조심 2014부3294 (2014.10.06)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1980.12.30. 신발류의 제조와 수출을 주요 영업목적으로 설립되어 1994.7.13. 베트남에 자회사인 OOO(이하 OOO”라 한다)를, 1995.10.23. 중국에 자회사인 OOO(이하 OOO”이라 하고, OOO와 함께 “쟁점해외자회사”라 한다)을 설립하여 쟁점해외자회사가 생산하는 완제품을 중계무역 방식으로 미국소재 OOO에 판매하는 법인인바, 2008～2012사업연도 중 OOO와 OOO이 OOO및 주식회사 OOO으로부터 자금을 차입함에 있어 각 금융기관에 쟁점해외자회사의 지급을 보증하였다.

나. 처분청은 OOO이 개발한 지급보증수수료 정상가격 산출모형(이하 “국세청 재무평가모형”이라 한다)에 따라 지급보증수수료의 정상요율을 0.19% ～ 2.15%로 하여 적정 지급보증수수료를 산정, 아래와 같이 익금산입하여 2013.11.7. 청구법인에게 2008사업연도분 법인세 OOO원, 2009사업연도분 법인세 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였고, 2010～2012사업연도 법인세 OOO원 및 2012사업연도 원천세 OOO원은 청구법인이 2012.11.29. 수정신고.납부하였다가 2014.3.28. 환급 경정청구를 하였으나, 2014.4.1. 경정청구 거부처분을 하였다.

＜사업연도별 적정지급수수료 및 법인세 경정.수정신고 내역＞

(단위: 원)

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.1.27.과 2014.4.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청은 국세청 재무평가모형에 따라 정상 지급보증수수료를 산정하였으나, 이는 청구법인의 개별적인 특성을 고려하지 아니한 것으로서, 특히 청구법인이 쟁점해외자회사로부터 매입하는 완제품의 가격에 지급보증수수료 상당액이 이미 반영(차감)되어 있다는 사실을 간과한 이중과세 처분이다.

청구법인은 한국본사에 핵심기능인 판매 및 연구개발 기능만을 남기고, 생산기능은 인건비가 싼 국가에 소재한 쟁점해외자회사로부터 완제품을 공급받고 있는바, 청구법인이 쟁점해외자회사를 위하여 제공한 지급보증은 청구법인 자신의 신발제조를 위하여 지원한 활동으로서 그 지급보증수수료는 계약상 청구법인이 쟁점해외자회사에 지급하는 신발원가 결정시 반영(차감)되어 있음에도 불구하고 처분청이 이에 대한 대가를 별도로 청구하게 된다면 이는 이중과세처분에 해당하는 것이다.

또한, 국세청의 과세처분대로 청구법인이 쟁점해외자회사에게 별도의 지급보증수수료를 수취하게 되는 경우, 쟁점해외자회사의 과세관청으로부터 손금부인되어 국제적 이중과세 문제를 야기시킬 수 있으며, 설사 처분청의 주장대로 청구법인이 지급보증에 대한 대가를 별도로 수취하지 않았다 하더라도 처분청의 과세처분은 청구법인의 신발구매원가를 증가시킴으로써 과세표준에 미치는 영향이 없고, 오히려 마진까지 고려한다면 경정청구 사유가 되는 것이다.

(2) 청구법인의 특수성을 고려할 때 거래순이익률방법을 적용하여야 하며 이에 의할 경우, 청구법인의 각 사업연도소득에 포함되어 있는 지급보증수수료 상당액은 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 ‘국조법’이라 한다)상 정상가격에 해당한다.

청구법인의 경우 i) 해외자회사의 매출은 전액 청구법인에 대한 신발 완제품 공급에서 발생하고 있으며 지급보증거래는 해외자회사의 본사에 대한 신발 공급을 지원하기 위한 금융지원 활동의 일환으로 두 거래는 서로 밀접하게 연관되어 있는 점, ii) 지급보증거래에 따른 수수료는 중계무역수수료에 포함되어 신발 완제품 가격에 밀접한 관계(반비례 관계)에 있다는 점, iii) 청구법인은 해외자회사에게 제조에 필요한 핵심 부품의 판매와 더불어 관련 노하우 등을 제공하고 있다는 점, iv) 청구법인의 중계무역에 따른 대가는 나이키 수주단가에서 지급보증활동 등 각종지원활동에 대한 대가인 중계무역수수료(10%)와 각종 비용이 차감되어 산정되는바, 지급보증수수료 금액만을 별도로 산출하는 것이 불가능하다는 점 등을 고려할 때, 본건은 국조법상 거래순이익률에 따라 정상가격을 판단하여야 한다.

이에 따라 쟁점해외자회사의 영업이익률을 분석한 바에 의하면, 이들 회사 모두 현지 비교대상 회사들에 비해 영업이익률이 저조한 것으로 나타나고 있는바, 이는 청구법인과 해외자회사의 거래관계에서 지급보증수수료 등 전반적인 대가가 정상가격 이상임을 반증한다.

(3) 국세청 재무평가모형은 국조법상 정상가격 산출방법에 해당하지 아니한다.

국세청 재무평가모형은 개별거래의 특성을 고려하지 않은 채 일방적으로 산정한 방법이므로 국조법상 비교가능 제3자 가격방법에 해당하지 않으며, 본건과 같이 청구법인이 지급보증수수료 상당액을 신발 완제품의 매입가격에서 차감하는 방식으로 보상받은 경우 등 국세청 재무평가모형이 가정하고 있는 상황과 다른 경우에는 적용할 수 없다는 문제점이 있다.

또한, 국세청 재무평가모형은 해외자회사가 모회사의 지급보증으로 절감받은 대출이자율 전부를 지급보증수수료로 부담해야 한다는 이론인 편익접근법을 따르고 있는데 해외자회사가 절감받은 대출이자율 전부를 지급보증수수료로 지급해야 한다면 실제 독립적인 제3자간의 거래가 성립할 수 없으며, 나아가 신용등급이 해외자회사가 모회사보다 높거나 동일한 경우에도 지급보증수수료가 산정되는 문제점이 있어서 불합리하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점해외자회사에 지급하는 신발매입금액에 지급보증수수료가 차감되어 있어 이중과세에 해당한다고 주장하나, 이러한 내용을 검증하기 위해서는 청구법인의 지급보증수수료를 포함한 중계무역수수료의 구체적인 항목 및 금액에 대한 검토가 선행되어야 할 것인바, OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 관행적인 지급보증수수료 과소신고 관행을 바로 잡기 위해 부과제척기간이 임박한 2007사업연도부터 수정신고 안내를 하였음에도 불구하고, 청구법인은 이에 대한 입증을 전혀 이행하지 못하고 있으므로 조사청으로서는 최소한의 입증조차 하지 않는 청구법인이 쟁점해외자회사로부터의 지급보증수수료를 산정하지 아니하고 지급받지 않은 것으로 볼 수밖에 없다. 청구법인은 자신의 지배영역 하에 있는 자료인 중계무역수수료의 내역 및 산출방법을 입증해야 할 것이지 단순히 약정내용만을 근거로 이미 이익에 반영되었다는 주장만을 되풀이 하는 것은 설득력이 없다.

(2) 청구법인은 지급보증 대가를 별도로 산출하는 것이 불가능하므로 거래순이익률방법에 따라 정상가격을 산정해야 한다고 주장하나, 국조법이나 이전가격 지침에서는 특수관계인과의 국제거래가 있는 경우 정상가격으로 과세조정할 수 있다고 규정되어 있는 점 및 개별거래들이 서로 밀접하게 연관된 경우에 한하여 그 거래들을 통합하여 평가할 수 있다고 규정한 점으로 볼 때 개별거래에 대하여 정상가격을 산정하는 것이 원칙이다.

그러나 청구법인의 주장에 의하면 아무리 조사청에서 개별거래에 관한 합리적인 방법으로 정상가격을 산정하였다고 해도 청구법인과 같이 거주자와 국외특수관계인간의 사적인 계약내용이 일반적이지 않은 특수한 경우라면 개별적인 거래에 대하여는 검증할 수 없는 것이고 전체적인 영업이익이 정상가격 범위내라면 정상신고라는 논리이므로 이는 국조법 어디에도 근거하지 않는 부적법한 주장이며, 이는 오히려 국조법상 지급보증 대가를 산정함에 있어서는 거래순이익률방법만이 유일한 정상가격 산출방법이라는 독단적인 주장과 다를 바 없으므로 명백하게 잘못된 것이다.

(3) 청구법인은 국세청 재무평가모형이 국조법상 정상가격 산출방법에 해당하지 아니한다고 주장하나, 국세청 재무평가모형은

국조법 제5조

제1항에 따른 비교가능 제3자 가격방법에 해당하며 본건에도 적용할 수 있는 것이다.

국세청 재무평가모형은 유사한 상황 설정의 어려움 및 개별적인 상황에 대한 조정이 어려운 점 등을 감안하여 최대한 유사한 거래상황을 재현한 것으로서 구체적으로는 신용정보회사의 신용평가등급과 은행의 신용평가 등급의 부도예상율(PD) 값을 활용하여 OOO의 MIDAS 시스템(신BIS 협약 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화함으로써 비교가능성의 신뢰성을 제고한 다음 이를 토대로 지급보증에 따른 신용등급의 변화를 산출하여 자회사의 편익에 따라 정상가격을 도출한 것이고, 비재무적 요소는 시중은행의 실제 신용등급과의 통계적인 검증을 통해 신용등급 1등급 상향 조정 등으로 최대한 반영하여 평가하였다.

청구법인은 국세청 재무평가모형은 청구법인과 같이 지급보증수수료 상당액을 신발 완제품의 매입가격에서 차감하는 방식으로 보상받은 경우와 같이 예외적인 상황에는 적용할 수 없다는 문제점이 있다고 주장하나, 예외적인 상황을 초래한 당사자는 청구법인이지 조사청이 아니며, 단지 조사청은 정상가격 여부를 검증하고자 지급보증 정상대가와 산정방법을 요구하였을 뿐이고, 청구법인은 이에 대한 입증책임을 충분히 이행하지 않았을 뿐이다.

그리고, 국세청 재무평가모형은 편익접근법으로서 합리적인 정상가격 산출방법이고, 비재무적인 요소들도 객관적으로 차이조정된 합리적인 방법이며, 재무자료를 이용한 결과를 충분히 검증한 것으로서 실제 신용등급과 유사한 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 특수관계에 있는 해외현지법인으로부터 지급보증수수료를 수취하지 아니한 것으로 보아 국세청 재무평가모형에 따라 정상가격을 산출하여 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 제출된 증빙에 의하면, 청구법인은 1980.12.30. 설립되어 신발류의 제조와 수출업을 영위하는 법인으로서, 1994.7.13. 베트남에서 OOO를 설립하고 1995.10.23. 중국에서 OOO을 설립하여 해외자회사가 생산하는 완제품을 중계무역 방식으로 미국 소재 OOO에 판매하는 것으로 나타난다.

(2) 국세청이 개발하여 적용한 국세청 재무평가모형의 주요내용을 살펴보면, 국세청 재무평가모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바,

국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.

(3) 청구법인은 쟁점해외자회사에 대한 지급보증수수료는 ‘중계무역 실행에 따른 약정서’(이하 “약정서”라 한다)에 따라 쟁점해외자회사가 청구법인에게 지급해야 할 중계무역수수료에 포함(청구법인이 쟁점해외자회사에 지급해야할 신발완제품 매입대금에서 차감)되어 있으므로 처분청의 과세처분은 이중과세에 해당한다고 주장하는바,

청구법인이 OOO와 2006.11.1. 체결한 약정서에 의하면, 청구법인은 쟁점해외자회사의 생산품에 대한 수주활동, 신제품 개발 및 공정개선 활동, 원·부자재 공급에 따른 제반 행정지원, 현지파견 사원에 대한 선발 및 지원활동, 중계무역에 관련된 수출입활동, 금융지원 활동 등을 지원하고(약정서 제4조), 청구법인은 금융지원(쟁점해외자회사에 필요한 금융의 알선, 조달, 금융의 직간접적인 지원, 자금조달을 위한 지급보증 및 이자비용과 이와 유사한 모든 활동에서 발생하는 제반 경비의 지원 등) 활동에 관련된 경비 등을 부담하도록(약정서 제5조) 약정한 것으로 나타난다.

(4) 청구법인은 중계무역을 수행하는 청구법인의 특수성을 고려할 때 지급보증수수료의 정상가격 여부는 일반적인 법인과 달리 거래순이익률법을 기준으로 검증하는 것이 합리적이고, 이에 따를 경우 OOO의 영업이익률은 4.72%로서 현지 비교대상 회사들의 중위값 6.26%를 하회하고, OOO의 영업이익률은 0.41%로서 현지 비교대상 회사들의 하위 사분위값 -0.28%에 근접하므로, 쟁점해외자회사는 해당 국가에서 비교가능회사에 비하여 낮은 과세소득을 신고한 반면, 청구법인은 한국에서 상대적으로 높은 과세소득을 신고하였다고 주장한다.

(5)

국조법 제2조

에서는 정상가격을 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격으로 정의하고, 같은 법 제4조 제1항에서 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외 특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다고 규정하면서,

같은 법 제5조 제1항에서는 정상가격의 산출방법으로 1. 비교가능 제3자 가격방법, 2. 재판매가격방법, 3. 원가가산방법, 4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 하되, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다고 규정하고, 비교가능 제3자 가격방법을 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법이라고 규정하고 있다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대, 내국법인이 국외특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은

국조법 제2조

제1항 제1호에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 같은 법 제4조의 규정에 의한 정상가격 과세조정의 대상에 해당하는 것으로 판단되고, OECD 이전가격 과세지침(Chapter VII 7.13)에서도 해외 특수관계자와의 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 이 건 과세기간 중 청구법인이 해외 현지법인의 차입금에 대하여 한 지급보증은 국제거래로서 정상가격 과세조정 대상에 해당하는 것으로 판단(조심 2012중3014, 2013.9.16. 같은 뜻임)되는 바,

청구법인과 OOO간 2006.11.1. 체결한 약정서 제5조에 보면, ‘청구법인은 금융지원(쟁점해외자회사에 필요한 금융의 알선, 조달, 금융의 직간접적인 지원, 자금조달을 위한 지급보증 및 이자비용과 이와 유사한 모든 활동에서 발생하는 제반 경비의 지원 등) 활동에 관련된 경비 등을 부담한다’고 기재되어 있는 점, 청구법인은 해외자회사가 생산하는 완제품을 중계무역 방식으로 미국 소재 OOO에 판매하는바, 청구법인이 쟁점해외자회사로부터 매입하는 신발완제품의 가격구조 등을 감안할 때 지급보증수수료가 이미 손익에 반영되었을 가능성이 있는 점 등을 고려하면, 청구법인이 쟁점해외자회사로부터 지급받은 중계무역수수료에

국조법 제2조

에 따른 적정한 지급보증수수료가 포함되어 있을 가능성을 배제할 수 없으나, 청구법인이 중계무역수수료에 대한 구체적인 산정근거, 결과 등을 제시하지 아니하여 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.