국심2001중2688 (2002.05.08)

OO세무서장이 2001.6.22 청구인에게 한 1990년도분 증여세 768,701,660원과 1991년도분 증여세 1,631,103,460원의 부과처분은 1. 청구외법인 OO건설산업주식회사(대표자는 이OO으로 이하 “청구외법인”이라 한다)가 1990.12.27 유상증자한 청구외법인의 비상장주식을 평가하여 청구인에게 증여세를 결정함에 있어 부과제척기간이 경과한 방위세 128,116,944원에 대한 처분은 취소하고 2. 청구외법인이 1991.3.14 및 1991.6.24 유상증자한 청구외법인의 비상장주식을 평가함에 있어, 각 증자일에 증가된 주식수를 반영하고, 1주당 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율(재정경제부령이 정하는 율)은 15%를 적용하여, 각 증자일에 명의신탁된 주식의 평가액을 다시 계산하여 그 과세표준 및 세액을 경정하며 3. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

1. 처분개요 처분청은 청구외법인의 대표이사 이OO이 청구인에게 명의신탁한 청구외법인의 비상장주식 212,000주를 1999.3.8 명의신탁 해지를 원인으로 실명전환 신고한 사실에 대하여, 청구외법인의 대표이사 이OO이 1990.12.27 이전에 청구외법인의 비상장주식 80,000주를 명의신탁하고, 1990.12.27 유상증자시 44,000주, 1991.3.14 유상증자시 44,000주, 1991.6.24 유상증자시 44,000주 합계 132,000주(이하 "쟁점주식"이라 한다)를 추가로 명의신탁하였다가 위 212,000주를 명의신탁한 주식의 실명전환 유예기간내(1997.1.1~1998.12.31)에 실명전환하지 아니하고 유예기간이 경과한 1999.3.8에야 실명전환한 것으로 국세부과의 제척기간 이내인 쟁점주식은 조세회피목적의 명의신탁으로 보아 2001.6.22 명의대여자인 청구인에게 증여세 1990년도분 768,701,660원과 1991년도분 1,631,103,460원 합계 2,399,805,120원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.9.15 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인은 1968.3.1 청구외법인 설립당시 대학생으로, 청구외법인의 대표이사인 청구외 이OO이 법인설립요건을 갖추기 위해 자신의 주식 중 일부를 청구인의 명의로 하였고, 1990~1991년 청구외법인의 면허요건 유지를 위한 유상증자계획에 따라 쟁점주식을 추가로 명의수탁하게 된 것으로 조세회피목적이 없는데도 실명전환 유예기간이 경과하여 실명전환하였다는 이유만으로 증여세를 과세한 처분은 부당하다. (2) 쟁점주식을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어 ① 유상증자분 주식수의 미반영 ② 1주당 최근 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율의 착오 ③ 부과제척기간이 경과한 방위세의 과세 ④ 부채에 가산하는 법인세의 계상누락 ⑤ 균등증자시의 비상장주식 자산가액은 증자시 증가된 자산가액(주당 5,000원)만을 대상으로 하여야 함에도 증자전의 기존주식의 평가액까지 포함하여 평가하는 등 평가방법이 일부 잘못 적용되었다. 나. 처분청 의견 (1) 상속세및증여세법 제41조의 2 제2항 및 제3항은 명의신탁한 주식을 실명전환 유예기간 경과후 실명전환하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정하도록 규정하고 있으며, 조세회피목적 유무는 명의신탁시점에서 판단하여야 하고, 쟁점주식은 명의신탁할 당시부터 우회증여 가능성등 조세회피목적이 추정이 되는데도 청구인은 조세회피목적이 없었다는 사실에 대하여 구체적인 입증을 하지 못하고 있는 것으로 당초 처분은 정당하다. (2) 청구인의 주장내용 중 ①의 유상증자분 주식수 미반영 ②의 1주당 최근 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율의 착오 주장은 당초 처분내용이 잘못된 것으로 시정할 계획이며, 나머지 ③의 부과제척기간이 경과한 방위세의 과세 ④의 부채에 가산하는 법인세의 계상누락 ⑤ 균등증자시의 비상장주식 자산가액은 증자시 증가된 자산가액(주당 5,000원)만을 대상으로 하여야 한다는 주장은 받아들이기 어려운 것으로 당초 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 명의신탁된 쟁점주식을 실명전환 유예기간을 경과하여 실명전환 신고한 사실에 대하여 조세회피목적이 있는 것으로 추정하여 증여세를 과세한 처분의 당부와 (2) 쟁점주식(비상장주식)을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어, 방위세의 부과가 정당한지 여부, 부채에 가산하는 법인세의 계상누락 여부, 균등증자시 비상장주식의 자산가액 계산방법 등 쟁점주식의 평가가 적법하게 이루어졌는지 여부를 가리는데 있다. 나. 관련법령 상속세및증여세법(1998.12.28 법률 제5585호로 개정된 것) 제41조의 2【명의신탁재산의 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다)에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 그 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세회피목적 없이 타인의 명의로 등기 등을 한 경우 2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다)중 1997년 1월 1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서 되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다.)중 실제소유자 명의로 전환하는 경우. 다만, 당해주식 등을 발행한 법인의 주주(출자자를 포함한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환하는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간 중에 주식 등의 명의를 실제소유자의 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 구 상속세법 (1990.12.31 법률 제4283호로 개정되기 이전의 것) 제32조의 2 【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 “등기등”이라 한다.)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 구 상속세법 (1991.11.30 법률 제4410호로 개정되기 이전의 것) 제32조의 2 【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 “등기등”이라 한다.)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 한 것중 부동산등기특별조치법 제7조 제2항의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다. 같은법 시행령 제40조의 6 【증여의제로 보지 아니하는 경우】 법 제32조의 2 단서의 규정에 의하여 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 이를 등기 등의 명의자에게 증여한 것으로 보지 아니한다. 2. 다음 각목의 1에 해당하는 경우에는 부동산 이외의 재산 가. 실질소유자가 국내에 거주하지 아니하는 경우로서 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 한 경우 나. 명의가 도용된 경우 다. 기타 제3자명의로 등기 등을 한 경우로서 소관세무서장이 조세회피의 목적이 없다고 인정하는 경우 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청은 청구외법인에 대한 OO지방국세청장의 특별세무조사 결과에 따라, 청구외법인의 대표이사 이OO이 청구인에게 명의신탁한 청구외법인의 비상장주식 212,000주(1990.12.27이전 명의신탁한 80,000주와 1990.12.27 이후 유상증자시 명의신탁한 쟁점주식 132,000주)를 1999.3.8 명의신탁 해지를 원인으로 실명전환 신고한 사실에 대하여 위 주식 212,000주는 명의신탁 해지시의 상속세및증여세법 제 41조의 2 제1항 제2호의 규정에 의한 실명전환 유예기간(1997.1.1~1998.12.31) 이내에 실명전환하지 아니한 것으로, 이 중 국세부과의 제척기간 이내인 쟁점주식에 대하여는 조세회피목적의 명의신탁으로 추정하여 이 건 증여세를 과세하였다. <표1> 쟁점주식의 명의신탁 및 실명전환 내용

* 장부상 액면가액은 5,000원으로, 청구인이 1990.12.27이후 유상증자시 명의수탁한 쟁점주식의 장부가액은 총 660백만원임 (2) 쟁점(1) : 청구인은 쟁점주식 명의신탁당시 조세회피목적이 없었고, 청구인이 쟁점주식을 증여받은 사실도 없는데 실명전환 유예기간을 경과하여 실명전환하였다는 이유만으로 증여세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 쟁점주식의 명의신탁 배경 및 실명전환 내역에 대하여 다음과 같은 요지의 주장을 하고 있다. 청구외법인은 1968.3.1 개업한 건설업체(일반토목공사)로 청구외법인의 대표이사 이OO은 청구외법인의 설립당시 발기인수 충족 등을 위하여 당시 21세(1949년생)로 거주지 집주인의 아들이자 대학생이었던 청구인과 청구외 이OO, 청구외 김OO 등 3인에게 자신의 주식을 명의신탁하게 되었고 1968.4월 청구외법인에 입사한 청구인은 1990년 및 1991년 청구외법인의 면허조건 유지를 위한 유상증자시, 당초 청구인에게 명의신탁되었던 주식의 지분비율에 따라 유상증자된 쟁점주식을 추가로 명의신탁받게 되었다. 1996년말 상속세및증여세법의 전면개정으로 명의신탁한 주식의 실명전환 유예기간이 설정되자, 청구외 이OO으로부터 1998.12.31까지 명의신탁한 주식을 실명전환할 것을 요구받았으나, 30여년간의 명의사용에 대하여 아무런 대가없이 실명전환하기가 억울하여 유예기간까지 실명전환을 거부하다 보니 실명전환 유예기간을 경과하여 청구인의 반대에 불구하고 청구외 이OO이 실명전환하게 된 것으로 쟁점주식 명의신탁당시 조세회피목적이 없었고, 쟁점주식을 증여받은 사실도 없는데 실명전환 유예기간을 경과하여 실명전환하였다는 사실만으로 증여세를 과세한 처분은 부당하다. (나) 청구인의 주장사실, 청구인이 제출한 청구외법인의 내부결재 서류, 1990년 당시 건설업법 등 관련법령 개정내용, 경기도청이 관내 전기공사업체에 시달한 공문내용 등 관련자료를 종합하여 보면, 쟁점주식의 명의신탁 배경 및 실명전환 내역은 다음과 같다. 청구외법인은 1990.7.9 청구외법인의 각종 면허조건 유지를 위하여 총 15억원의 유상증자계획을 수립하고, 기존주주의 지분비율에 따라 1990.12.27(1차), 1991.3.14(2차), 1991.6.24(3차)에 각각 자본금 5억원씩을 증자하게 되었는 바 청구외법인의 1990.7.9자 ‘자본금 증자에 관한 건’ 내부결재서류를 보면, 청구외법인은 청구외법인의 토건·포장·전기 1종 등 건설업면허 유지를 위하여 15억원의 유상증자가 필요하다고 결정하고 1990.11.26 임시주주총회 의결 및 이사회 의결을 거쳐, 1차로 5억원(100,000주×5,000원)을 유상증자 하되, 1990.12.10 현재 청구외법인의 주주명부에 기재된 주주의 소유주식수에 비례하여 신주를 인수하게 하고, 수권포기자가 있을 경우에는 희망자에게 인수하게 하였으며, 1990.12.11 위 임시주주총회 의사록 및 이사회 의사록에 대하여 새인천합동법률사무소에서 인증서(1990년 제10668호 및 1990년 제10669호)를 발급받았다. 이에 따라, 청구인은 1990.12.10 청구인에게 배정된 신주 44,000주의 신주청약서를 청구외법인에 제출하였으며, 1990.12.27 증자대금 220백만원을 납입하고, 신주를 배정받는 형식으로 쟁점주식 중 44,000주를 청구인의 명의로 취득하였고 1991.3.14 실시된 2차 유상증자 및 1991.6.24 실시된 3차 유상증자시에도 청구외법인은 1차 유상증자시와 동일한 목적(각종 면허유지요건 충족), 동일한 방법(임시주주총회 의결 및 이사회 의결을 거쳐 법률사무소의 인증서를 발급받는 형식)으로 유상증자를 실시하였는 바, 청구인은 1차 유상증자시와 동일한 방법으로 쟁점주식 중 88,000주(2차 44,000주, 3차 44,000주)를 추가로 청구인의 명의로 취득하였다. 1990.12.12 개정된 건설업법시행령 제10조 제1항의 건설업 면허기준을 보면, 자본금기준 토목건축공사업은 10억원이상으로, 포장공사업은 10억원이상으로 개정하였으며, 경기도청이 1990.5.8 관내 90여개 제1종 전기공사업체에 시달한 공문(경기도 공업29110-1162, 1990.5.8)에 의하면, 1990.4.26 전기공사업법시행령 제8조 제1항의 개정으로 제1종 전기공사업면허 소지자는 자본금을 3억원이상으로 유지하여야 하므로 1990.12.31까지 동 면허기준에 적합한 요건을 갖추어 동력자원부장관에게 신고하도록 하고 있음이 확인된다. 이에 따라, 청구외법인은 자본금 증자계획을 수립하고, 개정된 건설업법 등의 면허규정에 따른 자본금 24억원(토건 10억원, 포장공사 10억원, 전기1종 3억원, 소방설비 1종 5천만원, 소방설비 2종 5천만원)을 충족하기 위하여 증자전 자본금 9억원을 24억원으로 총 15억원을 증자한 것으로 조사되고 있다. 한편, 명의수탁자 3인의 실명전환과정을 보면, 위 <표1>에서 확인할 수 있는 바와 같이, 명의수탁자 중 청구외 김OO(1.87%), 이OO(6.04%)은 실명전환 유예기간 이내인 1998.12.31 실명전환을 하였으나, 청구외법인의 전무이사 직책을 가지고 있는 청구인(44.17%)은 적절한 보상이 없음을 이유로 실명전환을 계속 거부하였고, 청구외법인의 대표이사 이OO은 1999.3.8 청구인의 동의를 받지 아니하고 쟁점주식의 실명전환신고를 한 것으로 조사되고 있다.(실명전환 신고와 관련된 청구외법인의 내부결재서류를 보면, 전무이사인 청구인의 서명없이 대표이사 이OO이 결재한 사실이 확인됨) (다) 위 사실에 대하여, 처분청은 쟁점주식이 명의신탁된 주식의 실명전환 유예기간을 경과하여 실명전환한 것이므로 실명전환 당시의 상속세및증여세법의 규정에 따라 조세회피목적이 있는 것으로 추정하였고, 조세회피목적 유무는 명의신탁시점에서 판단하여야 하나, 쟁점주식은 명의신탁할 당시부터 우회증여 가능성등 조세회피목적이 추정이 되는데도 청구인은 조세회피목적이 없었다는 사실에 대하여 구체적인 입증을 하지 못하고 있는 것으로 보아 이 건 증여세를 과세하였고 청구인은 쟁점주식은 건설업 면허유지요건을 충족하기 위한 명의신탁이므로 조세회피목적이 없다고 보아야 한다고 주장하고 있다. (라) 1996.12.31 개정된 상속세및증여세법 제43조 의 규정에 의하면, 1996.12.31이전에 명의신탁한 주식은 실명전환 유예기간(1997.1.1~ 1998.12.31)내에 실질소유자 명의로 전환하는 경우에는, 특수관계에 있는 자 및 미성년자인 자의 명의로 전환하는 경우가 아닌 한, 증여추정에서 제외토록 규정하고 있는 바, 동 규정의 취지는 부동산실명제 실시에 따라 부동산에 대해서는 명의신탁의 약정이 무효되었으므로 부동산의 명의신탁에 대한 증여의제 과세제도를 폐지하면서, 차명주식에 대해서도 2년간의 유예기간을 설정하여 실명전환을 유도하고자 하는데 있다고 할 것이다.('96간추린 개정세법, 1997년, 재정경제원) 즉, 종전의 상속세법에서 조세회피목적으로 주식을 차명으로 명의개서하는 경우에는 차명시점에서 증여의제 과세하였으나, 조세회피목적을 확인하기가 어려워 증여세 과세의 실효성이 떨어지는 문제가 있으므로, 2년간의 유예기간을 설정하고, 동 유예기간중에 실명전환한 과거의 차명주식에 대하여는 증여세를 면제하는 특례를 인정하여 주식의 실명전환을 유도하는 대신 1997.1.1이후 새로이 차명하거나 유예기간 종료일 이후에 발견되는 차명주식에 대해서는 조세회피목적이 있는 것으로 추정하여 증여세 과세의 실효성을 확보하도록 한 것이다.(국심2000서2083, 2001.1.3 같은 뜻) 또한, 이 건 쟁점주식의 실명전환(1999.3.8) 당시의 상속세및증여세법 제41조의 2 의 규정에 의하면, 권리의 이전이나 행사에 등기등을 요하는 재산의 실질소유자와 명의자가 다른 경우 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 증여한 것으로 의제하도록 하였고, 조세회피목적 없이 타인의 명의로 등기 등을 한 경우에는 증여의제하지 아니하도록 하였으며, 1997.1.1이전에 명의신탁한 주식등을 1998.12.31까지 실제소유자 명의로 전환하는 경우에는 증여의제하지 않으나, 유예기간내에 실명전환하지 아니한 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정하도록 규정하고 있는 바, 이 경우 조세는 국세 및 지방세 등 모든 조세를 의미하고, 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다는 점에 대한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다고 할 것이다(대법원95누9174, 1996.8.20 같은 뜻). 이 건 쟁점주식의 경우, 쟁점주식의 실질소유자인 청구외 이OO이 1990.12.27~1991.6.24 사이에 3차에 걸쳐 청구인에게 명의신탁한 사실 및 실명전환 유예기간을 경과하여 1999.3.8 쟁점주식을 다시 실질소유자인 청구외 이OO의 명의로 실명전환한 사실에 대해서는 청구인과 처분청간에 다툼이 없고, 청구외 이OO에게는 쟁점주식 명의신탁 당시부터 국세기본법 제39조 의 규정에 의한, 과점주주로서 2차 납세의무 회피목적 등이 추정되는 바, 청구인은 쟁점주식의 명의신탁이 청구외법인의 건설업 면허유지요건을 충족하기 위한 것이므로 조세회피목적이 없다고 보아야 한다고 주장하고 있을 뿐, 증여세에 한정되지 않은 모든 국세 및 지방세의 회피목적이 없었음을 구체적으로 입증하지는 못하고 있다. 따라서, 이 건 처분청이 청구외 이OO이 청구인에게 명의신탁한 쟁점주식을 조세회피목적의 명의신탁으로 보아, 이 건 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (3) 쟁점(2) : 청구인은 쟁점주식(비상장주식)을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어 평가방법이 일부 잘못 적용되었다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 이 건 증여세 과세당시 쟁점주식을 구 상속세법시행령 제5조 소정의 비상장주식의 평가방법에 의하여 평가함에 있어, 1990.12.27 (1차), 1991.3.14(2차) 및 1991.6.24(3차) 3차례에 걸쳐 유상증자된 쟁점주식을 청구외법인의 1989~1990년말 재무제표를 기초로 평가하면서, 1~3차 증자분 주식 1주당 가액을 모두 21,729원의 동일한 가액으로 평가하였다. (나) 이에 대하여 청구인은 쟁점주식을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어 ① 2차 및 3차 유상증자분 평가시 증가된 주식수의 미반영 ② 2차 및 3차 유상증자분 평가시 1주당 최근 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율의 착오 ③ 1차 유상증자분에 대한 증여세 과세시 부과제척기간이 경과한 방위세의 과세 ④ 쟁점주식을 순자산가치에 의하여 평가함에 있어 부채에 가산하는 법인세의 계상누락 ⑤ 쟁점주식의 증자는 균등증자방식에 의한 유상증자를 한 경우이므로 증여세 과세대상은 증자시 증가된 자산가액(주당 5,000원)만을 대상으로 하여야 함에도 증자전의 기존주식의 평가액까지 포함하여 평가하는 등 평가방법이 일부 잘못 적용되었다고 주장하고 있다. (다) 먼저, 위 ①의 2차 및 3차 유상증자분 평가시 증가된 주식수가 반영되지 아니하였다는 청구인의 주장에 대하여 살펴보면 처분청은 당초 쟁점주식 평가시, 1990.12.31현재의 대차대조표에 의하여 청구외법인의 순자산가치를 산정하면서, 1차 증자분에 대하여는 증가된 주식수(100,000주)를 반영하였으나, 2차 및 3차 증자분에 대하여는 증가된 주식수(각 100,000주)를 반영하지 아니함으로써, 1차~3차 증자분에 대한 1주당 가액을 모두 동일한 금액 21,729원으로 산정하였음이 확인되고 이 부분에 대하여는 처분청이 당초 처분내용에 오류가 있었음을 인정하고 시정할 의견을 보내왔으므로 이하 판단을 생략한다. (라) 위 ②의 2차 및 3차 유상증자분 쟁점주식 평가시, 최근 3년간 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율(재정경제부령이 정하는 율)이 착오로 잘못 적용되었다는 청구인의 주장에 대하여 살펴보면 처분청은 쟁점주식중 2차 및 3차 증자분을 최근 3년간 순손익의 평균치에 의하여 평가함에 있어, 1주당 순손익의 가중평균액 계산시 적용하는 이자율(재무부령이 정하는 율)을 10%로 적용하였는 바 1991.3.9 재무부령 제1849호로 개정된 구 상속세법시행규칙 제5조 제9항의 규정에 의하면, 비상장주식을 최근 3년간 순손익의 평균치에 의하여 계산함에 있어 적용할 “재무부령이 정하는 율”은 100분으로 15로 개정된 사실이 확인되고 이 부분에 대하여도 처분청이 당초 처분내용에 오류가 있었음을 인정하고 시정할 의견을 보내왔으므로 이하 판단을 생략한다. (마) ③의 1차 유상증자분에 대한 증여세 과세시 부과제척기간이 경과한 방위세의 과세가 적법한지 여부에 대하여 살펴보면 처분청은 본세에 부과되는 방위세는 본세의 부과제척기간을 따라야 할 것이라고 판단하여 청구인에 대한 1990년도분 증여세 과세시 1990년도분 방위세 128,116,944원을 증여세액에 합산하여 과세하였고, 청구인은 방위세의 부과제척기간은 국세기본법의 규정에 따라 5년인 바, 청구인에 대한 증여세 과세시 부과제척기간이 경과한 방위세를 과세하는 것은 부당하다고 주장하고 있는 바 방위세의 부과제척기간은 국세기본법에서 정하는 것으로, 방위세가 폐지되기 이전의 구 국세기본법(1990.12.31 법률 제4277호로 개정되기 이전의 것)은 방위세의 부과제척기간에 대하여 5년으로 규정하고 있었으며, 구 방위세법(1990.12.31 법률 제4280호로 폐지되기 이전의 것) 제6조 제1항에서 증여세액에 부과되는 방위세는 국세 부과·징수의 예에 의하여 부과·징수한다고 규정하고 있으나, 이는 같은법 제5조 의 신고·납부와 관련하여 신고·납부하는 방법을 규정한 것이라고 판단된다. 비록, 방위세가 본세에 부가하여 과세되는 세목이라고는 하나 이는 징세의 편의에 따른 것으로, 부과제척기간까지 본세를 따라가야 하는 것은 아니라고 보며, 방위세의 부과제척기간은 방위세가 폐지되기 전의 국세기본법의 규정에 따라 5년으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서, 이 건 처분청이 청구인에 대한 1990년도분 증여세를 결정하면서 부과체척기간이 경과한 방위세를 가산한 처분은 잘못된 것으로 판단된다. (바) ④의 쟁점주식을 순자산가치에 의하여 평가함에 있어 부채에 가산하는 법인세가 계상누락되었다는 청구인의 주장에 대하여 살펴보면 처분청은 쟁점주식의 1주당 순자산가치를 평가하기 위하여 청구외법인의 1990년도말 대차대조표를 기준으로 청구외법인의 순자산가액을 계산하였다. 이에 대하여 청구인은 평가대상 사업연도인 1990사업연도의 손익계산서에 비용으로 계상된 법인세등 금액 224,485,080원을 구 상속세법시행령 제5조 제6항 마목의 규정에 의하여 부채로 계상하여야 한다고 주장하고 있고, 처분청은 청구외법인의 법인세 등은 대차대조표상 유동부채로 이미 계상되어 있다고 주장하고 있는 바 청구외법인의 1990사업연도말 대차대조표에 의하면, 청구외법인은 1990사업연도말 유동부채로 미지급법인세 87,614,970원을 계상한 사실이 확인되고, 청구인은 청구외법인의 1990년말 현재 손익계산서와 대차대조표 이외에 장부에 계상되지 아니한 추가 고지분 미지급법인세 등이 있었는지 여부에 대한 신빙성있는 자료는 제시하지 못하고 있다. 따라서, 이 부분에 대한 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (사) ⑤의 쟁점주식의 증자는 균등증자방식에 의한 유상증자를 한 경우이므로 증여세 과세대상은 증자시 증가된 자산가액(주당 5,000원)만을 대상으로 하여야 함에도, 증자전의 기존주식의 평가액까지 포함하여 평가한 것으로 잘못된 것이라는 청구인의 주장에 대하여 살펴보면 처분청은 쟁점주식이 기 명의신탁된 주식을 기초로 유상증자시 추가로 명의신탁된 주식으로, 청구인의 증여가액은 유상증자시의 증자대금이 아니라, 명의신탁된 주식 자체라고 보아, 쟁점주식을 구 상속세법 제5조 내지 제7조의 규정에 의한 비상장주식의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 다음, 그 평가액을 청구인이 증여받은 것으로 보았다. 당초 처분청은 3차에 걸쳐 명의신탁된 쟁점주식의 1주당 가액을 모두 21,729원으로 평가하였으나, 청구인의 위 ①, ②주장을 받아들이고, 증자후 1주당 평가액을 〔(증자전 1주당가액 × 증자전 주식수) + (1주당 인수가액 × 증자 주식수)〕 ÷ (증자전 주식수 + 증자 주식수)의 방식으로 계산하여, 쟁점주식의 1차 증자시 1주당 평가액은 21,729원으로, 2차 증자시의 1주당 평가액은 15,082원으로, 3차 증자시의 1주당 평가액은 12,982원으로 각각 수정하였다. 이에 대하여, 청구인은 쟁점주식은 균등증자방식에 의한 유상증자를 한 경우로서 실권주문제가 발생하지 아니하였으므로, 주주별 순자산가액의 변동이 없었고, 주주간 증여문제도 발생할 여지가 없었으므로, 쟁점주식의 증자와 관련하여 증가된 순자산가액은 1주당 5,000원으로 보아야 한다고 주장하고 있는 바 위에서 살펴본 바와 같이, 이 건은 청구인이 청구외 이OO으로부터 유상증자시의 증자대금(증자시 증가되는 자산가치)을 증여받은 경우가 아니라, 청구외 이OO이 청구인에게 쟁점주식을 명의신탁한 경우로서, 이 경우 청구인이 청구외 이OO으로부터 증여받은 것으로 의제되는 금액은 평가기준일 현재 명의신탁된 쟁점주식을 상속세법시행령 제5조 의 규정에 의하여 평가한 가액(증자후 쟁점주식의 평가액)으로 증여받은 것으로 볼 수 밖에 없는 것이며(국심96서3585, 1997.9.24 같은 뜻) 구 상속세법시행령 제5조 의 규정에 의하면, 비상장주식의 1주당 가치는 평가기준일 현재 1주당 순자산가치와 순손익가치의 평균치에 의하여 계산되고, 증자후 1주당 평가액은 증자전 주식가치에 증자분 주식가치를 더하여 이를 증자전 주식수와 증자 주식수를 더한 금액으로 나눈 개념으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서, 이 부분에 대한 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 그러므로 이건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.