조심2011서3286 (2011.12.16)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 조OOO등 22명〔이후 17명(조OOO 외 16명)으로 변경되었으며, 이하 “조합원들”이라 한다〕은 서울특별시OOO 외 12필지에서 OOO의 공동개발사업, 분양, 임대에 관한 업무 및 관리운영에 관한 업무 등을 영위하기 위하여 OOO개발조합을 설립하였고(공동사업자임), 2001.1.11. OOO을 신축하여 1,878채 상가 중 1,600여개 상가는 일반분양(상가는 분양, 토지는 30년간 임대)하고, 나머지 상가는 조합원들의 소유로 임대하였으며, 상가의 분양당시에 받은 부속토지 임대료인OOO을 선수임대료로 하여 2001년 제1기～2008년 제2기분 부가가치세를 신고하였다. 나. 상가분양 이후 조합원들 중 일부가 소유하던 부속토지가 제3자(이하 “외부지주”라 한다)에게 임의경매 등을 통하여 그 소유권이 이전되었고, 부속토지를 취득한 외부지주는 조합원들 및 수분양자 등을 상대로 법원에 지료청구소송을 제기하여 승소하였으며, 조합원들은 위 지료청구소송 판결문을 근거로 하여 외부지주가 소유한 상가의 부속토지에 대한 임대권한이 조합원들에게 없으므로 이미 신고한 부속토지의 임대료(임대료 선수분 중 과세기간 경과분)에 대한 부가가치세를 환급하여 달라는 취지의 내용으로 2009.7.25. 경정청구를 제기하였고, 처분청은 청구주장이 이유가 없다며 2009.9.16. 경정청구에 대한 거부처분을 하였으며, 조합원들은 이에 불복하여 2010.6.10. 심판청구를 거쳐 2011.4.12. 행정소송을 제기하였으나 2011.10.19. 패소한 사실이 있다(2011.11.15. 서울고등법원에 항소한 상태임). 다. 처분청은 2010년 11월 조합원들의 2010년 제1기분 부가가치세 환급신청에 대하여 세무조사를 실시한 결과, 조합원들이 외부지주 소유의 부속토지에 대한 임대료 OOO을 신고누락하였다 하여 조합원들을 연대납세의무자로 지정하고 2011.2.10. 부가가치세 OOO을 경정·고지하였다. 라. 조합원들 중 조OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 이에 불복하여 2011.5.2. 이의신청을 거쳐 2011.9.2. 심판청구를 제기하였다 . 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 외부지주가 법원의 판결에 따라 지료를 청구할 권한이 생기는 경우에는 그 권한이 생기는 날을 공급일로 하여 납세의무가 조합원들로부터 외부지주에게 변경되는 것이고, 조합원들은 쟁점토지에 대한 토지임대료를 개인적으로 수취한 사실이 없으므로, 법원의 판결에 의하여 외부지주가 수분양자들로부터 수취하고 있는 토지임대료와 관련한 부가가치세OOO은 감액되어야 한다. 나. 처분청 의견 청구인들은 부속토지가 외부지주에게 일부 처분되었으므로 전체 토지면적에서 법원의 확정판결에 나타난 토지면적이 차지하는 비율만큼 당초 고지한 부가가치세를 감액하여야 한다고 주장하나, 청구인들을 포함한 조합원들은 OOO 분양시 토지임대료 30년분을 수분양자로부터 선지급받았고, 수분양자는 조합원들에게 선납한 토지임차료에 대하여 반환을 청구한 사실이 없었던 점으로 보아 조합원들이 수분양자에게 토지임대용역을 제공한 행위는 상가분양계약당시 적법하게 체결한 임대차계약에 의하여 상가의 부수토지의 임대용역을 제공한 것이므로 조합원들이 수분양자로부터 선지급받은 토지임대료에 대하여 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 청구인들이 상가건물 부속토지의 선수임대료에 대한 부가가치세 납부의무가 있다고 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 부가가치세법(2007.12.31. 법률 제8826호로 개정된 것) 제7조 〔용역의 공급〕① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. ② 사업자가 자기의 사업을 위하여 직접 용역을 공급하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 자기에게 용역을 공급하는 것으로 본다. ③ 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 제9조 〔거래시기〕② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다. (2) 부가가치세법 시행령(2008.12.3. 제21148호로 개정된 것) ④ 사업자가 2과세기간이상에 걸쳐 부동산임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우에는 당해 금액을 계약기간의 월수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 그 과세표준으로 한다. 이 경우 월수의 계산에 관하여는 「소득세법 시행령」제51조 제2항의 규정을 준용한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들이 2009년 제1기부터 2010년 제1기 부가가치세 과세기간 동안 선수임대료를 매출금액에서 제외하고 부가가치세를 신고한 데 대하여, 처분청은 동 선수임대료를 매출금액에 포함하여 해당 부가가치세를 과세하였다. OOO (2) 이 건 대한 과세경위를 살펴보면, 아래와 같다. (가) 1995년 1월 조합원들(18명)은 공동사업에 관한 합동계약을 체결하고 보유한 토지(총 토지면적 3,774.5㎡)에 상가를 신축하여 토지를 제외한 건물만을 임대 및 분양함을 원칙으로 하되, 건물을 등기분양할 수 있도록 하였고, 1995년 12월에는 조합원들과 OOO주식회사가 건설도급계약을 체결하였으며, 1996년 6월에는 건축주를 조합원들이 아닌 유OOO 외 4인으로 하여 건축허가(지하 6층, 지상 16층, 42,595.9㎡)를 취득하였는데, 이는 조합설립이 지연되어 불가피하게 개인 명의로 한 것으로 나타난다. (나) 1996년 9월에는 OOO개발조합이 결성(조합원 23명)되어 위 (가)의 건축허가를 받은 건축주를 조합원들로 변경하기로 하였으나 조합원간의 이해가 상충하여 그러하지는 못하였고, 1998년 1월에는 기성금을 지급하지 못하게 되어 건물신축공사가 중단되었으며, 1998년 11월에는 OOO주식회사 간에 기본합의서가 작성되었는데, 그 주요한 내용은 조합원지분율 확정, 공사대금 사전확보, 분양책임, 등기분양 원칙, 조합의 채권양도 등이다. (다) 1997년부터 2001년까지 OOO를 분양하였으며, 초기에는 임대분양을 하였으나 1998년 11월 이후에는 위 (나)의 ‘기본합의서’에 따라 등기분양을 하였고, 2000.12.30. OOO가 준공(상가 1,878호)되어서 2001.1.11. 조합원들 앞으로 소유권보존등기가 되었는데, 건축주를 조합으로 변경하려 하였지만 공동건축주인 유OOO이 반대하여 명의변경이 불가능하였으나, 행정소송을 통하여 조합으로 건축주를 변경하고 소유권보존등기를 하였으며, 상가 중 대부분(1,600여개)은 수분양자에게, 일부는 조합원 등에게 소유권 이전등기가 되었다. (라) 조합원들은 1997년부터 2008년까지 상가분양대금과 조합원들 소유상가의 선수임대료에 대하여 부가가치세를 신고 및 납부하였고, 부속토지 사용료 선수금 OOO에 대하여는 30년 동안 안분계산을 하여 부가가치세를 신고 및 납부하였으며, 2008년까지 미환입된 선수금은 OOO이다. (마) 부속토지를 취득한 비조합원인 지주(‘외부지주’)는 조합원들과 수분양자간에 체결된 토지임대차계약은 그 효력이 없으므로 수분양자는 외부지주에게 지료를 지급하여야 한다는 취지로 소송을 제기하여 승소한 사례가 있고, 조합원들은 위와 같은 사실에 기초하여 경정청구를 제기하였다. (3) 조합원들이 분양·임대한 OOO의 내역은 아래 <표1>과 같고, 분양은 건물의 소유권을 이전하는 일반분양과 소유권의 이전이 없이 임대차계약만 체결하는 임대분양으로 구분되며, 일반분양의 경우 건물에 대한 분양가액과는 별도로 토지에 대하여 30년의 임대료를 선수하였고, 상가분양대금 및 토지사용료 선수금은 상가의 신축, 유지 및 관련비 등에 사용된 것으로 나타난다. <표1> OOO 분양 및 임대 내역 OOO (4) 조합원들 18명이 1995.1.5. 약정한 합동사업계약서는 본 합동사업 투자계약은 서울특별시 OOO외 11필지 합계 1,141.8평(3,774.5㎡)의 토지소유자(25명)가 소유토지에 대한 합동사업투자계약을 신의·성실에 입각하여 다음과 같이 체결한다는 것으로 주요 내용을 보면 아래와 같이 나타난다. OOO (5) 조합원들이 작성한 정관(1996.9.20. 최초로 작성, 1998.12.29. 개정, 2001.1.7. 개정)의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (6) 1998.11.1. OOO개발조합(‘조합’)과 OOO건축사업과 관련하여 합의한 기본합의서의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (7) 매도인 OOO개발조합(‘갑’)과 매수인 수분양자(‘을’)가 2000.1.27. 체결한 상가분양 및 토지사용 계약서의 내용은 아래와 같으며, 당시 건축주 명의는 유OOO외 3인이었으나 OOO개발조합이 매도인으로 나타난다. OOO 위 상가분양 및 토지사용 계약과 관련하여 토지임대인(‘갑’) OOO개발조합과 토지임차인(‘을’)이 2000.1.27. 약정한 특약서의 내용은 위 목적물에 대한 ‘갑’·‘을’ 당사자간 점포분양 및 부속토지의 임대차계약을 체결함에 있어 토지에 대한 사용기간(지상권 존속기간)은 입주일로부터 30년간으로 정하고, 이 기간이 만료되어 계약을 경신할 경우 이후 30년간 사용료는 일체 받지 아니한다는 내용이다. (8) OOO개발조합(‘갑’)과 임대분양 받은 자(‘을’)가 1998.11.30. 체결한 임대분양계약서(2001.2.22. 개정)의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (9) 청구인들은 공동사업소득에 대한 종합소득세 신고당시 토지 소유권 비율의 변동과 관계없이 최초 소득분배비율에 근거하여 신고하였으며, 조합원 중에 유OOO 외 9인은 토지에 대한 소유권을 제3자에게 이전하였으나, 그에 대한 출자의무의 이행을 청구하거나 조합원 지분율을 변경하지는 아니하였으며, 조합원의 토지에 대한 소유권의 변동내역 및 조합원의 탈퇴내역은 아래 <표2> 및 <표3>과 같이 심리자료에 나타난다. OOO (10) 2004.6.19. 세무사 홍OOO가 작성한 ‘1994.12.～2003.12. 상가개발분양사업 정산 종합보고서’의 내용을 보면, 수입은 OOO인 것으로 되어 있다. (11) 조합원들의 상가분양·임대와 관련하여 진행된 법원의 판결문은 아래와 같다. (가) 외부지주인 엄OOO(원고, 토지 102㎡, 지분 2.70%, 청구금OOO)이 OOO개발조합을 상대로 지료청구소송을 제기하여 승소한 판결문(확정판결, 서울고등법원 2005나18544, 2007.6.28.)을 보면, 이 사건 사업지구 지상에 신축된 건물은 그 점포 중 일부를 피고인 조합이 소유하고 있으며, 이 사건 각 토지에 관하여는 원고가 2002.12.30. 낙찰대금을 완납함으로써 소유권을 취득한 것이고, 피고 조합은 이 사건 건물 중 일부를 소유함으로써 원고 소유의 이 사건 토지를 점유·사용하고 있다 할 것이고, 이로 인하여 피고 조합은 법률상 원인 없이 이득을 얻고 그로 말미암아 원고에게 손해를 입게 하였다고 할 것이어서 피고 조합은 이 사건 토지의 점유로 인한 부당이득OOO을 원고에게 반환할 의무가 있다는 내용이 나타난다. (나) 외부지주 중 권OOO은 상가 소유주(피고, 수분양자)를 상대로 지료청구소송을 제기하였고, OOO개발조합은 피고의 보조참가인으로 소송에 참여하여 토지에 대한 적법한 임대인임을 주장하였으나, 대법원에서 원고 승소로 판결이 확정되었는바, 그 내용은 아래와 같다. 1) 권OOO 관련 판결문(지분 6.6㎡, 0.17%, 청구금액 OOO 대법원 2009다6581, 2009.4.23. 등)의 주요 내용을 보면, 보조참가인이 이 사건 건물 소유를 목적으로 이 사건 토지를 포함한 부속토지의 임차권을 취득한 이후 건물을 신축하여 그 소유권보존등기를 마친 사실, 그 후에 피고(상가 소유주)가 보조참가인으로부터 이 사건 점포의 소유권과 함께 그 점포의 소유를 목적으로 이 사건 토지를 포함한 부속토지의 임차권을 취득한 사실, 그 후 원고가 원고 소유지분을 취득한 사실이 있는 바, 피고가 보조참가인으로부터 이 사건 토지를 포함한 부속토지에 관한 임차권을 취득할 당시(또는 보조참가인의 임차권을 양도받을 당시) 토지임대인의 동의를 받았어야만 그 임차권으로 원고에게 대항할 수 있는데 이를 인정할 만한 증거가 없으므로, 피고의 위 주장은 받아들이지 아니하며, 피고는 이 사건 건물의 연면적에 대한 개별 면적의 비율로 이 사건 토지를 점유하고 있다 봄이 타당하다 할 것이므로 피고가 이 사건 토지를 점유하는 기간 동안의 이 사건 토지에 대한 차임 중 원고 소유지분에 해당하는 금액에 이 사건 건물의 연면적에 대한 피고의 개별 면적의 비율을 곱한 금액이 피고가 원고에게 반환하여야 할 부당이득액이라는 내용이 나타난다. 2) 박OOO 관련 판결문(지분 413㎡, 10.94%, 청구금액 OOO 대법원 2009다100852, 2010.3.11. 등)의 주요 내용을 보면, 피고들(상가 소유주)이 OOO개발조합과 이 사건 건물의 각 점포를 소유할 목적으로 이 사건 토지에 관한 임대차계약을 체결하였고 그 후 자신들이 분양받은 이 사건 건물의 각 점포에 대한 소유권이전등기를 마쳤으므로 이 사건 토지의 소유권을 취득한 원고에게 대항할 수 있다는 취지로 주장하나, 건물의 소유를 목적으로 한 토지임대차는 이를 등기하지 아니한 경우에도 임차인이 그 지상건물을 등기한 때에는 토지에 관하여 권리를 취득한 제3자에 대하여 임대차의 효력을 주장할 수 있는 바, 이 때의 토지임대차계약은 나중에 토지에 관하여 권리를 취득한 제3자에게도 대항할 수 있는 계약으로서 그 성격에 비추어 토지 소유자와의 임대차계약에 한정된다고 할 것인데, 피고들이 이 사건 토지에 관하여 임대차계약을 체결한 OOO개발조합이 이 사건 토지의 소유자라고 인정할 아무런 증거가 없으므로, 피고들이 OOO개발조합과 체결한 이 사건 토지에 관한 임대차계약을 가지고는 원고에게 대항할 수 없다고 할 것이고, 피고들은 특별한 사정이 없는 한 원고에게 부당이득을 반환할 의무가 있다는 내용이 나타난다. (12) OOO개발조합이 중부세무서장을 상대로 2011.4.12. 서울행정법원에 제기한 부가가치세 경정청구 거부처분 취소소송은 패소하여 2011.11.15. 서울고등법원에 항소를 제기하였고, 조합원들은 외부지주나 수분양자들에게 선납토지임대료를 반환한 사실은 나타나지 아니하며, 외부지주가 법원판결문을 근거로 수분양자들에게 토지임대료를 지급하여 달라고 요청하고 있는 것으로 나타나고 있으나, 수분양자가 외부지주에게 선납임차료 외에 중복하여 추가로 새로운 토지임차료를 지급하였지는 확인되지 아니한다. (13) 위 사실관계 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 법원판결에 의하여 외부지주가 수분양자로부터 수취하고 있는 토지임대료와 관련한 부가가치세는 감액되어야 한다고 주장하나, 위 (6)의 기본합의서 제18조에 의하면, 공사대금의 부족분을 충족시키기 위하여 ‘임대계약’에서 ‘등기계약’으로 전환하기로 하였고, 이후 약정된 상가분양 및 토지사용계약서 제2조에 의하면, 부속토지의 사용대가(부속토지 사용료)가 분양대금에 포함되어 있고, 부속토지의 사용기간이 입주일로부터 30년간이라고 규정되어 있으며, 청구인들은 그에 따라 부속토지의 임대와 관련하여 수분양자로부터 임대료 OOO을 선불로 받은 사실이 있는 점, 수분양자가 청구인들에게 선납한 토지임차료에 대하여 반환을 청구한 사실이 없는 점과 선납토지임대료를 청구인들이 소유하고 반환하지 아니하고 있는 점 등을 고려하면 청구인들이 적법하고 유효한 관련 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 부속토지의 사용권한을 부여하고 수분양자들도 그 부속토지를 계속 점유·사용하고 있는 이상 청구인들이 계약상 원인인 관련 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 상가의 부속토지를 사용한 권리를 부여하는 내용의 용역을 공급한 것으로 보이는 점, 외부지주가 새로이 수분양자에게 관련 토지임대료를 청구하고 수분양자가 이전에 청구인들에게 지급한 선납토지임차료와 중복하여 외부지주에게 토지임차료를 지급하였다는 구체적인 증빙자료가 제시되고 있지 아니한 점 등을 고려하면 위 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법 」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.