조심 2021서1455 (2021.09.16)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2019.12.12. 배우자인 AAA과 공동(각 2분의1 지분)으로 소유한 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 OOO원에 양도하고, 1세대 1주택 비과세(고가주택)를 적용하여 양도가액 OOO원 이하분에 대해서는 비과세 대상으로 OOO원 초과분은 장기보유특별공제 및 기본세율을 적용하여 양도소득세 OOO원을 예정신고·납부하였다. 나. 한편, 청구인의 배우자는 쟁점주택 양도 당시 OOO(OOO아파트, 이하 “쟁점임대주택”이라 한다)를 소유하고 있고, 청구인과 배우자는 OOO(OOO아파트, 이하 “대체주택”이라 한다)를 2019.12.6. 공동(각 2분의1 지분)으로 취득하여 소유하고 있다. 다. 처분청은 쟁점임대주택 및 대체주택을 청구인 및 세대원들의 보유주택수에서 제외하여 쟁점주택의 양도소득에 대하여 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하되, 쟁점주택 양도 당시 청구인의 세대가 조정대상지역 내에 3주택을 소유하여 「소득세법」제95조 제2항 및 제104조 제7항 등에 따라 양도가액 OOO원 초과분에 대하여는 장기보유특별공제를 배제하고 기본세율에 100분의 20을 더한 세율(이하 “중과세율”이라 한다)을 적용하여 2020.12.4. 청구인에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2021.2.17. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인의 세대는 쟁점주택 양도 당시 실질적으로 3주택자가 아닌 것으로 보아야 한다. (가) 청구인의 세대는 쟁점주택을 양도하기 직전까지 소유기간 동안 계속하여 거주한 쟁점주택과 2010.2.9. 취득한 후「민간임대주택특별법」에 따라 등록한 장기임대주택만 소유하고 있었다. (나) 2018년말과 2019년 7월경 쟁점주택에서 청구인 자녀의 애사(哀事)가 연이어 발생하였고, 그 충격으로 청구인과 청구인의 배우자는 정신적 고통이 커서 이를 벗어나고자 쟁점주택을 가능한 빨리 매매하려고 부동산중개업소들에게 매매를 의뢰하고서 이사할 대체주택을 취득하기 위하여 노력하였으나 이사 일정이 맞지 않아 고심하던 중 먼저 쟁점주택에 대한 매매계약이 2019.9.28. 체결되었고, 대체주택을 구할 시간적 여유를 감안하여 잔금일은 약 3개월 여유를 두고 2019.12.26.로 약정하였다. (다) 청구인은 이후 대체주택을 구하였으나 대체주택의 전소유자가 사정상 잔금일을 2019.12.6.로 하여야 매매계약을 체결할 수 있다고 하여 청구인은 쟁점주택의 매수자에게 부탁하여 당초 매매계약시 정한 잔금 중 일부를 2차 중도금조로 앞당겨 2019.12.6. 지급받기로 약속하고서 대체주택에 대한 매수계약을 2019.10.8. 체결하였다. (라) 당초 쟁점주택 매매계약 내용이 일부 변경되어 2차 중도금 지급약정을 추가하고, 쟁점주택 매수자의 요구에 따라 잔금일을 당초보다 14일 앞당겨 2019.12.12.로 하여 쟁점주택의 매매계약서를 다시 작성하였다. (마) 청구인은 쟁점주택의 매도대금으로 대체주택의 매수대금을 지급하였고, 대체주택 아파트 단지 내에 있는 인테리어업체에 의뢰하여 도배 등 일부 수리(2019.12.6.∼2019.12.11.)를 하고 2019.12.12. 쟁점주택에서 대체주택으로 이사하였다. (2) 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 다음과 같은 이유로 부당하다. (가) 청구인의 세대는 쟁점주택 양도 당시 실질적으로 장기임대주택을 포함하여 2주택을 보유하다가 양도한 것으로 보아야 한다. 왜냐하면 거주하던 쟁점주택을 매도하고 이사할 대체주택을 취득하는 과정에서 대체주택 매도인의 매매조건인 잔금지급시기를 서로 맞추어야 하는 부득이한 사정으로 대체주택의 잔금청산일이 쟁점주택의 잔금청산일보다 6일 앞서게 되어 지극히 일시적(6일 동안)으로 3주택을 소유하게 된 것일 뿐이기 때문이다. 투기로 인한 이득을 세금으로 흡수하고 과세형평을 도모하며 부동산 투기를 차단하기 위한 「소득세법」제104조 제7항의 입법취지에 비추어 볼 때, 위와 같은 청구주장은 인용되어야 한다(OOO판결, OOO. 등 참조). (나) 쟁점주택의 양도는 「소득세법 시행령」제154조 및 제155조에 따라 양도소득세가 비과세되는 1세대 1주택에 해당하고, 쟁점주택은 「소득세법 시행령」제167조의3 제1항 제2호의 장기임대주택을 제외하고 1주택만을 소유하고 있는 경우의 그 1주택( 「소득세법 시행령」제167조의10 제1항 제10호)에 해당하는 것으로 봄이 타당하므로 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에도 해당하지 않는다. 따라서 처분청이 청구인에게 한 이 건 양도소득세 부과처분은 전부 취소되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 대법원은 조세법률주의의 원칙상 과세요건, 비과세요건 또는 조세감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적인 이유 없이 확장 해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 판시하고 있다(OOO 판결 등 참조). (2) 「소득세법 시행령」제167조의10 제1항 제8호에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우, 다른 주택을 취득한 날부터 3년이 지나지 아니한 경우에 한정하여 종전의 주택은 중과대상에서 제외하도록 규정하고 있는바, 청구인과 같이 이에 해당하지 아니하는 경우에 대하여 단지 일시적으로 소유하였다거나 투기목적이 없다고 보아 양도당시 1세대 3주택에 해당함에도 양도가액 OOO원 초과분에 대해 중과세율의 적용을 배제하거나 장기보유특별공제를 적용하는 것은 타당하지 않다(국세청 예규 사전-2019-법령해석재산-368, 2019.11.1. 참조). (3) 청구인은 매수인의 사정으로 양도한 쟁점주택의 잔금청산일을 변경하여 매매계약을 한 사실은 있으나, 그 잔금청산일이 2019.12.26.에서 앞당겨 2019.12.12.로 변경된 것인바, 이는 쟁점주택의 양도일 현재 3주택 여부에 영향을 미치는 계약내용의 변경이 아니고, 청구인에게 관련 법령의 해석을 달리할 특별한 사정이 있다고 볼 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구인의 쟁점주택(고가주택) 양도에 대하여 조정대상지역 내 1세대 3주택자로 보아 OOO원 초과분에 대하여 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정된 것) 제89조【비과세 양도소득】 ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 제95조【양도소득금액】① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다. ② 제1항에서 “장기보유 특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」제74조 에 따른 관리처분계획 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」제29조 에 따른 사업시행계획인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. ③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 제104조【양도소득세의 세율】⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용한다. 3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택 (2) 소득세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29523호로 일부개정된 것) 제154조【1세대 1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」제63조의 2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다. 제155조【1세대 1주택의 특례】① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 “신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 그 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내[종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득{조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위하여 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우는 제외한다}하는 경우에는 2년 이내]에 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.(이하 생략) (20) 제167조의3 제1항 제2호 가목부터 바목까지의 규정에 따른 주택(같은 호 가목 단서 및 다목 단서에서 정하는 기한의 제한을 적용하지 아니한다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다) 또는 제167조의3 제1항 제8호의 2에 해당하는 주택(이하 “장기가정어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 「민간임대주택에 관한 특별법」제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 「영유아보육법」 제13조 제1항에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우에 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다(이하 생략). 제160조【고가주택에 대한 양도차익등의 계산】① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다. 1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익

2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액

제167조의3【1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위】① 법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다. 1. 「수도권정비계획법」제2조 제1호에 따른 수도권(이하 이 조에서 “수도권”이라 한다) 및 광역시ㆍ특별자치시(광역시에 소속된 군, 「지방자치법」제3조 제3항ㆍ제4항에 따른 읍ㆍ면 및 「세종특별자치시 설치 등에 관한 특별법」제6조 제3항에 따른 읍ㆍ면에 해당하는 지역을 제외한다) 외의 지역에 소재하는 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 아니하는 주택 2. 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조 에 따른 임대사업자 등록(이하 이 조에서 "사업자등록등"이라 한다)을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다). 다만, 2003년 10월 29일(이하 이 조에서 “기존사업자기준일”이라 한다) 현재 「민간임대주택에 관한 특별법」제5조 에 따른 임대사업자등록을 하였으나 법 제168조에 따른 사업자등록을 하지 아니한 거주자가 2004년 6월 30일까지 같은 조에 따른 사업자등록을 한 때에는 「민간임대주택에 관한 특별법」제5조 에 따른 임대사업자등록일에 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 것으로 본다. 가. 「민간임대주택에 관한 특별법」제2조 제3호에 따른 민간매입임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자가 5년 이상 임대한 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 않고 임대보증금 또는 임대료의 연 증가율이 100분의 5를 초과하지 않는 주택. 다만, 2018년 3월 31일까지 사업자등록등을 한 주택으로 한정한다. 10. 1세대가 제1호부터 제8호까지 및 제8호의2에 해당하는 주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우의 해당 주택(이하 이 조에서 "일반주택"이라 한다) 제167조의10【양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위】① 법 제104조 제7항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 2개(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다. 8. 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택[다른 주택을 취득한 날부터 3년이 지나지 아니한 경우(3년이 지난 경우로서 제155조 제18항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함한다)에 한정한다] 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 배우자가 쟁점주택을 양도할 당시 청구인과 배우자가 소유하고 있던 주택 및 그 거래 현황 등은 아래 ＜표＞와 같다. ＜표＞ 쟁점주택 양도 당시 주택보유현황 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택을 양도하고 대체주택을 취득하는 과정에서 일시적으로 3주택(쟁점임대주택 포함)을 소유하였던 것이므로 고가주택인 쟁점주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하는 한편, 양도가액 OOO원 초과분에 대하여 장기보유특별공제 및 일반세율을 적용하여야 한다고 주장하나, 「소득세법」제95조 제2항 및 제104조 제7항에 조정대상지역에 있는 주택으로서 같은 법 시행령 제167조의3에서 규정한 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택에 대하여는 장기보유특별공제를 배제하고 같은 법 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 20을 더한 중과세율을 적용하도록 규정되어 있는 점, 이에 불구하고 일시적 3주택자에 대하여 장기보유특별공제 배제대상에서 제외하고 중과세율을 적용하지 않도록 하는 예외규정은 없는 점, 쟁점주택의 양도일 현재 쟁점임대주택은 1세대 3주택의 범위에서 제외하는 같은 법 시행령 제167조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 청구인을 쟁점주택의 양도당시 1세대 3주택자로 보아 양도가액 OOO원 초과분에 대하여 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.