조심 2023서6845 (2024.06.03)

용산세무서장이 2022.11.14. 청구인에게 한 2020년 귀속 종합소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2015.3.26. 설립되어 부동산임대업을 영위하는 주식회사 AAA(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 최대주주로, 2020.9.30. 자녀인 aaa과 bbb에게 청구인이 보유하던 쟁점법인 발행주식 중 각 292주 합계 584주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증여하였다. 나. 한편, 쟁점법인은 2020.10.13. 임시주주총회를 개최하여 이익소각의 목적으로 자기주식 취득을 결정하였고, 이에 따라 2020.11.17. 청구인 보유의 쟁점법인 발행주식 40주 및 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 평가하여 양수한 후 다음 날 이를 이익소각하였다. 다. 이후, aaa 등은 2020.12.31. 쟁점주식을 위 양도가액과 동일하게 1주당 OOO원으로 평가하고 각각 증여재산가액을 OOO원으로 산정하여 2020.9.30. 증여분 증여세 OOO원 및 OOO원 합계 OOO원을 각각 신고·납부하였다. 라. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.7.8.～2022.9.13. 기간 동안 청구인에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 청구인이 aaa 등에게 쟁점주식을 증여한 후 aaa 등이 쟁점법인에 쟁점주식을 양도하고 쟁점법인이 이를 유상소각한 것은 “실질적으로 청구인이 쟁점법인에게 쟁점주식을 직접 양도한 후 그 소각대금을 자녀들에게 증여한 행위”에 해당하고, 이러한 우회적인 거래를 이용함으로써 청구인의 의제배당소득이 누락되었다고 보아 관련 과세자료를 통보하였다. 마. 처분청은 이에 따라 의제배당소득금액 OOO원을 종합소득금액에 합산하여 2022.11.14. 청구인에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였다. 바. 청구인은 이에 불복하여 2023.2.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 세법상 과세요건이 되는 법률관계는 사법(私法)상 법률관계를 그 기초로 한다. 즉, 사법상 법률관계에 의하여 형성된 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대하여 세법이 정한 과세요건을 적용하여 세금을 부과하게 되므로, 납세자가 선택한 법률관계는 과세상으로도 존중되어야 하는바, 과세관청이 해당 법률관계를 임의로 변경하는 것은 허용되지 않으며, 해당 법률관계의 존재를 전제로 과세관계를 고려하여야 한다. 다만, 확정된 사법상의 법률관계에도 불구하고 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산 또는 거래의 귀속자가 따로 있어서 조세법적 측면에서 재구성이 필요하다면 그 때 비로소 실질과세원칙이 2차적으로 적용된다. 대법원이 “납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다. 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다.”는 입장을 확고하고 일관되게 유지하고 있는 이유도 바로 여기에 있다(대법원 2019.7.25. 선고 2018두33449 판결 등 참조). (2) 이 건 거래로 인한 실질적인 소득의 귀속자는 청구인이 아니라 청구인의 자녀인 aaa과 bbb라는 점에서 이 건 처분은 위법·부당하다. (가) 「국세기본법」 제14조 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”고 규정하고 있는바, 처분청이 청구인을 납세의무자로 보아 이 건 처분을 하기 위해서는 그 전제로 이 건 거래로 인하여 쟁점주식의 양도대금이 청구인에게 귀속되었어야 하나, aaa 등은 쟁점법인으로부터 쟁점주식의 양도대금을 직접 지급받아 각자 개인적인 용도로 지출하였을 뿐 이를 청구인에게 교부하거나 청구인의 이익을 위하여 사용한 사실이 없다. (나) aaa은 쟁점법인으로부터 수령한 주식양도대금 OOO원으로 2020.12.31. 증여세 OOO원을 납부하였고 2021.3.30.～2021.4.29. 서울특별시 용산구 OOO의 매매대금 OOO원을 지급하였으며, bbb도 쟁점법인으로부터 수령한 주식양도대금 OOO원으로 2020.12.31. 증여세 OOO원을 납부하였고, 2021.1.23. 서울특별시 성동구 OOO의 전세보증금 OOO원을 지급하였으며, 그밖에 금융자산을 취득하는 데 OOO원 가량을 사용하였다. (다) 결국, 쟁점주식의 양도대금은 양도 당사자인 aaa과 bbb에게 직접 지급된 것으로 이들이 그로 인한 이익을 그대로 보유하고 있는 것이지, 이들을 거치는 방법으로 청구인에게 귀속되었다고 볼 수 없음이 명백하다. 조사청의 세무조사나 처분청의 이 건 처분의 과정에서도 쟁점주식의 양도대금이 실제로는 aaa 등이 아닌 청구인에게 귀속되었다는 사정은 전혀 확인된 바 없다. 따라서 이 건 처분은 쟁점주식의 양도대금이 실제로 귀속된 사실이 없는 청구인에 대하여 이루어졌다는 점에서 이미 위법·부당하다. (3) 이 건 거래에 다른 경제적 실질이 존재하지 아니하고 이를 통하여 세법의 혜택을 ‘부당하게’ 받았다고 보기 어렵다는 점에서도 이 건 처분은 위법·부당하다. (가) 「국세기본법」 제14조 제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있는바, 조사청은 ‘청구인이 (자녀들에 대한 쟁점주식의 증여를 거치는 방법으로) 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하여 그 대금을 수령’한 후 ‘주식 양도대금을 자녀들에게 증여’한 것으로 이 건 거래를 재구성하였으나, 이 건 거래는 ‘청구인의 자녀들에 대한 쟁점주식의 증여’, ‘자녀들의 쟁점주식 양도 및 그 이익의 보유’라는 각각 별개의 원인에 따라 이루어진 거래로, 이와 다른 경제적 실질, 즉 해당 거래 과정에서 청구인에게 쟁점주식의 양도대금이 귀속되었다고 평가할 수 없다. 청구인은 자녀들에게 실제로 쟁점주식을 증여하였고, 자녀들은 그에 대하여 총 OOO원 상당의 증여세를 성실하게 신고·납부하였으며, 당해 양도대금으로 각자 주택구입 자금 등으로 사용하였으므로 이러한 행위를 비정상적이라거나 비합리적이라고 단정할 이유가 없다. (나) 한편, 「국세기본법」 제14조 제3항을 적용한다 하더라도 여러 단계의 거래 형식을 모두 부인하고 이를 다시 ‘복수의 거래로 재구성’하는 것은 허용되지 아니한다. 처분청은 위 「국세기본법」 제14조 제3항을 근거로 이 건 거래를 재구성하였으나, 위 조항은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 규정일 뿐, 여러 단계의 거래 형식을 모두 부인하고, 이를 다시 ‘복수의 거래로 재구성’하는 경우까지 허용하는 규정이 아니다(수원지방법원 2023.5.31. 선고 2022구합73537 판결 등 참조). 따라서 처분청은 이 건 거래를 청구인이 쟁점법인에 쟁점주식을 직접 양도하여 그 양도대금을 자녀들에게 증여한 것으로 재구성할 수 없다고 봄이 타당하다. (다) 처분청의 위와 같은 거래의 재구성은 증여세까지 신고·납부되었던 청구인과 자녀들 간의 쟁점주식 증여라는 법률관계를 임의로 부인하고, 현실적으로 존재하지 않던 청구인과 쟁점법인 간의 쟁점주식 매매 및 청구인의 자녀들에 대한 ‘현금’ 증여가 각각 존재하였다고 임의로 의제하는 것으로서, 이 건 거래의 실질에 부합하지 않는다. 조사청은 청구인이 쟁점주식을 재원으로 자녀들에게 주택구입 자금 등을 증여하려는 의사였다면 “오직 청구인이 쟁점주식을 현금화하여 의제배당에 따른 종합소득세를 납부한 후 남은 현금을 자녀들에게 증여하는 방법만 따라야 한다.”는 것을 전제로 하고 있는데, 쟁점주식을 현금화하여 자녀들에게 현금을 증여할지, 아니면 곧바로 쟁점주식을 증여할지는 어디까지나 청구인이 선택할 사항이다. 국가가 납세자를 상대로 소유재산의 처분방식을 제한할 근거는 없다. 따라서 청구인이 세법의 규정 및 세법상 허용되는 제도를 이용하여 세금을 절약할 수 있는 범위 내에서 자녀들에게 쟁점주식을 증여하는 것이 이례적이라고 볼 수 없으므로(수원지방법원 2023.5.31. 선고 2022구합73537 판결 참조), 청구인이 이 건 거래와 관련하여 외부전문가의 조언을 받았을 가능성, 이 건 거래가 단기간에 이루어졌다는 사정만으로는 청구인의 조세회피 목적을 인정하기 어렵다. (라) 납세자가 가능한 여러 방법 중에서 상대적으로 세 부담이 적은 방법을 선택하였다는 이유로 과세관청이 이를 부인해 버리고 애초의 선택지 중에서 세 부담이 높은 방법으로 재구성할 수는 없다. 법원이 ‘조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것은 납세의무자의 통상적인 행태에 부합한다’고 밝히며 이 건 처분과 유사한 과세처분을 취소한 원심판결을 확정한 것도(대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결) 이러한 당연한 법리를 확인한 것이다. 물론 납세자가 선택한 방법이 오로지 세금을 회피하기 위한 우회적이고 변칙적인 경우에는 실질과세의 원칙을 통해서라도 부정한 행위를 제재할 필요가 있으나, 청구인이 약 OOO원의 쟁점주식을 증여하면서 그에 대하여 자녀들이 OOO원 이상의 증여세를 신고·납부한 사안을 두고서 오로지 조세회피를 위한 우회적이고 변칙적인 행위로 보기는 어렵다. 오히려 처분청과 같이 이 건 거래를 주식소각 후 현금증여 거래로 재구성한다면 OOO원의 쟁점주식을 증여하면서 OOO원 이상의 세금을 납부하게 되어 지나치게 과중하다 할 것이다. (4) 이 건은 기존에 문제된 배우자증여 사례들과는 근본적으로 구별된다. 즉, 재산을 배우자에게 증여한 후 그 배우자가 해당 재산을 양도할 경우 ‘배우자에 대한 증여재산공제 한도가 6억원’이라는 규정을 통하여 세부담을 줄일 수 있는데, 배우자에 대한 증여재산공제를 이용하여 기존에 발생한 주식에 대한 자산가치 증가분에 대해서 양도소득세와 증여세를 모두 면하는 등 현행 법체계에서 배우자 증여를 통해서 세 부담을 줄이려는 사례가 발생하자 그에 대하여 다수의 과세처분이 이루어졌고, 조세심판원도 여러 사건에서 ‘실질과세원칙을 적용하여 해당 거래를 재구성한 후 납세자에게 의제배당에 따른 종합소득세를 과세한 것이 타당하다’는 결정(조심 2020부1593, 2020.9.15. 등)을 하였으나, 이 건은 위 선결정과는 그 성격이 다르다. (가) 첫째, 이 건 거래는 아버지가 자녀들에게 주식을 증여한 사안으로, 애초부터 배우자 증여공제를 활용한 기존 사례와는 본질적으로 다르다. 즉, 이 건 거래에 대해서는 배우자 증여재산공제(6억원)가 적용되지 않았다. 직계비속에 대해서는 증여재산공제 한도가 5,000만원에 불과하여 이로써 절감할 수 있는 증여세액은 상대적으로 미미할 뿐만 아니라 aaa 경우 위 5,000만원의 증여재산공제를 적용받지도 않았다. (나) 둘째, 청구인은 쟁점주식을 자녀들에게 증여하였고, 이후 쟁점주식의 양도대가가 청구인에게 돌아오지 않았음이 객관적으로 명백하다. 일반적인 부부관계와는 달리 아버지가 이미 장성하여 독립세대를 구성한 자녀들에게 증여를 하였다면 그로 인하여 세대 간 부의 이전이 이루어졌다고 볼 것이지 다시 그 이익이 우회적으로 아버지인 청구인에게 반환된 것으로 보는 것은 일반적인 상식에 반한다. (다) 셋째, 청구인이 약 OOO원 상당의 쟁점주식을 증여하면서 그에 대하여 자녀들은 OOO원이 넘는 증여세를 성실하게 신고·납부하였는바, 이 건 거래는 세금을 회피하기 위해서 재구성하거나 조작한 거래로 볼 수 없다. 따라서 기존 배우자 증여 사안에 대한 심판결정의 논리나 결론은 성격이 전혀 다른 이 건 거래에 적용될 수 없다. (5) 대법원은 유사 사례에서 과세관청이 주식 증여자에게 의제배당에 따른 종합소득세를 과세한 것은 위법하다고 판단하고 있다. (가) 법원은 원고가 자녀에게 자신이 보유한 주식을 양도하고, 위 주식발행 법인이 자녀로부터 자사주를 매입·소각한 거래에 관하여, 과세관청이 위 거래를 실질적으로 원고가 직접 위 법인의 자본을 환원받은 것이라고 보아 원고에게 종합소득세를 부과한 사안에서, 다음과 같은 이유를 들어 해당 거래가 조세회피를 목적으로 하는 일련의 행위로서 「국세기본법」 제14조 제3항의 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우’에 해당하지 않는다고 판단하였다(수원고등법원 2021.4.7. 선고 2020누11981 판결). 즉, 법원은 일련의 거래가 원고보다는 자녀의 이익을 위해 이루어졌을 가능성이 높은 점, 자녀가 회사의 미처분이익잉여금을 환원받아 자신의 채무변제 등에 사용하는 등 그로 인한 이익을 보유하고 있고, 그것이 원고에게 귀속되었다고 보거나 평가할 수 없는 점, 원고가 선택한 거래와 과세관청이 재구성한 거래 중 조세부담이 적은 거래관계를 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것은 납세의무자의 통상적인 행태에 부합하는 점 등을 근거로 인용하였고, 대법원은 심리불속행 기각 판결을 통하여 위 판결을 확정하였다(대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결 참조). (나) 또한, 대법원은 위와 유사 사안에서 청구인의 주장과 동일한 취지로 판단하였는바, 그러한 판례의 판단 및 취지는 본 건에도 동일하게 적용되어야 한다. 특히 위 판결은 회사의 미처분이익잉여금이 주식소각으로 인하여 주주에게 환원된 것은 사실이나, 이는 주식매매계약당사자인 수증자에게 현금으로 지급된 것으로 여전히 수증자가 그로 인한 이익을 보유하는 것으로 보아야 하고, 그것이 수증자를 거치는 등의 방법으로 증여자에게 귀속되었다고 볼 수 없으며, 수증자가 회사로부터 당해 주식매매대금을 수령하여 이를 증여자에게 교부하거나 증여자의 이익을 위하여 사용하였다는 등의 사정이 드러나지 않는 반면, 오히려 수증자가 회사로부터 받은 주식매매대금을 이용하여 대출금 채무를 변제하였고, 연납 중이던 미납부세액 약 OOO원을 납부하는 등 당해 매매대금을 수령하여 그 이익을 그대로 향유하고 있다고 보아야 한다는 점 등을 인용판결의 주된 근거로 판시하고 있다. (6) 처분청은 증여자(청구인)에게 소득이 발생하였음을 이유로 이 건 처분을 하면서도 그에 대한 세법상 근거를 제시하지 못하고 단지 실질과세원칙의 일반론만 제시하고 있을 뿐이므로 과세관청에 의한 실질과세원칙의 지나친 확장을 제한할 필요가 있다. (가) 배우자에 대한 부동산 증여에 대해서는 「소득세법」 제97조의2 에서 일정한 요건(5년 내 재양도 등)을 충족한 경우에 “수증자”에게 과세할 수 있는 근거를 마련하고 있다. 이는 달리 말하면 증여자가 해당 부동산을 직접 양도하여 이익을 취득한 것으로 의제하여 “증여자”에게 과세하는 구조가 아님을 의미한다. 한편, 주식에 대해서는 위와 같은 규정이 없으므로, 애초부터 그에 따른 과세를 논할 수 없다. 설령 아직 시행되지도 않은 같은 법 제87조의13이 이 건에 소급하여 과세될 수 있다고 가정해 보더라도 배우자로부터 증여받은 사안이 아닌 이 건은 명시적으로 그 적용대상에서 제외될 뿐 아니라 이 규정은 증여자에 대한 과세 규정에도 해당되지 아니한다. (나) 이처럼 세법에서 조세 일실을 막기 위한 개별 규정을 마련하고 있다면 그에 따를 것이며, 그러한 규정이 마련되어 있지 않다면(2025.1.1.부터 시행 예정인 「소득세법」 제87조의13 과 같이 그에 대한 입법이 되기 전까지는) 마치 가상의 규정이 있는 것처럼 확장 또는 유추하여 적용할 수는 없다. 물론 개별 규정의 유무에도 불구하고 개별 사안에 있어서는 실질과세원칙을 근거로 세법상 규율하여야 할 필요가 있는 경우도 있을 수 있으나, 이는 어디까지나 납세자가 조세를 회피하기 위하여 우회적이고 변칙적인 행위나 거래를 한 경우로 한정되어야 한다. 단순히 과세의 필요가 있다는 이유로 실질과세원칙에만 기대어 마치 과세규정이 존재하는 것처럼 의제하거나 심지어 과세규정이 있는 것보다 더 불리해지는 결과를 초래한다면 이는 세법의 체계를 무너뜨리는 것이 된다. (다) 따라서 기존에 배우자 증여를 통한 소득세 회피 행위가 빈번하였고 개별 사안에 따라 실질과세원칙을 근거로 과세함이 타당한 사안이 존재할 수 있다는 것과는 별개로 이 건과 같이 실제로 증여행위가 있었고 그에 대하여 충분한 세금을 납부한 사안에 대해서까지 그와 같은 기준을 적용하는 것은 허용될 수 없으므로 과세관청이 이 건과 기존 사례의 본질적 차이를 간과하고 실질과세원칙을 적용할 수 없는 사안에 대해서까지 그 범위를 무한정 확장한 이 건 처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점법인의 사주인 청구인은 부동산 처분에 대한 이익을 분여하기 위해 2020.9.30. 쟁점주식을 자녀들에게 1주당 OOO원에 증여하고 2020.11.18. 같은 금액으로 이익소각하여 쟁점법인의 유보잉여금을 배당소득세 부담 없이 증여하였다. 법인에 유보된 자금이 외부로 유출되는 경우 근로소득, 배당소득 등에 따른 소득세를 부담하고 유출되어야 하고, 해당 유출금액에서 소득세를 제외한 금액을 배우자나 자녀들에게 증여하는 것이 공정한 부의 이전 절차임에도 청구인은 쟁점주식 증여 후 소각이라는 우회절차를 통하여 배당소득세를 회피함으로써 자녀들에게 정상적인 절차보다 더 많은 현금을 증여하였다. (2) 「국세기본법」 제14조 제3항은 납세자가 합리적인 거래형식에 의하지 않고 우회적인 행위, 기타 비정상적인 거래형식을 취함으로써 통상적인 형식에 의한 것과 동일한 경제적 목적을 달성하면서 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 조세 회피를 방지하기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래한 것으로 보도록 규정하고 있다. 청구인의 경우 임대부동산의 양도로 정관상 존립 목적이 소멸한 쟁점법인을 2020.1.13. 주주총회 결의로 해산등기를 마치고 당일을 사업연도 종료일로 하여 법인세를 신고하였다가 2020.3.24. 정관상의 목적 등 변동 없이 법인계속등기를 한 후 자녀들에게 쟁점주식을 증여하고 동 주식을 소각함으로써 증여세 외는 추가적인 세금부담 없이 현금을 증여하여 자녀들이 그 자금을 부동산 등의 취득에 사용하게 하였다. (3) 이후 청구인은 쟁점법인에 대하여 2021.2.26. 해산등기와 2021.5.14. 청산종결을 하는 등 청산절차가 진행 중인 쟁점법인의 주식을 증여한 후 이익소각을 할 목적으로 해산절차를 번복하였고, 청구인의 주도하에 이러한 증여 후 이익소각 거래가 진행되는 등 청구인에게 조세경감 이외의 특별한 목적이 확인되지 아니하는바, 이 건 거래는 단순히 쟁점법인에 유보된 잉여금을 배당소득세를 회피한 채 자녀들에게 현금을 증여하기 위한 목적으로 주식증여 절차를 끼워 넣은 것일 뿐 다른 합리적인 목적이 있었다고 보기 어렵다. (4) 실질과세원칙을 적용하여 세법상 거래를 재구성하기 위한 요건으로는 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과할 것을 요하고, 이는 다단계거래 형식을 취한 경위, 목적, 시간적 간격, 위험부담 가능성 등을 기준으로 판단할 수 있는바, 쟁점주식을 증여·양도·소각한 2020년은 쟁점법인이 부동산 양도대금을 법인에서 유출하여 사주일가가 사용하기 위한 과정 중에 있었고, 자녀들은 쟁점주식을 증여받은 이후 이를 쟁점법인에 양도하는 것 외에 별도로 주주권을 행사한 사실이 없으며, 사주인 청구인은 쟁점법인의 최대주주로서 쟁점법인과 그 가족들을 통해 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 행사할 수 있었고, 그 과정에서 세무대리인의 자문을 거쳐 쟁점주식을 자녀들에게 증여한 후 양도·소각하는 행위를 통하여 종합소득세를 회피할 수 있음을 고려한 것으로 보인다. (5) 이 건 거래가 쟁점주식 증여시점부터 소각에 이르기까지 2개월에 불과한 단기간 내에 모두 이루어진 것은 납세자의 조세회피를 위한 계획 수립에 따른 단계 구성행위가 실행된 결과임을 경험칙상 추정할 수 있고, 쟁점주식을 자녀들에게 증여한 후 당해 자녀들이 이를 쟁점법인에 양도하고 쟁점법인이 자녀들에게 그 매매대금을 지급한 후 소각한 행위는 합리적 목적이 있는 별개의 독자적 행위라기보다는 조세부담을 회피하기 위한 수단에 불과하다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결 참조). 이러한 거래는 우회행위 또는 다단계 행위를 거치면서 배당소득세를 회피하였으므로 세법상 혜택의 부여가 부당하므로 과세상 의미를 갖지 않는 가장행위를 제거하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다. 청구인은 의제배당소득에 따른 소득세를 회피하고자 처음부터 계획하여 주식 증여, 자기주식 취득 및 주식소각을 단기간에 진행하였고, 비록 주식 양도대금이 수증자들에게 귀속되었다 하더라도 배당소득세를 회피한 사실은 명백하므로 거래 형식에 불구하고 실질에 따라 과세하여야 한다. 따라서 청구인은 쟁점주식을 증여한 것이 아니라 현금을 증여할 목적으로 실질이 “배당처분 후 현금증여”인 거래를 “주식증여 후 이익소각”이라는 거래로 그 순서를 조작함으로써 배당소득세를 탈루하였으므로 「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하여 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 것으로 보아 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 소득세법 제17조【의제배당】① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금 2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금 2의2. 「법인세법」 제5조 제2항에 따라 내국법인으로 보는 신탁재산(괄호 생략)으로부터 받는 배당금 또는 분배금 3. 의제배당(擬制配當) ② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다. 1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 (3) 상법 제343조【주식의 소각】① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다 ② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인이 쟁점주식을 자녀인 aaa 등에게 증여함에 따라 aaa 등은 쟁점주식 1주당 가액을 OOO원으로 평가하여 아래 ＜표1＞과 같이 증여세를 신고·납부하였다. ＜표1＞ 이 건 증여세 신고내용 ㅇㅇㅇ (2) 쟁점법인은 2020.11.17. aaa 등으로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 평가하여 양수한 후 2020.11.18. 이를 소각하였는바, 처분청은 청구인이 aaa 등에게 쟁점주식을 증여한 후 aaa 등이 쟁점법인에 쟁점주식을 양도하고 쟁점법인이 이를 소각한 것은 “실질적으로 청구인이 쟁점법인에게 쟁점주식을 직접 양도한 후 그 소각대금을 자녀들에게 증여한 행위”에 해당한다고 보아 의제배당금액을 종합소득금액에 합산하여 아래 ＜표2＞와 같이 청구인에게 이 건 종합소득세를 경정·고지하였다. ＜표2＞ 이 건 종합소득세 부과내용 ㅇㅇㅇ (3) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인이 수행한 거래구조와 처분청이 구성한 거래구조를 비교하면 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구인 및 처분청의 거래구조 비교

(나) 쟁점법인의 2020사업연도 주식변동 현황은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 쟁점법인의 주식변동 현황 ㅇㅇㅇ (다) 쟁점법인의 해산 및 청산절차 진행내역은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 쟁점법인의 해산 및 청산절차 등 진행내역 ㅇㅇㅇ (라) 청구인이 제시한 동산매매계약서 및 전세계약서 등에 의하여 aaa 등은 쟁점법인으로부터 지급받은 쟁점주식 양도대금(각 OOO원)을 아래 ＜표6＞과 같이 사용한 것으로 나타나고, 동 양도대금이 청구인에게 귀속되지 아니한 사실에 대하여는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다. ＜표6＞ aaa 등의 주식양도대금 사용내역 ㅇㅇㅇ (마) 그 밖에 청구인은 처분청과 같이 이 건 거래를 주식소각 후 현금증여 거래로 재구성할 경우 아래 ＜표7＞과 같이 실효세율이 89.36%에 이르러 과중한 부담을 지게 된다고 주장한다. ＜표7＞ 이 건 거래 재구성시 실효세율 ㅇㅇㅇ (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하여 청구인이 자녀인 aaa 등에게 쟁점주식을 증여하고 aaa 등이 이를 쟁점법인에 양도한 행위가 가장행위에 불과하고 실질적으로는 청구인이 직접 쟁점법인에 쟁점주식을 양도함으로써 의제배당소득이 발생한 것임을 전제로 이 건 처분을 하였으나, 「국세기본법」 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피 행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이나, 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 여러 단계를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상과 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로 그 여러 단계를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다 할 것인바(대법원 2023.11.30. 선고 2020두37857 판결 등 참조), 이 건의 경우 주식증여계약, 주식매매계약 및 주식소각이라는 일련의 행위 또는 거래는 법률상 유효하게 성립된 것으로 가장행위로 단정할 근거가 없고, 쟁점주식의 수증자인 aaa 등은 청구인으로부터 쟁점주식을 증여받아 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법을 적용하여 쟁점주식을 평가해서 증여재산공제 한도를 초과하는 금액에 대하여 정상적으로 증여세를 신고·납부하였으며, 쟁점법인도 「상법」에서 정하는 절차에 따라 임시주주총회 결의 등을 거쳐 aaa 등으로부터 쟁점주식을 매입하여 소각함으로써 쟁점법인의 발행주식수를 감소시키는 등 그 절차가 위법하다고 보기 어려운 점, 자녀들에게 ‘주식’을 증여할 것인지 ‘현금’을 증여할 것인지에 대하여는 특별한 사정이 없는 한 당사자인 청구인이 선택할 수 있는 것이고, 「상속세 및 증여세법」상 증여재산 공제한도가 인정되는 상황에서 이 건 증여 및 양도 거래에 있어서 증여공제 제도를 통하여 절세를 하였다고 하더라도 직계비속에 대한 증여재산공제 한도는 5,000만원에 불과하고 수증자들 중 일부는 공제를 적용받지 아니하여 이로써 절감할 수 있는 증여세액은 미미할 뿐만 아니라 보충적 평가방법으로 평가한 증여재산가액과 쟁점주식의 양도가액이 동일하여 aaa 등이 양도소득세를 부담하지 않게 되었다는 사정만으로 이 건 증여 및 양도 거래가 의제배당소득세의 부담을 회피할 목적으로 불합리한 외관이나 형식을 갖추었다고 단정할 수 없는 점, aaa은 쟁점주식 양도대금 OOO원을 이 건 증여세 납부 및 자신의 주택구입비용으로 대부분 사용하였고, bbb도 쟁점주식 양도대금 OOO원을 이 건 증여세 및 자신의 전세보증금 지급 등에 모두 사용하였으므로 위 양도대금은 aaa 등의 이익으로 귀속되었을 뿐 이후 동 대금이 수증자들을 거치는 등의 방법으로 증여자인 청구인에게 반환되거나 청구인의 이익을 위하여 사용하였음이 객관적으로 확인되지 아니하고 이에 대하여는 처분청과 다툼이 없는 점, 그 밖에 청구인의 경우 고령자여서 자신이 사망한 후 상속재산 분쟁, 경영권 승계 문제 등에 관심이 커서 조세회피목적 외에 다른 경제적 목적이 존재하였을 것으로 보이는바, 청구인이 세법규정이나 세법상 허용되는 제도 등을 활용하여 세금을 절약할 수 있는 범위 내에서 자녀들에게 쟁점주식을 증여한 것을 이례적이라고 보기는 어렵고, 처분청과 같이 이 건 거래를 주식소각 후 현금증여 거래로 재구성할 경우 청구인과 aaa 등은 OOO원 상당의 쟁점주식 증여로 인하여 증여세 OOO원 및 종합소득세 OOO원 합계 OOO원의 세금을 부담하게 되어 지나치게 과중하다 할 수 있는 점 등에 비추어 쟁점주식은 청구인의 증여행위로 수증자인 aaa 등에게 실질적으로 귀속된 후 aaa 등에 의하여 양도가 이루어진 것으로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서 처분청이 이 건 거래를 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 직접 양도한 후 그 양도대금을 자녀들에게 증여한 것으로 보아 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.