대구고등법원-2000-누-339 (2000.08.18)

【원심판결】

대구지방법원 2000. 1. 20. 선고 99구5154 판결

【주 문】

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.2. 항소비용은 원고들의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 이 사건 처분의 경위

갑 제1 내지 8호증, 을 제1호증의 1 내지 6, 을 제2호증의 1, 2, 을 제6호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면 아래와 같은 사실을 인정할 수 있고, 반증이 없다.

가. 소외 김ㅇㅇ이 1995. 8. 14. 사망함으로써 위 망인의 처인 원고 최ㅇㅇ, 자녀들인 나머지 원고들이 토지, 건물, 부동산에 관한 권리, 예·적금 등 위 망인의 재산을 상속하게 되었는데, 원고들은 1996. 2. 10. 상속세를 신고하면서 전체상속재산가액을 4,271,680,808원으로 평가하여 산출한 세액 568,946,058원에서 자진신고 공제액 56,894,605원을 뺀 나머지 512,051,453원을 상속세액으로 신고하고 그중 130,000,000원을 자진납부하였다.

나. 그런데 피고는, 1997. 9. 2. 위 망인이 경영하던 'ㅇㅇ기계'의 영업권과 예·적금 일부가 상속재산가액신고에서 누락되었다고 보아 위 영업권을 구 상속세법 시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 상속세법및증여세법시행령으로 전문개정되기 전의 것, 이하 법 시행령이라고 한다) 제5조 제5항 제1호에 의하여 72,119,295원으로 평가하고, 누락된 예·적금을 포함하는 한편, 위 망인의 예금계좌에서 인출된 예금액중 그 사용처가 불분명한 부분과 원고 최ㅇㅇ가 사용한 부분을 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 상속세및증여세법으로 전문개정되기 전의 것, 이하 법이라고 한다) 제4조, 제7조의 2 제1항에 의하여 상속재산가액에 포함시켜 전체상속재산가액을 4,366,813,897원으로 하고 은행채무 46,105,506원을 추가로 공제한 후 이를 기초로 하여 상속세액을 741,225,361원(신고 및 납부불성실가산세 포함)으로 결정한 다음, 그 금액에서 원고들이 자진납부한 세액을 공제한 나머지 611,225,361원을 원고들 지분에 따라 나누어 각 추가로 납부할 것을 원고들에게 고지하였다.

다. 그후 원고들의 심사청구에 의하여 국세청장이 1998. 3. 13. 증여가액중 182,481,150원에 대하여 신고불성실가산세를 적용한 것은 잘못되었다는 결정을 하자, 피고는 1998. 3. 25. 종전 결정결의 당시 전체상속재산가액을 4,366,813,897원으로 본 것을 그대로 유지하면서 단지 신고불성실가산세중 14,636,368원을 감액하여 상속세액을 726,588,993원(신고 및 납부불성실가산세 포함)으로 감액경정결정한 다음, 그 금액에서 원고들이 자진납부한 세액을 공제한 나머지 596,588,993원을 원고들 지분에 따라 나누어 각 추가로 납부할 것을 원고들에게 고지하였다.(이하 위와 같이 감액되고 남은 1997. 9. 2.자 상속세부과처분 중 원고들이 이 사건 소로써 불복을 구하는 청구취지 기재 각 세액에 해당하는 부분을 이 사건 처분이라고 한다)

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고가 이 사건 처분이 관계법령에 따라 이루어진 적법한 처분이라고 주장함에 대하여, 원고들은, ① 피고가 위 ㅇㅇ기계의 영업권을 법 시행령 제5조 제5항 제1호와 법 기본통칙 47…9의 규정에 의하여 평가한 후 이를 상속재산가액에 포함시켰는바, 세법상 위임위법이 불가피하다고 하더라도 구체적이고 명확한 범위와 기준을 정하여 하는 개별적, 구체적 위임만 허용되는 것이지 포괄적, 백지적 위임은 허용되지 않는다고 할 것이므로, 상위법령인 상속세법에 영업권에 대한 아무런 근거규정이 없음에도 불구하고 법 시행령과 법 기본통칙에 근거하여 추상적 가치개념인 영업권을 상속재산에 포함시켜 과세하는 것은 조세법률주의(과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의)에 반한다고 할 것이어서 이 사건 처분은 위법하고, ② 그렇지 않다고 하더라도 법 기본통칙에는 영업권 평가액이 부수(負數)인 경우에는 이를 없는 것으로 본다고만 규정하고 있을 뿐 사업장이 2개 이상일 경우에는 이를 통산하는 것인지 개별로 산정하는 것인지 명확한 규정을 두고 있지 않은데, 우리나라가 피상속인이 남긴 재산액 전체를 과세가액으로 하여 총상속세액을 결정하고 그 총상속세액을 상속인 각자의 몫에 따라 부담시키는 유산세 과세방식을 채택하고 있는 한 상속재산 평가시 채무를 상속재산에서 공제하는 것과 같은 이치로 영업권 평가액이 부수가 되는 경우에도 이를 통산하여 평가함이 타당하다고 할 것이므로, 위 망인이 경영하던 사업체인 위 ㅇㅇ기계와 ㅇㅇ주유소의 영업권 평가액을 통산하면 -292,487,670원으로 부수가 되어 결국 영업권은 없는 것으로 보아야 할 것임에도 불구하고 위 ㅇㅇ주유소의 영업권 평가액은 없는 것으로 보고, 단지 위 ㅇㅇ기계의 영업권만 72,119,295원으로 평가하여 과세하는 것은 조세법률주의, 조세평등주의, 신의성실의 원칙에 반한다고 할 것이어서 이 사건 처분은 위법하며, ③ 피고는 위 ㅇㅇ기계와 ㅇㅇ주유소의 영업권을 평가할 수 있는 모든 신고를 받았고 또한 법 제26조 제1항은 상속재산의 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액은 가산세 산출시 이를 제외한다고 규정하고 있으므로 위 ㅇㅇ기계 영업권에 관한 상속세 미신고를 이유로 가산세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다고 다툰다.

나. 관계 법령

⑴ 법 제2조 제1항에는, "피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다."라고 규정하고, 법 제3조 제1항에는, "재산의 소재에 관하여서는 다음 각호에 규정한 장소에 의한다."라고 규정하면서 그 제9호에, "제1호 및 제8호에 게기한 재산을 제외하고 영업장을 가진 자의 그 영업장에 관한 영업상의 권리에 대하여서는 그 영업장의 소재에 의한다."라고 규정하고 있으며, 법 제9조 제1항 본문에는, "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제한 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다."라고 규정하고, 같은 조 제2항에는, "제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다."라고 규정하고 있으며, 이에 따른 법 시행령 제5조 제5항 제1호에는, "영업권의 평가는 다음 산식에 의한다. 다만, 매입한 무채재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무채재산권의 가액은 다음의 평가액에서 공제한다. {상속개시일 3년간(3년에 미달할 때에는 그 연수)의 평균순이익×1/2 - 상속개시일 현재의 자기자본×1년 만기 정기예금의 이자율을 감안하여 총리령이 정하는 율}×상속개시일 이후의 영업권의 지속년수(원칙적으로 5년으로 한다)"라고 규정하고, 한편 1995. 8. 14. 당시 시행 중이던 법 기본통칙 9…1의 제1항에는, "법에 규정하는 재산이라 함은 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상 권리를 말한다."라고 규정하면서 그 제2항 제2호에서, "재산에는 법률상 근거에 불구하고 재산적 가치가 있는 것, 가령 영업권과 같은 것이 포함된다."라고 규정하고 있고, 법 기본통칙 47…9에는, "상속재산인 사업체를 평가함에 있어 영 제5조 제5항의 규정에 의거 평가한 영업권의 가액을 그 상속재산가액에 가산한다. 이 경우에 영업권 평가액이 부수인 경우에는 이를 없는 것으로 한다."라고 규정하고 있다.

⑵ 한편 법 제26조 제1항에는, "세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 신고기한 내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다."라고 규정하고, 같은 조 제2항에는, "세무서장은 제20조의 2 제2항의 규정에 의하여 납부기한 내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(이하 '미납부세액'이라 한다)에 다음 각호의 금액의 합계액을 가산하여 징수하여야 한다."라고 규정하고 있다.

다. 판단

⑴ 영업권을 상속재산에 포함시키는 것이 부당하다는 주장에 대하여

법에는 상속세의 부과대상이 되는 상속재산의 범위에 관하여 아무런 제한을 두지 않고 있으므로 원칙적으로 상속재산은 금전으로 환가할 수 있는 경제적, 재산적 가치가 있는 모든 물건과 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다고 할 것인바, 영업권이라 함은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것으로서(대법원 1997. 5. 28. 선고 95누18697 판결 참조), 법 제3조 제1항 제9호에서 상속재산 소재지에 관하여 영업장을 가진 자의 그 영업장에 관한 '영업상의 권리'에 대하여서는 그 영업장의 소재에 의한다라고 규정한 것은 영업권이 무형의 재산적 가치를 지닌 사실상의 권리로 보고 이를 상속재산에 포함시키는 것으로 보아야 할 것이고, 나아가 법 시행령 제5조 제5항 제1호에서 영업권의 평가방법을 구체적으로 규정하고 있으므로, 상위법령인 상속세법 제2조 제1항, 제3조 제1항 제9호, 제9조 제2항에 영업권에 대한 근거규정을 두고 개별적이고 구체적인 부분에 관하여는 이를 상속세법 시행령 제5조 제5항 제1호 및 상속세법 기본통칙 47…9 등에 위임한 것은 정당하다고 할 것이어서, 이 사건 처분이 조세법률주의(과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의)에 위배되어 위법하다는 원고들의 이 부분 주장은 이유가 없다.

⑵ 영업권을 통산하여야 한다는 주장에 대하여

① 일반적으로 '조세법률주의'란 국가의 재정수입을 목적으로 하는 조세의 부과징수는 조세의 종목과 세율을 규정하고 있는 조세법이 정한 바에 따라야 하고 그 상대방인 국민은 위와 같은 조세법이 정한 경우에만 조세의무를 진다는 것을 뜻하고, '조세평등주의' 또는 '조세공평주의'란 조세법의 해석이나 부과권, 징수권의 행사에 있어서 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 않도록 공평하게 해석, 행사되어야 한다는 것을 뜻하며, '신의성실의 원칙'이란 조세행정관청은 납세자의 신뢰를 위반하는 과세처분을 하여서는 아니된다는 것을 뜻한다.

② 앞서 든 증거들과 갑 제9호증, 을 제7호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 위 망인은 생전에 'ㅇㅇ기계'와 'ㅇㅇ주유소'라는 상호로 사업을 하였고 위 각 사업체 또한 원고들에게 상속되었는데, 피고는 위 각 사업체의 영업권이 원고들에게 상속되었다고 보고 법 시행령 제5조 제5항 제1호에 규정된 산식에 따라 위 ㅇㅇ기계의 영업권을 72,119,295원으로, 위 ㅇㅇ주유소의 영업권을 -364,606,965원으로 각 평가한 후, 상속세법 기본통칙 47…9에 따라 위와 같이 부수로 평가된 위 ㅇㅇ주유소의 영업권은 이를 없는 것으로 보고 72,119,295원으로 평가된 위 ㅇㅇ기계의 영업권 평가액만 원고들의 상속재산에 포함시켜 상속세액을 산출한 사실을 인정할 수 있다.

③ 그러므로 살피건대, 국세청의 기본통칙은 일반적으로 법원이나 국민을 기속하는 효력이 있는 법규는 아니나 법원이 세법을 해석함에 있어 이를 하나의 자료로 사용할 수 있는 것인데(대법원 1997. 2. 14. 선고 96다44839 판결 참조), 영업권이란 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 의미하는 것으로서, 법 시행령 제5조 제5항 제1호에 규정된 산식의 내용을 분석하여 보면 최근 3년간의 평균순이익(가중평균액)이 자기자본의 일정률에 미달하는 경우에는 영업권이 부수로 평가되게 되어 있으므로 단순히 영업권이 부수로 평가되었다고 하여 이를 소극적 재산인 채무와 같은 개념으로 보기는 어려워서 이를 상속재산에서 공제하여야 할 성질의 것이 아니라고 할것이고, 따라서 위 망인이 사망할 당시 시행 중이던 법 기본통칙 47…9에서 영업권의 평가액이 부수인 경우에는 이를 없는 것으로 본다고 규정한 것은 위와 같은 이유로 인한 것으로 보이며, 같은 이유로 사업장이 2개 이상이라고 하여 그 영업권 평가액을 통산하여 상속재산에 포함시킬 수는 없다고 보이므로, 법 기본통칙의 규정에 따라 위와 같이 부수로 평가된 위 ㅇㅇ주유소의 영업권은 이를 없는 것으로 보고 위 ㅇㅇ기계의 영업권 평가액만을 원고들의 상속재산에 가산하였다고 하여 이 사건 처분이 조세법률주의, 조세평등주의, 신의성실의 원칙에 위배되어 위법하다고 할 수는 없는 것이어서, 원고들의 이 부분 주장도 이유가 없다.

⑶ 신고불성실가산세를 부과하는 것이 위법하다는 주장에 대하여

법 제26조 제1항의 규정에 의하면 상속재산의 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액은 신고불성실가산세의 부과대상에서 제외됨은 원고들의 주장과 같으나, 위에서 살펴 본 바와 같이 이 사건 신고불성실가산세는 원고들이 상속세액을 자진신고할 당시 위 ㅇㅇ기계의 영업권을 상속재산에서 누락하고 이에 대한 상속세액을 납부하지 아니한데 대하여 부과된 것이지 위 영업권의 평가가액의 차이에 기인하여 부과된 것은 아니라고 할 것이고, 과세관청인 피고가 위 ㅇㅇ기계의 경영과 관련한 과세자료를 보유하고 있었다고 하여 달리 볼 것도 아니므로, 원고들의 이 부분 주장도 이유가 없다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 처분이 위법함을 전제로 하는 원고들의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하여야 할 것인바, 원심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 원고들의 항소를 모두 기각하고, 항소비용은 패소자인 원고들의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.