조심 2020서1635 (2020.08.25)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 모바일 기기 및 전자 제조업 관련 특허를 대여하는 사업을 영위하는 미국 소재 법인으로, 2015.12.31. OOO와 청구법인이 보유 중인 특허권 159개에 관한 라이센스 계약(이하 “쟁점라이센스계약”이라 한다)을 체결하였다.

나. OOO는 쟁점라이센스계약에 따라 2016년 2월 및 6월, 2회에 걸쳐 청구법인에게 사용료 OOO을 지급하면서 이를 국내원천소득으로 보아「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 “한미 조세조약”이라 한다)상 사용료 소득의 제한세율 15%를 적용하여 산출된 2016사업연도 법인세 OOO을 원천징수·납부하였다.

다. 청구법인은 2019.6.21. 쟁점라이센스계약 체결 당시 특허권 159개 중 156개(이하 “쟁점특허권”이라 한다)는 국내에 등록되지 않은 특허권으로 이에 대한 사용료 OOO(이하 “쟁점사용료”라 한다)은 한미 조세조약에 따라 국내원천소득에 해당하지 아니하므로 과다납부한 법인세 OOO(이하 “쟁점원천징수세액”라 한다)을 환급하여 달라는 취지로 처분청에 경정청구를 하였으나, 처분청은 이로부터 2개월이 지난 시점에도 아무런 통지를 하지 아니하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.4.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인과 같은 미국법인이 특허권 사용의 대가로 지급받는 소득이 국내원천소득인지 여부는 한미 조세조약에 따라 판단되어야 하고, 이에 따르면 국내 미등록 특허 사용에 대한 대가는 국내원천소득이 아니므로 원천징수의 대상이 아니다.

법원은 미국법인이 특허권 사용의 대가로 지급받는 소득이 국내원천소득인지 여부는 한미 조세조약에 따라 판단해야 한다고 일관되게 판시하고 있다.

한미 조세조약 제14조(사용료) 제4항은 “특허 등의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금”을 사용료로 규정하고, 제6조(소득의 원천) 제3항은 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급한다”고 규정하고 있다.

그리고 구「국제조세조정에 관한 법률」제28조(조세조약상의 소득 구분의 우선 적용)는 “비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는

「소득세법」제119조

및

「법인세법」제93조

에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다”고 규정하고 있다.

미국법인의 특허권 사용료 소득을 국내원천소득으로 보는 범위의 판단에 관하여, 법원은 “한미 조세조약 제6조와

「법인세법」제93조

는 그 규정의 내용과 해석을 달리하고 있는바,「국제조세조정에 관한 법률」제28조에 의하면, 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는

「법인세법」제93조

에도 불구하고 조세조약을 우선하여 적용하도록 되어 있으므로, 한미 조세조약이「법인세법」에 우선하여 적용되어야 한다”고 일관되게 판시하고 있다(대법원 2020.2.27 선고 2019두58926 판결 등 참조).

이에 근거해 법원은 “대한민국의 법인세를 그 적용대상에 포함하는 한미 조세조약 제6조 제3항, 제14조 제4항에 의하면, 미국법인의 특허권 사용료 소득을 대한민국 내에 원천을 둔 소득으로 취급하기 위하여는 미국법인이 대한민국에 특허권을 등록하여 대한민국 내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득이어야 한다(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결 등)”고 판시하였고, 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없으므로 미국법인이 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 특허권과 관련하여 지급받는 소득은 국내원천소득으로 볼 수 없다고 판시한 바 있다(대법원 2018.12.27. 선고 2016두42883 판결 등 참조).

즉, 우리나라 법원은 일관되게 속지주의 원칙상 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다고 보아, 국내 미등록 특허에 대해 지급하는 대가는 국내원천소득으로 취급할 수 없다는 입장이다.

따라서 청구법인이 수령한 사용료 소득의 국내원천소득 여부 판단의 기준은 한미 조세조약이며, 우리나라 법원의 일관된 해석 상 청구법인이 수령한 사용료 소득 중 국내에 등록되지 않은 쟁점특허권 사용에 대한 쟁점사용료는 국내사용 여부와 관계없이 국내원천소득이 될 수 없음이 명백하다 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 수취한 쟁점특허권에 대한 쟁점사용료 소득은 OOO와 그 자회사들이 국내에서 제품을 제조ㆍ판매시에 쟁점특허권을 사용하는데 대한 대가로서 국내원천소득에 해당한다.

한미 조세조약은 사용료 소득의 과세권을 배부함에 있어서 동 조약 제6조 3항 및 제14조 4항에서 재산의 사용지국에서 소득원천이 있고 소득원천지국에서 제한적 과세권을 행사할 수 있도록 규정하고 있는바, 동 조약은 특허권의 과세권 배분에 대하여만 규정하고 있을 뿐, 사용지국에 대한 판단기준을 제시하고 있지 않으므로 한미 조세조약 제2조 제2항에 따라 조세가 결정되는 체약국의 법 즉, 국내법에 따를 수 있도록 되어 있다.

결국 쟁점사용료 소득의 원천지를 판단하기 위한 한미 조세조약 상의 “사용”의 개념에 대한 논의는 국내 세법에 따라 완성할 수밖에 없는데, 이와 관련하여 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된「법인세법」(이하 “구 법인세법”이라 한다) 제93조 제9호에서 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”라고 규정함으로써 사용지에 대한 규정을 명확히 하였다.

또한 OOO 모델 조세조약 주석서에 기재된 내용 역시 사용료를 정의함에 있어 “해당 재산 등의 권리가 공공 등기부에 등록되었는지 여부나 등록되어야 하는지의 여부와 무관하게 그 권리의 사용이나 사용권에 대한 지불에 해당한다”라고 명시하였는바, 한미 조세조약에 명시적인 반대규정이 없는 이상 특허권의 등록 여부와 상관없이 국내에서 제품 제조·판매 등에 사용된 동 특허권의 사용지가 국내에 있는 것으로 보는 것이 타당하다.

(2) 한미 조세조약은 사용지 개념에 대하여 언급하고 있지 않고, 국내법(구

법인세법 제93조

제9호)에 따라 쟁점사용료는 국내원천소득에 해당한다.

구

법인세법 제93조

제9호 단서 후문 신설 전에는「법인세법」에서는 ‘사용’의 의미에 대해서 명문의 규정이 없었으므로 대법원은 특허권의 속지주의 원칙을 세법의 영역에 받아들여 등록지를 사용지로 보는 해석을 함으로써 사용의 개념에 대한 공백을 해소하고자 하였다(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결).

청구법인이 주장의 근거로 제시한 대법원 판례는「특허법」상 특허권 속지주의 원칙에 따라 국내 미등록된 특허권의 경우 국내에서 특허실시권이 없으므로 특허권의 국내사용을 개념할 수 없다는 논리에 근거한 것이다.

그런데 사용지가 실제 사용한 장소가 아니라 특허의 등록지라는 것은 구 법인세법 개정 전 특허권 사용의 의미에 대한 규정이 없던 시기에 대법원이 해당 개념을 보완한 해석론에 불과하고 실제 한미 조세조약의 그 어디에도 사용지(등록지) 개념에 관하여는 언급하고 있지 않다.

구

법인세법 제93조

제9호 단서 후문의 신설에 의해서 국내법상 특허권 ‘사용’의 개념이 명확해진 이상「특허법」상 특허권의 속지주의 원칙(등록지=사용지)이 세법상 특허권 사용료 소득에 더 이상 적용될 수 없음에도 불구하고「특허법」상 특허권 속지주의 원칙을 적용하여 여전히 기존의 대법원 판결(2005두8641 판결)과 동일하게 특허권 사용료 소득의 국내원천소득여부를 판단하는 것은 개정된 법률(구

법인세법 제93조

제9호 단서 후문)의 입법취지에 배치되는 해석으로 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

국내에 등록되지 않은 쟁점특허권의 사용료는 국내원천소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

(가) 2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정되기 전의 것

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(映畵필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·디자인·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

(나) 2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정된 것

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계 없이 국내에서 사용된 것으로 본다.(각 목 생략)

(다) 2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 것

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리 등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리 등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권 등”이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계 없이 국내에서 사용된 것으로 본다.(각 목 생략)

(2) 국제조세조정에 관한 법률(2018.12.31. 법률 제16099호로 일부 개정되기 전의 것)

제2조의2[국제거래에 관한 실질과세] ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.

② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.

제28조[조세조약상의 소득 구분의 우선 적용] 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는

「소득세법」제119조

및

「법인세법」제93조

에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.

(3) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약

제2조[일반적 정의] (2) 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에 양 체약국의 권한있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다.

제4조[과세의 일반규칙] (1) 일방 체약국의 거주자는, 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제 규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

제6조[소득의 원천] 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.

⑶ 제14조(사용료) ⑷항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본 조 ⑸항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.

⑼ 본 조 ⑴항 내지 ⑻항이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다.(후문 생략)

제14조[사용료] ⑴ 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 ⑵항 및 ⑶항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다.

⑷ 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다.

⒜ 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심판청구서, 처분청 답변서 등의 심리자료를 종합하면, 다음의 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 OOO를 상대로 미국과 독일에서 진행 중이던 특허권 침해소송 등을 취하하기로 합의하고 쟁점라이센스계약을 통해 법적분쟁을 종결하였다.

(나) 청구법인은 쟁점라이센스계약에 따라 2016년 2월과 7월, 두 차례에 걸쳐 OOO로부터 OOO를 수취하고 해당 금액을 전부 국내원천소득으로 보아 한미 조세조약에 따른 사용료 제한세율 15%를 적용하여 원천징수세액 OOO을 납부하였다.

(다) 청구법인은 쟁점라이센스계약 체결 당시 159개의 대상 특허 중 대한민국에 등록하였거나 출원 중이던 특허발명은 3개에 불과한 것을 인지하고, 국내 미등록 쟁점특허권에 대한 쟁점사용료는 국외원천소득이므로 과다납부한 쟁점원천징수세액을 환급하여 달라는 취지로 처분청에 경정청구를 하였다.

OOO

(2) 기획재정부가 발간한 2008년 간추린 개정세법에 의하면, 2008. 12.26. 법률 제9267호로 개정된

「법인세법」제93조

제9호의 개정 내용 및 개정 이유는 다음과 같다.

OOO

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 국내에 등록되지 않은 쟁점특허권 사용에 대한 쟁점사용료는 국내원천소득에 해당하지 아니하므로 쟁점원천징수세액은 환급되어야 한다고 주장하나, 한미 조세조약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다”라고 규정하고 있는데, 이는 소득의 원천지국 판단기준을 사용지로 정한 것일 뿐 그 사용지의 판정기준은 제시하고 있지 아니하므로 그에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점,

「법인세법」제93조

제8호에서 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”고 명시하고 있는 점, 국내에 미등록된 쟁점특허권 사용에 대한 대가(쟁점사용료)도 쟁점특허권이 국내에서 제조·판매 등에 사용되었다면 국내원천소득에 해당한다고 보는 것이 타당하다고 할 것인 점(조심 2018서4422, 2019.3.14. 외 다수 같은 뜻임) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.