록 되어 있어 납세자와 형평에 맞지 않아 일부 예외적으로 평가기간을 2년 이내의 기간까지 확대하여 해석한 일부 사례가 있으나, 이 건에 직접 적용할 사항은 아니며, 만약, 평가기간을 모든 사례에 예시적 규정으로 적용하게 되면 납세자는 물론 과세관청도 법적 불안정에 직면하게 될 소지가 있다.

(6)

「상속세 및 증여세법」 제60조

제1항 및 제3항에서 상속재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 의하고, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하면서 제2항에서 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하는 것으로 규정하고 있으며, 위 규정의 위임에 따라 제정된 같은 법 시행령 제49조 제1항 및 제2항 제1호에서 상속재산의 경우 상속개시일 전후 6개월 이내에 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을 시가로 적용할 수 있도록 규정하면서 이 경우 6개월 이내에 해당하는지는 매매계약일을 기준으로 하여 판단하도록 규정하고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점매매약정서는 쟁점부동산의 20% 지분을 보유하던 OOO이 계약당사자로 참여하지 않아 「민법」상 매매예약에 해당되는 계약이므로 동 약정서상 계약금액은 「상속세 및 증여세법」상 시가로 인정되는 매매사례가액에 해당되지 않고, 쟁점매매계약서는 쟁점부동산 상속개시일로부터 6개월이 지난 시점에 체결되는 등 이 건 상속개시일 전후 6개월 이내의 시가로 볼 만한 가액이 존재하지 않는데도 처분청이 쟁점매매약정상 계약금액을 시가로 보아 상속세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 당사자간 체결한 계약이 어떤 종류의 계약인지는 당사자가 법률행위를 하며 작성한 계약서의 명칭만으로 결정되는 것은 아니고, 그 문언의 내용과 법률행위가 이루어지게 된 동기 및 경위, 당사자가 법률행위에 의하여 달성하려고 하는 목적과 진정한 의사, 거래의 관행 등을 종합적으로 감안하여 판단하여야 할 것인바,

「민법」 제564조

제1항에서 매매의 일방예약에 대해 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있는데, 쟁점매매약정서상 계약 당사자 중 일방에게 일종의 매매를 완결할 권리(형성권)를 부여한 것으로 볼 만한 내용을 정하고 있지 않은 점, 쟁점부동산 지분 20%를 소유하고 있던 청구인 OOO은 치매환자로서 쟁점매매약정서 체결일로부터 쟁점매매계약서 체결이 되기까지 10일 동안 의사능력에 현저한 차이가 있었을 것으로 보기는 어렵고, 쟁점매매계약서 체결시에도 청구인들이 OOO의 권리를 대리하여 행사한 것으로 보이는 점, 쟁점매매약정서에 쟁점부동산 매매가액 및 본계약 체결일자를 특정하여 지정하여 동 내용대로 쟁점매매계약서가 체결되었고, 쟁점매매약정서 체결 당일에 양수인으로부터 통상적인 부동산 매매계약시 지급하는 계약금(10%)보다 많은 금액을 약정금으로 지급받았으며, 배액 배상 조건을 별도 정하였는 점 등에 비추어 쟁점매매약정서는 사실상 쟁점부동산 매매계약 내지 이에 준하는 계약으로서 처분청이 상속개시일로부터 6개월 내에 체결된 쟁점매매약정서에 기재되어 있는 매매가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인들에게 상속세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(8) 쟁점②는 쟁점①이 기각되어 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.