조심 2021서3175 (2021.09.01)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2020.6.29. OOO(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 거래가액 OOO원에 양도한 후, 2020.8.5. 일시적 1세대 2주택(고가주택)으로 양도소득세를 예정신고 하였다(양도가액 중 OOO원 초과분에 대하여 양도소득세 OOO원 신고·납부하였다) 나. 처분청은 2021.3.12.부터 2021.3.31.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하여, 청구인이 쟁점아파트 양도 당시 주택에 해당하는 OOO(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 보유한 사실을 확인한 후, 2021.4.5. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.4.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 “양도소득세 집행기준” 89-154-22에 의하면 ‘주택 양도일 현재 공실로 보유하는 오피스텔의 경우 내부시설 및 구조 등을 주거용으로 사용할 수 있도록 변경하지 아니하고「건축법」상의 업무용으로 사용승인된 형태를 유지하고 있는 경우에는 주택으로 보지 않으며, 내부 시설 및 구조 등을 주거용으로 변경하여 항상 주거용으로 사용 가능한 경우에는 주택으로 본다’ 라고 규정하고 있는 바, 쟁점오피스텔 5개호 중 공실인 2개호(OOO호, OOO호)는 내부시설 및 구조 등을 변경한 사실이 없으므로 주택으로 볼 수 없다. 쟁점오피스텔 5개호 중 나머지 3개호(OOO호, OOO, OOO호)는 쟁점아파트의 양도일 현재 임대를 하고 있음이 확인되어 처분청이 세무조사 과정에서 임차인 2명(OOO호, OOO호)으로부터 확인서를 징취하였는바, OOO호 임차인 AAA(OOO생)의 경우 본인의 자녀가 회계학원에 다니면서 공부할 목적으로 혼자 주거시키기 위해 임차하였다고 하였고, OOO호의 경우 임차인 KKK㈜는 외국인 근로자의 숙소로 사용하기 위해 임차하였다고 하였다. 통상적으로 오피스텔을 업무용으로 사용한다는 의미는 업무에 종사하는 자가 일시적으로 주거용으로 사용하는 경우를 포함하는 것으로 해석하여야 할 것인 반면, 주거용으로 사용한다는 의미는 오로지 주거용으로 사용하고 있는 경우뿐만 아니라, 세대원 전원이 거주하면서 업무용으로도 함께 사용한 경우라면 주된 용도를 주거용으로 보아야 할 것인데, 쟁점오피스텔 OOO호와 OOO호의 경우 사용자(임차인) 모두 세대원 전원이 아닌 1인이 거주하였고, 어떠한 목적(회계학원 공부, 외국인 근로자 숙소)을 달성하기 위해 임시로 기거하였으므로 업무시설로 보아야 한다(OOO호도 OOO생인 CCC이 임차하였다). 앞에 언급한 바와 같이 쟁점오피스텔은 내부구조를「건축법」상 사용승인된 형태에서 변경하지 않았고, 그 내부구조 또한 주택으로 사용할 수 없는 소형면적(5평, 7평)의 업무용 시설 구조에 해당하며, 처분청에서 쟁점오피스텔을 실제 임차하여 사용한 자에 대하여 확인한 결과, 복수의 세대원 전원이 거주하지 않은 채, 어떠한 목적(회계학원 공부, 외국인 근로자 숙소)을 달성하기 위해 세대원 중 1인만 임시 기거한 것으로 나타나므로 쟁점오피스텔은 주택으로 보기 어렵고, 또한 임대인인 청구인은 임대차계약시 임차인에게 주거목적으로 사용할 수 없도록 주민등록 전입신고를 하지 않게 하는 약정내용을 계약서에 명기 하는 등 임차인이 주택으로 사용하지 못하도록 임대인으로서 하여야 할 최선의 의무를 다하였다. 또한, 처분청의 세무조사 이후인 2021.4.22. 쟁점오피스텔에 대하여 임대사업자 등록을 하였고, 2021.5.31. 2020년 귀속 쟁점오피스텔 임대소득에 대하여 종합소득세 신고를 하였다. 사실이 이러함에도 처분청이 쟁점아파트 양도 당시 청구인이 다른 주택을 보유한 것으로 보아 1세대 1주택(일시적 1세대 2주택) 비과세 적용을 배제하고 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 쟁점오피스텔은 다음과 같은 사유로 실제 주거용으로 사용되는 주택에 해당한다. (1) 청구인은 아래 ＜표1＞과 같이 쟁점오피스텔 5개호를 취득한 후 현재까지 부가가치세 과세대상인 부동산 임대업으로 사업자등록한 이력이 없다. ＜표1＞ 청구인의 오피스텔 취득 현황 (2) 2021.1.5. 청구인의 양도소득세 예정신고 사항에 대한 검토 당시 공실인 OOO호를 방문하여 현장 확인한 결과, 취사가 가능한 인덕션, 전자렌지, 냉장고, 싱크대가 설치되어 있고, 세탁기와 샤워시설 겸 화장실이 갖추어져 있었으며, 다른 호수 역시 동일한 구조와 시설로 되어 있는 사실을 세무대리인과 청구인의 배우자 DDD으로부터 구두로 확인하였는바, 쟁점오피스텔은 주거용으로 사용이 가능한 주택에 해당한다. (3) 2019년 이후부터 양도일 현재(2020.6.29.)까지 청구인 소유의 쟁점오피스텔 임차내역을 확인한 결과, 아래 ＜표2＞와 같이 임차인들은 학생 또는 근로소득 등을 가진 자들로서 사업이력이나 오피스텔을 사업장 소재지로 하여 사업자등록을 한 사실이 없고, 임차인들의 전입내역은 확인되지 않으나, 당시 임차인의 확인서를 통해 주거용으로 사용하였음이 확인되므로 쟁점오피스텔을 주거용이 아닌 다른 용도로 사용하였다고 보기 어렵다. ＜표2＞ 쟁점오피스텔 임차내역 (4) 쟁점오피스텔은 총 12층 건물로서 상가(1층, 13실) 및 오피스텔(282실)로 구성되어 있고, 공부상 오피스텔로 구분 등기되어 있으나, 2019~2020년까지 쟁점오피스텔과 면적, 구조 및 사용형태가 유사한 타 호수 소유자의 양도소득세 신고 내역을 확인한 결과, 아래 ＜표3＞과 같이 주택임대 사업자등록을 하였거나 오피스텔을 주택 수에 포함하여 중과세율로 신고·납부한 사실이 확인되므로 쟁점오피스텔의 실제 사용용도는 주거용이다. ＜표3＞ 쟁점오피스텔 건물 타 호수 양도소득세 신고내역 등(2019~2020년) (5) 청구인은 임대차계약시 임차인에게 주거목적으로 사용할 수 없도록 주민등록 전입신고를 하지 않게 하는 약정내용을 계약서에 명기하는 등 임차인이 주택으로 사용하지 못하도록 임대인으로서 하여야하는 최선의 의무를 다하였다고 주장하나, 법원 판례(OOO 판결 참조)에 의하면, 계약서상 특약사항에 ‘임차인은 주민등록의 이전(전입신고)을 하지 아니한다’는 기재가 있으나 만약 임대인이 오피스텔을 주거용으로 사용하지 못하도록 명백히 하고자 하였다면 위와 같은 특약사항만으로는 부족하고, 계약서에 임차인은 주거전용으로 이를 사용하지 못한다는 취지의 기재가 있었어야 할 것이며, 위와 같은 특약사항의 기재는 주거용으로 사용해도 좋으나, 주민등록이전을 해서는 안된다는 내용의 합의가 있었던 것이 아닌지 의심할 수 있는 단서가 될 수 있다고 판시하고 있어 임대차계약서상 특약사항만으로 주거용으로 사용하지 않았다고 보기는 어렵다. (6) 청구인이 제시한 심판결정례(OOO, 2020.5.21.)는 멸실된 건물의 경우로서 그 용도가 불분명한 경우 공부상의 용도에 의하여 판단하여야 한다는 내용이므로 현재까지 현황이 유지되고 있는 쟁점오피스텔과는 사실관계가 다르고, 추가로 제시한 심판결정례(OOO, 2014.1.10.)는 부가가치세 사업자등록을 하고 부가가치세를 계속 신고 납부한 자로서 임차기간이 1~3개월로 일시적으로 기거한 경우 주택용으로 보기 어렵다는 내용이므로 쟁점오피스텔의 경우 부가가치세 사업자등록 및 신고·납부이력이 없고, 임차기간이 1년 이상 단위로 이루어졌으므로 적용하기 어렵다. 결국, 「소득세법」제88조 제7항에 의거 ‘주택’이라 함은 공부상 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말하는 것으로써, 쟁점오피스텔은 면적이 5~7평 남짓하여 협소한 부분은 있으나 주거에 필요한 시설이 제공되어 있어 업무용시설이라기보다는 상시 주거에 공할 수 있는 원룸형태의 주거시설로 봄이 합리적이고, 실제용도가 사실상 주거에 공하는 것이면 주택에 해당한다고 보는 것이 타당하므로 쟁점오피스텔을 주택으로 보아 양도소득세 과세한 것은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 청구인이 쟁점아파트 양도 당시 보유하고 있던 쟁점오피스텔을 주택으로 볼 수 있는지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법(2020.6.9. 법률 제17339호로 개정된 것) 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 소득세법(2020.6.9. 법률 제17339호로 개정된 것) 제88조【정의】이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 (3) 소득세법 시행령(2020.5.26. 대통령령 제30704호로 개정된 것) 제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 나타난 이 사건 주요 경위는 다음과 같다. (가) 청구인은 2003.3.21. OOO 외 7필지 소재 OOO를 매매로 취득하여 보유하던 중 재건축 과정을 거쳐 신주택으로 변환된 쟁점아파트를 2020.6.29. 양도하였는바, 청구인은 2020.8.5. 양도소득세 예정신고시 배우자 소유의 대체주택인 OOO의 취득일(2018.2.26.)부터 3년 이내에 기존주택인 쟁점아파트를 양도하였음을 이유로 양도가액 OOO원 중 OOO원까지는 일시적 1세대 2주택으로 비과세 신고하였다. (나) 처분청은 2021.3.12.부터 2021.3.31.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점아파트 양도 당시 청구인이 주거목적으로 사용한 쟁점오피스텔 5개호를 소유한 사실을 확인한 후, 쟁점아파트의 양도가 일시적 1세대 2주택 비과세 요건을 충족하지 않는다고 보아 청구인의 비과세 신고 부분을 부인하고 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였는데, 처분청은 이 건 양도소득세를 부과하면서 「소득세법 시행령」제167조의3 제1항 제12호의 보유기간이 10년 이상인 주택을 2020.6.30.까지 양도하는 경우 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위에서 제외한다는 규정에 따라, 보유기간이 17년 이상이고 양도일이 2020.6.29.인 쟁점아파트의 양도에 대하여 다주택 중과를 배제하였다. (2) 청구인이 쟁점오피스텔이 업무용 시설에 해당한다고 주장하며 제시한 주요 증빙 등의 내용은 다음과 같다. (가) 청구인은 2004년에 신축된 쟁점오피스텔이 OOO세무서 앞에 위치하고 있는 업무시설로, 인근에는 회계학원 등이 위치하고 있어 회계사, 세무사 자격시험을 준비하기 위해 학원을 이용하는 수험생들의 공부장소(고시원 등) 수요가 많은 편이고, OOO역, OOO역 등 지하철역이 가까이 있어 교통이 편리한 곳에 위치하고 있다고 주장하며, 그 증빙으로 쟁점오피스텔 위치도와 외관 사진 등을 제시하였다. (나) 청구인은 쟁점오피스텔의 내부구조가 출입구 현관 양옆에 싱크대(개수대, 인덕션, 개수대 하부에 빌트인 세탁기, 싱크대 옆 냉장고)와 화장실(세면대, 변기, 세면대 수전에 연결된 샤워기가 있고 별도의 욕조 또는 샤워부스는 없음)이 있고, 나머지 공간은 원룸으로 되어 있는데, 빌트인 세탁기, 냉장고 등의 편의 비품은 오피스텔 분양 당시부터 제공된 것으로 통상적으로 오피스텔 분양 당시 분양받은 자가 이를 임대할 경우 임차인 유치에 유리하기 때문에 제공되는 것들이라고 주장하며, 관련 증빙으로 쟁점오피스텔 평면도를 제시하였다. (다) 청구인이 제시한 아래 ＜표4＞의 쟁점아파트 양도일 기준 쟁점오피스텔의 임대 등 현황표에 의하면, 쟁점오피스텔 OOO호와 OOO호는 공실로 기재되어 있는바, 청구인은「건축법」상 사용승인된 내부구조를 변경하지 아니하였으므로 공실 호수는 주택으로 볼 수 없다고 하였고, OOO호는 AAA가 2019.9.8.부터 2020.9.7.까지 임차하여 자녀가 회계학원을 이용할 목적으로 혼자 거주하였으며, OOO호는 KKK(주)가 2019.9.7.부터 2020.9.6.까지 임차하여 외국인 근로자의 숙소로 사용하였고, OOO호는 CCC이 2019.9.8.부터 2020.9.7.까지 임차하였으나 사용목적은 확인하지 못하였다고 기재되어 있는바, 청구인은 쟁점오피스텔 OOO호와 OOO호의 경우 사용자(임차인) 모두 세대원 전원이 아닌 1인이 거주하였고, 어떠한 목적(회계학원 공부, 외국인 근로자 숙소)을 달성하기 위해 임시로 거주하였으므로 업무시설로 보아야 한다고 하고 있다. ＜표4＞ 쟁점오피스텔의 임대 등 현황표 (라) 또한, 청구인은 쟁점오피스텔 OOO호, OOO호, OOO호의 경우, 양도일 현재 쟁점오피스텔의 구조가「건축법」상의 업무용으로 승인된 형태를 유지하고 있고, 임대차계약시 임차인이 주민등록전입을 하지 않기로 하는 내용을 임대차계약서에 명기하였다고 주장하며, 그 증빙으로 쟁점오피스텔 해당 호수의 월세계약서를 제시하였는바, 여기에는 특약사항에는 임차인은 전입신고 및 임대료 소득공제신고, 현금영수증 발행요구를 하지 않기로 한다는 내용이 기재되어 있다. (마) 청구인은 처분청의 세무조사 종결 이후인 2021.4.22. 쟁점오피스텔에 대하여 임대사업자등록을 하였고, 2020년 귀속 쟁점오피스텔 임대소득에 대하여 종합소득세를 신고·납부하였다고 주장하며 그 증빙으로 2021.4.22. OOO서장이 발급한 쟁점오피스텔에 대한 사업자등록증(부동산업/비주거용 건물 임대업)과 쟁점오피스텔 임대소득 관련 2020년 귀속 종합소득세 신고서와 납부서를 제출하였다. (3) 쟁점오피스텔의 집합건물 등기사항전부증명서상 건물내역에는 12층 업무시설, 오피스텔 및 근린생활시설로 기재되어 있다. (4) 쟁점오피스텔 OOO호의 임차인인 AAA가 2021.3.25. 작성한 확인서에는 임차기간 중 해당 호수의 실제 사용용도에 대하여 2019년 9월 초순경부터 아들 BBB이 OOO 인근에 소재한 학원을 다니며, 전문자격사 시험 공부를 위해 주거장소로 사용하였고, 임차 보증금 OOO원에 월세 OOO원을 지불한 사실이 있다고 기재되어 있다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점오피스텔의 내부구조를「건축법」상 사용승인된 형태에서 변경하지 않았고, 그 내부구조 또한 주택으로 사용할 수 없는 소형면적(5평, 7평)의 업무용 시설 구조이며, 쟁점오피스텔의 임차인 1인만이 임시 거주하였으므로 주택으로 보기는 어렵다는 주장이나, 청구인이나 쟁점오피스텔 임차인이 쟁점오피스텔을 사업장으로 하여 사업자등록을 한 사실이 없는 점, 쟁점오피스텔 내부에 인덕션과 싱크대 등 취사시설과 세탁기, 샤워시설과 화장실 등 주거에 적합한 시설이 설치되어 있는 점, 쟁점오피스텔 소재 건물의 일부 다른 호수 소유자들이 주택임대사업자 등록을 한 점 등에서 쟁점오피스텔은 사실상 주거에 사용할 수 있는 주택에 해당한다고 보이므로 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.