조심 2020서8595 (2021.03.03)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2018년 4월 OOO(이하 “거래법인”이라 한다)에 안면인식 도어락 모듈.홍채인식 등록기.적외선 광량 및 이미지 측정용 보드 개발 용역(총 공급가액 OOO, 이하 “쟁점용역”이라 한다)계약을 체결하고, 거래법인으로부터 쟁점용역의 계약금으로 공급가액 OOO(이하 “쟁점계약금”이라 한다)을 수령하면서 세금계산서를 발급하고 이를 청구법인의 2018년 귀속 법인수입금액에 포함하였다가, 2019년 9월 쟁점용역계약의 해지를 이유로 수정세금계산서를 발급하고 2019년 제2기 부가가치세 환급신청을 하였다.

나. 처분청은 청구법인에 대한 현장확인을 실시하여 쟁점용역을 실물거래 없는 가공의 것으로 보아 청구법인의 2018년 부가가치세 신고 매출액에서 쟁점계약금을 감액 경정하였고, 청구법인은 2020.3.26. 쟁점용역계약 선수금 매출산입액 OOO을 익금불산입하고, 쟁점계약금 OOO을 손금산입하여 2018사업연도 법인세 과세표준을 감액하는 경정청구를 하였으며, 처분청은 가공매출과 관련하여 수령한 매출대금이 2018사업연도 기말 기준으로 반환되지 않았으므로 이를 익금산입대상이라고 보아 2020.6.1. 경정청구 거부통지를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.8.26. 이의신청을 거쳐 2020.10.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점용역은 청구법인이 OOO연구원으로부터 이전 받은 실시권을 바탕으로 OOO에 소재한 업체를 통해 제품을 완성한 후 거래법인에게 공급하고자 한 것으로서 OOO에 거주하는 청구법인의 주주 OOO이 쟁점용역 공급을 총괄하였던 것인데, 처분청은 이러한 사실관계를 오인하여 청구법인이 쟁점용역거래의 당사자로 아닌 것으로 보아 쟁점용역매출을 가공매출로 본 것이다.

(2) 청구법인은 쟁점용역 공급이 실질거래였음에도 불구하고 관련 가산세가 크지 않아 가공매출로 인정하였던 것이고, 처분청이 쟁점용역을 가공거래로 확정하였다면 쟁점계약금은 청구법인의 잡수익이 아니라 거래법인에게 반환하여야 할 부채에 해당하며, 실제로 청구법인은 2019년 11월부터 2020년 6월까지 거래법인에게 쟁점계약금 전액을 반환하였다.

(가) 처분청은 조세심판원 결정례(조심 2013서1693, 2014.4.23.)를 근거로 쟁점용역계약은 당초부터 가공거래에 해당하고 청구법인이 계약해지 합의서 작성일인 2019.9.30. 이후 즉시 쟁점계약금을 반환하지 않은 이상 익금산입 대상이라는 의견이나, 위 심판청구 결정에 불복하여 제기된 소송(OOO행정법원 2015.5.29. 선고 2014구합63558 판결, 서울고등법원 2015.12.1. 선고 2015누47937 판결, 대법원 2016.4.15. 선고 2016두30545 심리불속행 판결)에서 “가공매출대금 익금산입의 위법주장에 관하여 가공매출과 가공경비가 함께 있는 경우, 가공매출액 상당이 원고에게 귀속되어 원고의 순이익을 증가시켰다는 점은 피고가 구체적인 정황을 밝혀 입증해야 할 것이며, 이는 가공매출이 계상됨과 동시에 곧바로 그 금액만큼의 가공경비가 계상된 경우에만 국한되는 것은 아니라고 할 것”이라고 하여 과세처분이 취소된 바 있다.

(나) 오히려 조세심판원은 “쟁점용역대가는 가공거래를 정상거래로 가장할 목적으로 지급된 것으로 그 목적이 좌절된 이상 이유 없이 수수된 것으로, 부채(상환가능성)로서의 성격도 함께 내포하고 있는 점, 동일 실체 간 내부적 자금이동 또는 임시계정(가수금/가지급금)으로도 볼 수 있는 점 등에 비추어 처분청이 이를 잡이익이라고 단정하여 청구법인의 익금에 산입한 처분에는 잘못이 있다”라고 결정(조심 2019서824, 2019.7.25.)한 바 있다.

따라서 쟁점용역계약을 가공거래로 확정하였다면 특별한 사정이 없는 한 이는 청구법인이 돌려주어야 할 부채 성격으로 보아야 하고, 쟁점용역 대금이 반환되지 않았다고 하여 청구법인의 잡수익으로 볼 것이 아니라 쟁점용역 대금이 청구법인에 귀속되었음을 처분청이 구체적으로 밝혀야 하므로 처분청이 단순히 쟁점계약금이 반환되지 않았다는 이유로 청구법인의 순자산이 증가한 것으로 본 것은 부당하다.

(3) 처분청이 쟁점용역계약에 따른 매출을 가공매출로 확정하여 2018년 귀속 부가가치세를 경정하였음에도 불구하고, 법인세에 대해서는 가공매출로 확정되어 매출이 취소된 사업연도에 청구법인이 거래법인에게 쟁점계약금을 반환하여야 할 의무가 확정되었다고 볼 근거는 없다는 이유로 청구법인의 이의신청을 기각한 것은 부당하다.

또한 처분청은 가공거래로 받은 대금은 잡수익으로 익금산입(유보 소득처분)하고, 대금반환은 현금이 사외로 유출된 사업연도에 손금산입하면 된다는 의견이나, 쟁점계약금이 잡수익에 해당한다면 당초 매출수익을 잡수익으로 변경하는 것에 불과하므로 세무조정상 유보잔액이 남을 이유가 없어 이후 사업연도에 손금산입할 금액은 없게 되는 것이고, 다시 쟁점계약금이 반환되는 사업연도에 청구법인은 손금불산입(비지정기부금)되고, 거래법인은 자산수증익으로 다시 법인세가 과세되는 부당한 결과를 가져온다.

그러나 청구법인의 경정청구 내용과 같이 쟁점계약금을 2018사업연도 부채로 △유보 소득처분하고, 거래법인에 반환되는 시점에 반대 유보 소득처분을 하면 손금이 이중으로 계상되지 않게 된다.

따라서 처분청이 쟁점용역 공급을 가공거래로 확정하였다면 쟁점계약금은 청구법인의 자산이 아닌 반환해야 할 부채에 해당하는 것으로 이를 청구법인의 자산수증익으로 보아 익금산입 대상이라는 처분청 의견은 부당하고, 더구나 청구법인은 쟁점계약금을 전액 반환하였는데도 불구하고 이를 익금산입 대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거분한 처분은 위법.부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점용역 공급의 주체가 되는 기술이전 실시권자는 청구법인이 아닌 OOO(청구법인의 前 대표자) 개인인 점, 기술이전 계약일이 청구법인의 사업개시일 이전인 점, 용역개발을 주도한 최OOO은 청구법인으로부터 급여를 받은 이력이 없는 등 청구법인이 쟁점용역에 관여한 사실이 확인되지 않는 점 등으로 보아 쟁점용역거래는 가공거래에 해당한다.

(2) 쟁점용역거래는 가공매출만 발생한 경우로서 대응되는 가공경비가 확인되지 않으며, 2018사업연도 종료일 현재 거래대금의 일부로 받은 쟁점계약금 전액이 청구법인에 귀속되어 있으므로 이는 청구법인의 잡수익으로 보아 익금에 산입하여야 한다.

(가) 쟁점계약 매출대금은 2019.11.29. OOO을 반환하기 시작한 것으로서 2018사업연도 말 기준으로 가공매출과 관련된 어떠한 금액도 사외로 유출된 내역이 확인되지 않으므로 처분청이 이를 익금산입(유보처분)한 것은 정당하고, 가공매출로 받은 대금을 반환한다면 이로 인해 대금이 사외로 유출된 사업연도에 손금으로 계상하면 되는 것이다.

(나) 청구법인이 인용한 조세심판원 결정 및 법원 판결(조심 2013서1693, 2014.4.23. 기각 결정에 대한 OOO행정법원 2015.5.29. 선고 2014구합63558 판결)은 한 업체에서 가공매출과 가공매입이 발생된 경우로서 가공매출만 발생한 이 건 처분에 적용할 수 없다.

위 서울행정법원 2015.5.29. 선고 2014구합63558 판결은 “가공매출로 입금된 대금은 가공매입대금.가공경비로 계상되어 사외로 유출되므로 법인에는 실질적으로 귀속되는 금액이 없어 이를 원고의 익금으로 산입하기 위해서는 과세관청이 가공매출대금이 실질적으로 원고에게 귀속되어 순자산을 증가시켰다는 사정을 입증하여야 한다”라고 하여 과세관청이 가공매출대금이 실질적으로 법인에게 귀속되어 순자산을 증가시켰다는 사실을 입증하지 못하여 패소한 사례이다.

이와 달리 청구법인의 경우 가공매출과 관련하여 OOO을 입금받았고, 이는 청구법인의 2018사업연도 중 손익계산서에 매출원가로 계상되어 사외로 유출된 금액은 없다.

또한 위 가공매출대금은 OOO을 반환하는 등 2019사업연도에 반환이 시작된 것으로서 2018사업연도 종료일 기준으로 청구인의 가공매출과 관련된 대금은 법인에 유보되어 있으므로 처분청이 이를 청구법인의 잡이익으로서 익금산입 대상이라고 본 것은 정당하다.

(3) 청구법인은 가공매출과 관련된 쟁점계약금을 2018사업연도의 부채로 계상하여 손금산입하여야 한다고 주장하나, 설령 쟁점용역거래를 실질거래로 본다고 하더라도 그 손금의 귀속시기는 계약해지 합의일이 속하는 2019사업연도의 부채에 해당하는 것이고, 이를 2018사업연도의 부채로 보는 경우 가공매출에 대한 매출 감액분을 손금산입하고 같은 금액의 부채가 증가하여 손금이 이중으로 계상되는 결과를 초래하므로 청구법인의 주장은 근거가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

가공매출로 확인(대응경비 불명)된 금액이 반환되지 아니하고 법인에 귀속된 것으로 보아 손금산입 부인한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법

제11조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 역무를 제공하는 것

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제39조【공제하지 아니하는 매입세액】① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

(2) 법인세법

제15조【익금의 범위】① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.

제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

(3) 법인세법 시행령

제11조 【수익의 범위】법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.

10. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인(기술실시권자는 청구법인의 前 대표자)과 거래법인(대표자는 청구법인 대표자의 배우자)은 아래 ＜표1＞과 같이 쟁점용역공급과 관련하여 계약물품별로 각각 3건의 용역계약서와 계약해지 합의서를 작성하였다.

OOO

(2) 청구법인의 쟁점계약금 수령 및 반환내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

OOO

(3) 청구법인이 발급하였다가 수정한 세금계산서 내역은 아래 ＜표3＞과 같고, 청구법인은 수정세금계산서 공급가액에 대하여 2019년 제2기 부가가치세 환급신고를 하였다.

OOO

(4) 처분청은 2020.2.27. 청구법인에 대한 부가가치세 환급 현장조사를 실시하여 쟁점용역거래를 허위의 가공거래로 보아 청구법인의 2018년 제1기 쟁점계약 부가가치세 매출액을 취소하고, 관련 매입세액 불공제 혐의자료를 거래법인에 파생하였고, 청구법인은 2020.3.25. 순자산의 조정 없이 쟁점용역 계약 선수금 OOO을 익금불산입하고, 쟁점계약금매출액 OOO을 매출취소결정으로 손금산입하고 유보로 소득처분하는 2018사업연도 법인세 경정청구를 하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점가공매출금액을 2018사업연도 익금에 산입한 것은 부당하다고 주장하나, 2018사업연도에 청구법인이 거래법인으로부터 실물거래 없이 받은 자금을 2018사업연도가 아닌 2019∼2020사업연도에 반환한 사실이 확인되는 점, 가공 쟁점용역거래 관련 가공매출에 대응되는 비용이 확인되지 아니하여 2018사업연도 말 현재 가공매출액 상당이 사외유출되지 아니하고 청구법인에게 귀속되어 청구법인의 순이익을 증가시킨 점, 쟁점용역이 가공거래로서 2019년 9월 쟁점용역계약이 해지되고 수정세금계산서가 발급되어 비로소 청구법인이 거래법인에게 쟁점계약금을 반환하여야 할 의무가 확정되었다고 볼 수 없는 점, 설령 쟁점용역거래를 가공거래가 아닌 정상거래로 인정하더라도 청구법인이 반환한 금액이 2018사업연도 말 현재 청구법인에 남아 있는 한 동 금액은 계약해지가 확정되는 날이 속하는 2019사업연도 부채에 해당하는 것으로 보이는 점 등을 종합하면, 쟁점계약금을 2019∼2020사업연도 법인세 산정 시 매출취소에 따라 손금산입하는 것은 별론으로 하더라도, 처분청이 이를 2018사업연도 손금에 산입하지 아니하고 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.