조심 2024서3536 (2024.09.04)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2022.3.8. 모친 A(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라, 2022.9.30. 상속세 신고시 피상속인 소유의 서울특별시 성동구 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)와 기타금융재산을 상속재산에 포함하여 상속세 OOO원을 신고.납부하였다.

나. 이후 청구인은 2023.12.17. 쟁점주택은 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제23조의2 제1항에 따른 동거주택 상속공제 대상에 해당하므로 2022.3.8. 상속분 상속세 OOO원을 환급하여 줄 것을 경정청구 하였으나, 처분청은 상속개시일 현재 청구인의 배우자가 이전상속주택의 소수지분이 있는 경우에는 동거주택 상속공제가 적용되는 1세대 1주택에 해당하지 않는 것으로 보아, 2024.2.21. 청구인의 경정청구를 거부(통지)하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.3.15. 이의신청(2024.6.5. 기각결정)을 거쳐 2024.6.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 피상속인을 15년 이상 동거 봉양하여 왔고, 피상속인 소유의 주택 1채만 있는 상태에서 사망한 후, 쟁점주택을 상속받게 되었다. 다만 배우자도 과거 부모님께서 돌아가시고, 배우자의 형제들과 주택을 상속받았는데, 일부 지분만 상속 받았다. 상증세법 제20조의2 제1항 제8호(동거주택의 인정범위)에서도 공동상속주택의 공동소유자(최대지분 소유자 제외)인 경우에도 인정한다고 되어 있고, 「소득세법」상 1세대 1주택의 범위에도 일반주택과 상속주택을 소유하는 경우 일반주택을 1세대 1주택으로 보아 양도소득세를 비과세 하고 있으며, 상속주택의 경우 소수지분을 소유하는 경우 지분율이 적은 경우 주택으로 보지 않도록 하고 있다.

(2) 또한 유사 심판례에서도 배우자가 상속주택의 일부 지분을 소유한 경우에는 동거주택 상속공제를 적용한다고 일관되게 판단하고 있고,) 처분청은 관련 심판례보다 나중에 나온 기획재정부의 유권해석 등을 근거로 동거주택을 인정하지 않고 있으나, 법률보다 우선할 수는 없는 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 「소득세법 시행령」 제155조 제3항을 근거로 1세대 1주택을 판단하여야 한다고 주장하나, 동거주택 상속공제에서 1세대 1주택의 의미는 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 “1세대”란 개념을 차용하여 1세대가 10년 동안 1주택을 소유한 경우를 말하는 것이고, 상속세와 양도소득세는 납세의무의 성립요건, 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서 각각의 과세요건에 따라 독립적으로 적용하여야 하는 것이므로 「소득세법」상 양도소득세 비과세 특례규정을 근거로 상속세 동거주택 상속공제 요건을 판단할 수 없다.

(2) 「상속세 및 증여세법 시행령」(이하 “상증세법 시행령”이라 한다) 제20조의2 제1항 제8호는 1세대 1주택 판단시 피상속인 또는 상속인이 공동상속주택의 소수지분을 소유한 경우 주택으로 보지 않는 특례규정으로, 이를 확장 해석하여 상속인이 아닌 동일세대원에 해당 규정을 적용하는 것은 적법하지 않고, 청구인이 제시하는 조세심판원의 선결정례는 기획재정부 및 국세청의 유권해석 전의 사례에 해당하여 이 건에서 원용될 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인이 피상속인(母)으로부터 동거주택을 상속받았으나, 청구인의 배우자가 이전상속주택의 소수지분을 보유한 경우 동거주택 상속공제를 적용할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 일부개정된 것)

제23조의2(동거주택 상속공제) ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(「소득세법」 제89조제1항제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속 및 「민법」 제1003조 제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 같다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것

③ 일시적으로 1세대가 2주택을 소유한 경우 동거주택의 판정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32414호로 일부개정된 것)

제20조의2(동거주택 인정의 범위) ① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택(「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.

8. 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.(2020.2.11. 신설)

가. 해당 주택에 거주하는 자(2020.2.11. 신설)

나. 최연장자(2020.2.11. 신설)

③ 제1항 제1호를 적용할 때 상속개시일에 피상속인과 상속인이 동거한 주택을 동거주택으로 본다.

(3) 소득세법(2021.12.8. 법률 제18578호로 일부개정된 것)

제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "1세대"란 거주자 및 그 배우자(법률상 이혼을 하였으나 생계를 같이 하는 등 사실상 이혼한 것으로 보기 어려운 관계에 있는 사람을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)가 그들과 같은 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 자[거주자 및 그 배우자의 직계존비속(그 배우자를 포함한다) 및 형제자매를 말하며, 취학, 질병의 요양, 근무상 또는 사업상의 형편으로 본래의 주소 또는 거소에서 일시 퇴거한 사람을 포함한다]와 함께 구성하는 가족단위를 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자가 없어도 1세대로 본다.

제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

(4) 소득세법 시행령(2021.11.9. 대통령령 제32104호로 일부개정된 것)

제154조(1세대 1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

⑪ 법 제89조 제1항 제3호 나목에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 제155조에 따른 1세대 1주택의 특례에 해당하여 이 조를 적용하는 주택을 말한다.

제154조의2(공동소유주택의 주택 수 계산) 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다.

제155조(1세대 1주택의 특례) ③ 제154조 제1항을 적용할 때 공동상속주택[상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택(상속받은 1주택이 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업의 시행으로 2 이상의 주택이 된 경우를 포함한다)을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다] 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 호의 순서에 따라 해당 각 호에 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다.

1. 당해 주택에 거주하는 자

2. 삭제

3. 최연장자

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 주민등록등본에 의하면 피상속인은 청구인 및 청구인의 배우자, 청구인의 자녀들과 1세대를 구성하여 피상속인 소유의 쟁점주택에서 2007.1.15.부터 상속개시일인 2022.3.8.까지 대략 15년 동안 계속하여 함께 거주한 사실이 확인된다.

＜표1＞ 주민등록등본 내역

(나) 청구인의 배우자 B은 본인의 부친 C로부터 상속받은 공동주택의 지분을 소유하고 있는 것으로 확인된다.

＜표2＞ 청구인 배우자의 공동상속주택의 소수지분 내역

(2) 상증세법 제23조의2 제1항 각 호 요건의 주요 개정연혁은 다음과 같다.

(가) 상증세법 제23조의2 제1항 제1호는 동거주택 상속공제를 받을 수 있는 상속인에 대하여 2014.1.1. 법률 제12168호로 일부개정 시 ‘직계비속’으로 한정하였다가, 2021.12.21. 법률 제18591호로 일부개정되면서 직계비속 외에 「민법」 제1003조 제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자도 포함하였다.

(나) 상증세법 제23조의2 제1항 제2호는 피상속인과 상속인이 동거주택 판정기간에 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택에 해당할 것을 요건으로 규정하고 있는바, 상증세법 시행령 제20조의2 개정연혁은 아래와 같다.

1) 2013.2.15. 대통령령 제24358호로 일부개정 시 본문에서는 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택이란 「소득세법 시행령」 제154조 제1항에 따른 1세대가 1주택(「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다”고 규정하고, 단서에서는 피상속인이 일시적으로 2주택을 소유하는 경우 등 1호부터 7호까지의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 보도록 예외를 규정하였다.

2) 2017.2.7. 대통령령 제27835호로 일부개정시 본문에서는 “대통령령으로 정하는 1세대1주택이란 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택(「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다”고 규정하였다.

3) 2020.2.11. 대통령령 제30391호로 일부개정시 8호를 추가(신설)하여 ‘피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우’에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 보도록 예외를 확대하였다.

(다) 상증세법 제23조의2 제1항 제3호는 2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정 되기 이전에는 ‘상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것’을 요건으로 규정하였으나, 위 개정으로 ‘상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것’으로 요건을 완화하였다.

(3) 처분청이 제시하는 기획재정부 및 국세청의 동거주택 상속공제관련 유권해석은 다음과 같다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 소득세법령상 1세대 1주택 판단시 공동상속주택의 소수지분은 주택으로 보지 아니하고, 동거주택 상속공제의 취지, 우리 원의 선결정례 등에 비추어 청구인 배우자의 이전상속주택의 소수지분은 주택 수에 산입하지 않아야하므로 쟁점주택은 1세대 1주택으로서 동거주택 상속공제 대상이라고 주장하나,

우리 원은 동거주택 상속공제 적용시 1세대 1주택을 판단함에 있어 「소득세법」상 1세대 1주택 비과세대상 규정을 근거로 소수지분을 주택 수에 산입하지 아니하도록 결정(조심 2018서3354, 2018.11.15., 조심 2019서2438, 2020.5.15. 등)한바 있으나, 이는 2020.2.11. 대통령령 제30391호로 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호가 신설되기 이전 과세기간에 관한 결정으로서, 위 상증세법 시행령 개정에 의해 명문으로 제8호가 신설되어 시행된 이상 소수지분의 주택 수 산입 여부는 제8호에 따라야 할 것인바(조심 2024서258, 2024.4.11. 같은 뜻임),

이에 따르면 동거주택 상속공제 적용(1세대 1주택 판정)시 주택 수에서 제외되는 소수지분 소유자로 피상속인과 ‘상속인’을 규정하고 있는데, 이 건의 경우 소수지분의 소유자는 쟁점주택의 ‘상속인’인 청구인이 아니라 청구인의 배우자이므로, 위 시행령 규정에 따라 주택 수에 제외되는 소수지분 소유자로 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청에서 상속인이 아닌 동일세대원이 보유한 이전상속주택의 소수지분을 1주택으로 보아 동거주택 상속공제 대상에 해당하지 않는 것으로 보아한 이 건 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.