조심 2021구5852 (2022.09.07)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 아래 ＜표1＞과 같이 AAA 주식회사(이하 “이익분여법인”이라 한다)와 주식회사 BBB(이하 “특정법인”이라 한다)의 대표이사이자 주주이다.

＜표1＞ 청구인의 주식 보유 내역

OOO

나. 이익분여법인은 2018.12.31. 특정법인에 대한 대여금 채권 OOO원의 상환을 면제하는 약정(이하 “쟁점상환면제거래”라 한다)을 체결하였고, 특정법인은 2018사업연도 법인세 신고시 이익분여법인으로부터 OOO원의 채무를 면제받았다고 보아 이를 채무면제이익으로 신고하였다.

다. 국세청 감사관이 2020.10.26.~2020.11.26. 기간 동안 OOO청장에 대한 감사를 실시한 결과, 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 하다) 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제)에 따른 특정법인의 지배주주인 청구인이 쟁점상환면제거래에서 증여세 신고를 누락한 사실을 확인하고 처분청에 처분지시를 통보하였고, 이에 처분청은 2021.7.13. 청구인에게 2018.12.31. 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함)을 결정·고지하였다(이하 “이 건 처분”이라 한다).

라. 청구인은 이에 불복하여 2021.10.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1)

상증세법 제45조의5

에 따라 이익분여법인이 특정법인의 주주에게 증여하는 것으로 간주하여 증여세를 부과하는 것은 가능하다고 할 것이나, 청구인은 이익분여법인의 주주인 동시에 특정법인의 주주에 해당하므로 실질과세원칙에 따라 자기증여분은 공제하고 증여세를 부과하여야 한다.

(2) 실질과세의 원칙을 확장해석하면, 이익분여법인의 주주가 특정법인의 주주에게 법인이라는 매개체를 통하여 증여하였다고 보는 것이므로, 이익분여법인이 특정법인에게 한 채무면제액 OOO원 중 청구인의 이익분여법인 주식 보유 비율(95%)에 상당하는 OOO원은 청구인이 특정법인에게 증여한 것으로 볼 수 있고, 그 중 청구인의 특정법인 주식 보유 비율(20%)에 해당하는 부분인 OOO원은 청구인이 청구인에게 증여한 것이므로 과세대상이 아니다.

(3) 이익분여법인이 특정법인에게 채무면제(증여)한 OOO원 중 이익분여법인에 대한 청구인의 지분이 20%이므로 그에 해당하는 금액 OOO원만큼 이익분여법인의 주주인 청구인의 이익이 감소된 것이고, 특정법인의 95% 지분을 보유한 주주인 청구인이 실질적으로 얻게되는 수증익 OOO원(=OOO원x95%)에서 위 금액을 차감한 OOO원을 수증금액으로 하여 상증세법에 따라 증여세를 부과하여야 하고 이를 초과하는 금액은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은

상증세법 제45조의5

를 적용할 때 이익분여법인의 주주인 동시에 특정법인의 주주에 해당하는 경우 자기증여분을 공제하지 아니하고 증여세를 부과하는 것이 실질과세원칙에 위반하는 것이라고 주장하나, 2015.2.15. 법률 제13557호로 개정된 상증세법의 개정취지를 살펴보면, 법인의 채무면제이익 등에 법인세가 부과되는 경우 그 법인의 주주 등에 대해서는 증여의제로 규정된 경우에 한하여 증여세를 부과한다고 설명하고 있다.

(2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 등을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하므로(대법원 2002.1.25. 선고 2000두10489 판결 참조),

상증세법 제45조의5

에서 정하고 있는 이익분여법인과 결손금이 있는 특정법인 사이의 거래로 인하여 이익을 분여받았다고 의제되는 특정법인의 주주인 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 정당하다.

(3) 조세심판원도

상증세법 제45조의5

를 적용함에 있어서 이익을 분여받은 자가 이익분여법인과 특정법인의 주주에 동시에 해당하는 경우라 하더라도 법인격이 있는 법인 사이에 이루어진 이익의 분여를 개인 간의 이익분여로 간주하기 어렵다는 점을 근거로 특정법인의 주주에게 부과된 증여세 부과처분이 정당하다고 판단하였다(조심 2020중19, 2020.3.12. 참조).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

처분청이 이익분여법인이 특정법인에게 쟁점상환면제를 약정하였다는 이유로 이익분여법인의 최대주주이자 대표이사인 청구인에게 부과한

상증세법 제45조의5

에 따른 증여세를 계산함에 있어서, 이익분여법인과 특정법인 각각의 주주인 청구인이 자기증여분을 공제하여 달라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다.

(가) 이익분여법인과 특정법인 사이의 채무면제약정서(2018.12.31.) 및 특정법인의 2018사업연도 법인세 신고서 등에 의하면, 아래와 같이 청구인이 대표이사이자 최대주주로 있는 이익분여법인이 2018.12.31. 청구인이 대표이사이자 지배주주인 특정법인에 대하여 대여금 채권 OOO원의 상환을 면제(채무면제)한 사실 및 특정법인이 2018사업연도 법인세 신고시 채무면제이익 OOO원을 계상하여 신고한 사실이 각 확인된다.

＜채무면제약정서(2018.12.31.)＞

OOO

(나) 국세청 전산자료 등에 의하면, 이익분여법인이 2018.12.31. 특정법인과 쟁점상환면제거래에 관한 약정을 체결할 당시의 각 법인의 주주현황은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 이익분여법인 및 특정법인의 주주 현황

OOO

(다) 특정법인의 2016~2019사업연도 기간 동안의 결손금 현황은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 특정법인의 결손금 현황(2016~2019사업연도)

OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 본인이 이익분여법인의 주주인 동시에 특정법인의 주주에 해당하므로 청구인의 특정법인 지분율(20%)에 해당하는 이익분여액은 그 경제적 실질이 본인이 본인에게 증여한 것과 같은 것이므로

상증세법 제45조의5

의 과세대상에서 제외하여야 한다고 주장하나,

상증세법 제45조의5

는 ‘특정법인의 주주와 특수관계에 있는 자’ 및 ‘특정법인’ 사이의 거래에 따라 특정법인에게 이익이 발생될 경우 특정법인의 주주가 이익을 얻은 것으로 의제하여 증여세를 부과하는 규정으로, 청구인이 이익분여법인의 주주인 동시에 특정법인의 주주에 해당한다고 하더라도, 별도의 법인격이 있는 법인 사이에 이루어진 이익분여행위를 주주 개인 사이에 이루어진 이익분여로 보기는 어려운바{조심 2021서3614~3618(병합), 2021.10.14., 같은 뜻임}, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것) 제4조[증여세 과세대상] ② 제45조의2부터 제45조의5까지의 규정에 해당하는 경우에는 그 재산 또는 이익을 증여받은 것으로 보아 그 재산 또는 이익에 대하여 증여세를 부과한다.

제43조[증여세 과세특례] ① 하나의 증여에 대하여 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정이 둘 이상 동시에 적용되는 경우에는 그 중 이익이 가장 많게 계산되는 것 하나만을 적용한다.

② 제31조 제1항 제2호, 제35조, 제37조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2, 제41조의4, 제42조 및 제45조의5에 따른 이익을 계산할 때 그 증여일부터 소급하여 1년 이내에 동일한 거래 등이 있는 경우에는 각각의 거래 등에 따른 이익(시가와 대가의 차액을 말한다)을 해당 이익별로 합산하여 계산한다.

③ 제2항에 따른 이익의 계산방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제45조의5[특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 "특정법인의 주주등"이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 거래를 한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다.

1. 대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인

2. 증여일 현재 휴업 또는 폐업 상태인 법인

3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인

② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 것

2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 것

3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 것

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것

③ 제1항에 따른 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것) 제32조의4[이익의 계산방법] 법 제43조 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 계산할 때에는 해당 이익별로 합산하여 각각의 금액기준을 계산한다.

11. 법 제45조의5 제1항의 특정법인과의 거래를 통한 이익(같은 조 제2항 각 호의 거래에 따른 이익별로 구분된 이익을 말한다)

제34조의4[특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제] ① 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 주주등"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.

1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 최대주주등

2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 지배주주등

② 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.

1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 최대주주등의 특수관계인

2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자

가. 배우자 또는 직계존비속

나. 가목에 해당하는 자가 최대주주등인 법인

③ 법 제45조의5 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인"이란 증여일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도까지

「법인세법 시행령」제16조

제1항 제1호에 따른 결손금이 있는 법인을 말한다.

④ 법 제45조의5 제1항에서 "특정법인의 이익"이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액을 말한다.

1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액

가. 재산을 증여하거나 해당 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우 : 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 해당 법인이 얻는 이익에 상당하는 금액

나. 가목 외의 경우 : 제7항에 따른 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액

2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액

가. 특정법인의

「법인세법」제55조

제1항에 따른 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제·감면액을 뺀 금액

나. 제1호에 따른 이익이 특정법인의

「법인세법」제14조

에 따른 각 사업연도의 소득금액에서 차지하는 비율(1을 초과하는 경우에는 1로 한다)

⑤ 법 제45조의5 제1항을 적용할 때 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 보는 경우는 제4항에 따른 특정법인의 이익에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱하여 계산한 금액이 1억원 이상인 경우로 한정한다.

1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 최대주주등의 주식등의 비율

2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율