조심 2017중0949 (2018.11.26)

OOO세무서장이 2016.11.7. 청구법인에게 한 법인세 합계 OOO원(2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원)의 부과처분은 청구법인이 주식회사 OOO에 지급한 그룹브랜드 사용료를 부당행위계산부인 대상에서 제외하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2009.12.31. 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 제조부분을 분할하여 2010.1.5. 신설된 법인으로서 자동차 소재 등을 생산하는 산업자재부분, 석유수지 등 종합화학제품을 생산하는 화학소재부문, 필름/전자재료 및 IT용 소재를 생산하는 필름/전자재료부문, 패션 및 아웃도어 제품을 생산ㆍ판매하는 패션부문 등 4개 사업부문을 운영하고 있고, 청구법인의 분할 이후 OOO은 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」상 지주회사로 전환되었다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.4.14.부터 2016.9.30.까지 청구법인의 2012～2015사업연도에 대한 세무조사(이하 “2차조사”라 한다)를 실시한 결과, 청구법인이 OOO 소재 해외현지법인인 OOO(이하 “OOO”라 한다)으로부터 기술사용료와 OOO의 직원교육, 인사, 판매/마케팅 등을 위한 출장비용에 해당하는 Management Service Fee(이하 “MSF”라 한다)를 미수취한 것과 청구법인이 개별 브랜드 제품의 매출을 포함하여 OOO에게 그룹 브랜드 사용료를 지급한 것은 부당행위계산 부인 대상이고, 청구법인의 회장 OOO의 자녀 OOO이 청구법인에 근로를 제공한 사실이 없는 것으로 보아 2012년부터 2015년까지 OOO에게 지급된 인건비 OOO원을 부인 대상으로 보아 처분청에 관련 자료를 통보하였다.

다. 처분청은 조사청의 조사결과에 따라 2016.11.7. 청구법인에게 법인세 합계 OOO원(2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원)을 경정ㆍ고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2017.2.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인과 OOO의 거래는 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)상 국제거래에 해당하고, 이와 같은 국제거래에 대해서는 「법인세법」상 부당행위계산 부인규정을 적용할 수 없으나 처분청은 예외인 채무의 면제로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하였다. 청구법인은 해외 자회사와의 국제거래를 위하여 이전가격정책을 수립할 당시 국조법에서 인정하고 있는 ‘거래순이익율방법(TNMM)’을 가장 적합한 방법으로 선택하였기에 2012년부터 2015년 사이에 청구법인이 OOO에게 기술사용료 및 MSF를 수취한다면 정상가격을 벗어나기 때문에 이를 수취하지 않겠다는 점을 이전가격 정책 수립 당시 명시하였다. 그런데, 처분청은 이와 같은 청구법인의 거래를 ‘채무면제’로 재구성하여 국조법이 아닌 「법인세법」상 부당행위계산의 부인 규정이 적용되는 거래로 판단하였고, 이는 국조법의 취지에 정면으로 반할 뿐 아니라, 결국 청구법인이 선택한 국조법상 적법한 정상가격 산출 방법인 거래순이익율방법을 형해화 시킨다는 점에서도 위법하다.

청구법인과 OOO 사이에 기술이전 대가 수취 후 거래순이익율법상 총원가가산율이 3.96% 미만이 된다면 정상가격 범위를 넘어서게 되므로 이를 청구하지 않겠다는 합의가 있었으므로 애초에 기술사용료 채권이 발생하지 않았고, MSF의 경우 OOO와 별도로 계약을 체결한 사실이 없으므로 청구법인이 OOO에 대한 채권이 없음에도 OOO의 채무를 면제해 주는 것은 불가능하다. 따라서 청구법인이 OOO로부터 기술사용료 및 MSF를 수취하지 않은 것은 청구법인의 이전가격 정책에 의한 것이므로 「법인세법」상 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 수 없고, 청구법인에게는 기술사용료 채권 및 MSF 채권이, OOO에게는 채무가 발생조차 하지 않았으므로, 발생조차 하지 채무를 면제하였다고 판단하여 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 수도 없으므로 이 건 과세처분은 부당하다.

(2) OOO(청구법인의 과장)은 해외 출장 내지 해외 교육 파견 등으로 자리를 비웠던 경우를 제외하고 청구법인 사옥에 출근하여 업무를 하였음이 청구법인 사옥 출입기록에 의해 명백하게 입증됨에도 2012년부터 2015년까지 OOO의 근로 제공 사실이 전혀 없었다는 처분청 의견은 사실과 다르다. OOO 이외 다른 일반 직원들도 교육 파견자로 선정된 경우 급여를 받고 있으므로 OOO의 교육 파견만을 차별 취급할 아무런 이유도 없고, OOO 역시 청구법인의 해외 진출 및 해외 브랜드 도입을 위한 트랜드 분석, 관련 Network 구축을 위한 목적으로 청구법인 내부 선발기준에 따라 해외 교육 파견 대상자로 선정되어 기본급만을 지급받을 뿐, 생산격려금(Productivity Incentive, PI), 성과배분 상여금(Profit Sharing, PS), 연차수당 등을 지급받지 않는 등 해외 교육 파견 시 청구법인으로부터 지급받는 급여 수준 또한 지극히 현실적인 수준으로서 과도하지도 않다.

(3) 청구법인은 2010.1.1. OOO이 보유한 그룹브랜드를 사용하고 그 반대급부로 사용료(이하 “그룹브랜드 사용료”라 한다)를 지급하는 계약을 체결하였는바, 감정평가 결과에 따라 청구법인이 OOO에게 지급해야 할 그룹브랜드 사용료를 관련 매출액 기업회계기준상 청구법인의 매출액에서 임대매출, OOO부문 해외브랜드 직수입 판매 매출, OOO자동차 매출, OOO 매출, 관계회사 매출액을 각 차감한 매출액에서 광고선전비를 공제한 금액의 0.3%(2013년 이후부터는 0.35% 이후 2013년 3월 ㈜OOO으로부터 적정 사용요율을 0.35%로 재감정을 받았고, 이에 따라 2013년부터는 0.35%의 사용요율을 적용)로 약정하였다.

처분청은 청구법인이 OOO에게 지급한 그룹브랜드 사용료와 제품브랜드 사용료가 "용역을 시가보다 높은 요율로 제공받은 경우"에 해당한다고 판단하여 부당행위계산의 부인 규정을 적용해야 한다는 의견이나,

‘브랜드’란 기업이 자기의 상품 또는 서비스 등을 다른 경쟁기업의 상품 또는 서비스와 구별하기 위하여 사용하는 이름, 로고, 마크, 상징물 등의 표장 또는 이들의 조합으로서, 고객과의 관계에서 형성되는 총체적인 무형의 자산을 의미하는 것이고, OOO과 체결된 그룹브랜드 사용에 의한 효익은 ‘OOO’이라는 명칭이 개별 상표에 직접적으로 드러나지 않더라도 구현되는 것이므로, 그에 대가를 지급하는 것이 타당하며, OOO과 같은 지주회사가 그룹 브랜드를 소유하면서 소속 자회사로부터 사용료를 수취하는 것은 매우 일반적이다. 그룹브랜드는 소비자와의 관계에서 기업 자체의 긍정적인 이미지를 전달하기 위한 것이고, 개별 제품브랜드는 그 제품의 자체의 특성, 품질을 보다 직접적으로 전달하게 되므로 따로 구분되어야 하며, 기업이 생산하는 제품에 직접 그룹브랜드를 포함시키지 않더라도, 그룹브랜드가 개별 제품 판매에 미치는 직·간접적인 영향을 부정할 수는 없다. 그런데 청구법인의 OOO부문은 개별 상품 판매 시, ① 상품표식(청구법인은 개별 제품브랜드 제품의 Tag 등에 ‘OOO’ 생산 또는 판매 표시를 함으로써 ‘OOO’이라는 그룹브랜드를 사용하고 있음. 특히 OOO 제품의 경우 "OOO와 기술제휴하여 만든 제품"이라는 점을 명시함으로써, OOO 역시 OOO 그룹 내 브랜드인 점을 강조하고, 판매 매장에서도 쇼핑백에 ‘OOO이라는 표식, ‘OOO’ 브랜드를 인식할 수 있는 상표를 사용하고 있음) 또는 ② 유통경로(청구법인은 개별 브랜드에 대응하는 판매 매장 이외에도 청구법인이 판매하는 상품을 한 곳에 모아 ‘OOO’ 등 OOO 제품 종합매장을 두고 있는바, 청구법인은 동 종합매장에서 ‘OOO’이라는 브랜드를 사용함으로써, 일반 소비자에게 청구법인이 판매하는 상품이 ‘OOO’ 상품임을 인식시키고 있음. 또한 개별 제품브랜드 매장에 ‘OOO’ 브랜드를 표시함)를 통해 그룹브랜드를 표현하거나 외부에 노출시키는 방식으로 직접 사용하고 있어 그룹브랜드가 청구법인이 판매하는 개별 상품에 직접 부착되지 않더라도 구매에 직접적인 영향을 미친다는 점에서 이에 대한 대가 지급은 정당하다.

청구법인의 초과이익 중 브랜드로 인한 초과이익은 그룹 브랜드와 개별 제품브랜드에서 모두 발생하고, 감정평가 당시 그룹브랜드 기여도만을 가려내어 사용료 수준을 산정하였으므로 사용료 지급액이 과다하다고 할 수 없고, 만약 그 금액 산정에 잘못이 있다면 처분청은 외부 감정평가기관의 감정평가가 잘못 이루어졌다는 점에 대하여 구체적인 증거자료도 제시하여야 한다.

(4) 세무공무원이 어느 세목의 특정 과세기간에 대하여 모든 항목에 걸쳐 세무조사를 한 경우는 물론 그 과세기간의 특정 항목에 대하여만 세무조사를 한 경우에도 다시 그 세목의 같은 과세기간에 대하여 세무조사를 하는 것은 구

국세기본법 제81조의4

제2항에서 금지하는 재조사에 해당하고, 세무공무원이 당초 세무조사를 한 특정 항목을 제외한 다른 항목에 대하여만 다시 세무조사를 함으로써 세무조사의 내용이 중첩되지 아니하였다고 하여 달리 볼 것은 아니라는 것이 확립된 대법원의 입장(대법원 2015. 3. 26. 선고 2012두14224 판결, 대법원 2015. 2. 26. 선고 2014두12062 판결)이다.

OOO지방국세청장은 2014년 8월경 청구법인의 2010ㆍ2011사업연도 법인세통합조사(이하 “1차조사”라 한다)를 실시하던 중, 2012ㆍ2013사업연도 법인세까지 조사범위를 확대하였고, 1차조사시 OOO지방국세청장은 ① 청구법인의 2012ㆍ2013사업연도의 이전가격의 적정성 및 부당행위계산의 부인 규정의 적용 여부에 대해 세무조사를 실시하였으나 1차조사 당시에는 문제 삼지 않았으며, ② 그룹브랜드 및 제품브랜드 사용료 지급의 적정성에 대하여 의심을 가진 뒤 청구법인에게 관련 자료를 제출할 것을 요구하였고, 청구법인은 당시 조사반의 자료제출 요구에 따라 브랜드 사용료 지급액과 관련된 일체의 과세자료(그룹브랜드 및 제품브랜드 감정평가자료, 각 계약서, 실제 지급액 산정 근거자료)를 제출하였고, 이에 따라 최종적으로 과세처분을 하였으며, 2차조사 당시 청구법인에게 전달한 세무조사 예고통지서에 「2012년 및 2013년 귀속 법인세 부분 조사한 부분은 조사대상에서 제외」한다는 취지를 고지하였음에도 불구하고, 이미 1차조사 당시 조사가 이루어졌던 쟁점들을 포함하여 또 다시 2012ㆍ2013사업연도에 대해 거듭 세무조사를 실시한 뒤 과세처분을 한 것이므로 이는 중복세무조사에 해당하는바, 청구법인의 2012ㆍ2013사업연도에 대한 법인세 부과처분은 위법한 중복세무조사에 따른 위법한 처분이다.

나. 처분청 의견

(1) 이전가격의 과세요건은 ① 특수관계자와의 거래일것, ② 국제 거래일것, ③ 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과할 것 등을 요건으로 하고 있는데 이 건의 경우 청구법인이 해외 특수관계자인 OOO로부터 기술이전 대가로 매출액의 2.5%를 수취하는 것이 적정한지 여부가 쟁점이 아니라 청구법인이 OOO와 체결한 서면계약서에 따라 기술이전대가를 청구할 권리가 있음에도 미수취 즉 채무를 면제하여 주었기 때문에 OOO로부터 기술이전대가를 미수취한 것은

국조법 제3조

에 의하여

「법인세법」 제52조

부당행위계산의 부인이 적용되는 것이다.

(가) 청구법인은 이전가격 프로젝트에 따라 OOO로부터 기술이전에 대한 대가로 매출액의 2.5%를 수취하기로 결정한 것이고, 청구법인과 OOO간 체결한 서면계약서 어디에도 총원가 가산율에 따라 기술이전 대가를 청구할지 여부를 결정한다는 내용이 기재되어 있지 아니하다. 청구법인과 OOO간 체결한 서면계약서에 따라 청구법인은 OOO에 기술이전에 대한 대가를 청구할 권리가 명시적인 약정에 의해 확정된 것이다.

청구법인인 제시하는 총 원가가산율 3.96%는 2010년 이전가격 정책 프로젝트 과정에서 일정한 조건을 충족하는 2006년 내지 2008년의 비교가능 대상회사들의 총 원가가산율에 대한 결과값일 뿐 이를 근거로 대가 수취여부를 결정하는 아니고, OOO 재무상태표를 보면 미처분 이익잉여금이 계속 쌓여가고 있음에도 청구법인은 기술이전대가를 수취하기 위한 어떠한 노력도 하지 않았다.

따라서 청구법인이 OOO과 에어백 및 타이어코드 생산을 위한 기술 제공계약을 체결하고 그 대가를 수취하지 않은 것에는 정당한 사유가 없다.

(나) MSF(Manage Service Fee)는 OOO의 직원교육, 인사, 판매/ 마케팅 등을 위한 출장비용을 의미하고, 동 출장비용은 청구법인이 해외출장비 명목으로 손금으로 계상한 비용이며, 청구법인은 5% Mark up하여 청구하기로 결정하였으나 청구하지 아니한 것으로 부당행위계산 부인 대상이 된다.

(2) 청구법인은 조사대상 기간(2012～2015사업연도) 중 청구법인 회장 OOO의 자녀인 OOO이 청구법인에게 근로를 제공하였다고 주장하나 불복청구일 현재 청구법인이 OOO의 근무사실 증빙으로 제출한 것은 출입자 조회기록뿐으로 근로를 제공하였다는 사실을 입증할 수 있는 자료로 볼 수 없다. 출입자 조회 기록은 조회기간이 2010.1.1부터 2016.5.17.로 OOO의 출입기록은 2013년과 2014년에만 나타나 이를 근거로 OOO이 청구법인에 근로를 제공하였다고 보기 어렵다. 특히 청구법인에 OOO 외에 교육 파견자로 선정되어 급여를 받고 있는 자가 있는지 여부도 확인되지 않는다. 따라서 조사청은 OOO이 청구법인에게 근로를 제공한 사실이 없는 것으로 보아 관련 인건비를 손금 부인하였다.

(3) 청구법인은 OOO으로부터 2009.12.31. 인적 분할하여 설립된 법인으로 OOO은 지주회사 전환 직전인 2009년 11월 경 외부 전문평가기관으로부터 OOO브랜드에 관한 사용료를 감정평가 받은 사실이 있고, 청구법인은 2010.1.1. OOO이 보유한 그룹브랜드를 사용하고 그 대가(관련 매출액- 광고선전비) × 0.3%(2013년 이후부터는 0.35% 적용)를 지급하는 계약을 체결하였다.

청구법인의 OOO 부문(패션 사업부)은 (ⅰ)의류브랜드에 대한 상표권을 직접 보유하거나, (ⅱ) 제3자가 보유한 상표권을 임차하거나, (ⅲ) 상표권자로부터 상품을 직접 매입(수입)하여 국내에서 판매하는 방식으로 해당 사업을 영위하고 있는데 OOO 등과 같이 청구법인이 임가공 방식으로 제조하면서 타 회사의 개별 상표를 부착하여 판매하는 형태로, 그 개별 제품브랜드에 관한 사용료를 별도로 지급하는 품목의 매출도 그룹브랜드 사용대가 산정에 포함하였으나 아래와 같은 이유로 부당하다.

(가) 일반적으로 브랜드 사용료라 함은 법인 또는 개인이 쌍방의 계약서상 사용료 지급명목은 특허권, 노하우 및 상표권의 대가로서, 특허권 및 노하우는 ‘제품의 제조기술’을 사용하는 대가를 말하는 것이고, 상표권은 제조하여 생산한 제품에 대해 ‘당해 제품에 부착할 상표를 사용하는 대가’를 말하는 것이므로, 국내에서 제조하여 판매하는 제품의 경우 제조업자가 제품의 취급 및 사용에 관한 방법을 제공하는 것은 당연한 과정이며 자신의 제품이 소비자가 사용하는 과정에서 문제가 발생하지 아니하는지 확인 및 관리하는 것 또한 제조업자의 당연한 업무의 일부이지만, 완제품인 상품 수입의 경우는 이미 상표가 부착되어 국내에 반입되고, 국내에서 생산한 제품에 단순히 외국상표(''''OOO’)만 부착하여 소비자에게 판매하는 경우(수입상품 등이라 함) 에는 제품의 제조기술 및 노하우를 사용할 여지도 없으므로, 이런 수입상품 등의 매출에 대하여 청구법인은 지주회사에 일정율의 브랜드수수료를 지급하고 있으면서도 지주회사에 그룹브랜드 사용료 명목으로 중복하여 지급하는 것은 지주회사에게 이익을 분여하기 위한 목적으로 지급하는 것이라고 볼 수밖에 없으며 이런 행위는 경제적 합리성이 없다.

(나) 소비자들은 수입상품 등을 구매할 때 그 수입상품 자체의 유명도를 보고 구매를 하는 것이지 수입대행사가 A사 든, B사 든 소비자들에게는 중요하지 않으며 또한 소비자들의 구매력에 영향력을 미치지 않으므로 그룹브랜드는 실제 소비자들의 구매력을 높이기 위하여 기여된 바가 없다고 봄이 타당하다. 따라서 수입상품 등에 청구법인이 지주회사 OOO에게 브랜드 수수료를 지급하는 것은 당연히 부당행위계산 부인 대상이 된다.

(4) OOO은 1차조사인 2010 내지 2011사업연도에 대한 세무조사 결과 지급수수료(브랜드사용료), 예수금(국고보조금), 감가상각비(기계설비), 연구인력개발비, 임시투자세액공제, 부당행위계산부인(공사원가), 용역비(해외현지법인), 인건비(해외파견), 업무무관자신 인정이자, 지급이자, 접대비(OOO, 협찬품) 항목이 2012 내지 2013 사업연도에 동일한 잘못이 있다고 판단하여 그 범위를 특정하고 세무조사를 실시하였으나 OOO은 당초 세무조사 당시 2012 내지 2013 사업연도의 모든 항목에 걸쳐 세무조사를 하는 것이 무리였다는 특별한 사정이 존재하는바, 당초의 세무조사가 다른 세목이나 다른 과세기간에 대한 세무조사 도중에 해당 세목이나 과세기간에도 동일한 잘못이나 세금탈루 혐의가 있다고 인정되어 관련 항목에 대하여 세무조사 범위가 확대됨에 따라 부분적으로만 이루어진 경우와 같이 당초 세무조사 당시 모든 항목에 걸쳐 세무 조사를 하는 것이 무리였다는 등의 특별한 사정이 있는 경우에는 당초 세무조사를 한 항목을 제외한 나머지 항목에 대하여 향후 다시 세무조사를 하는 것은 구

「국세기본법」 제81조의4

제2항에서 금지하는 재조사에 해당하지 아니한다는 법원의 판례(대법원 2014.8.20. 선고 2014두12062 판결)에 비추어 2차조사는 중복조사에 해당하지 않는다. 또한 이 건의 경우 조사청이 실시한 2012～2013사업연도 귀속 법인세 조사는 OOO이 기 실시한 부분조사 조사내용과 동일하지 않은 상이한 조사내용으로서

「국세기본법 시행령」제63조의2

【세무조사를 다시 할 수 있는 경우】의 규정 등의 내용에 의한 것이므로 중복조사에 해당하지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인의 기술사용료 및 MSF 미수취가 부당행위계산부인 규정 적용 대상인지 여부

② OOO이 청구법인의 근로자에 해당하는지 여부

③ 청구법인의 지주회사에 그룹브랜드 수수료를 지급한 것이 부당행위계산부인 대상에 해당하는지 여부

④ 2012ㆍ2013사업연도에 대한 세무조사가 중복조사에 해당하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국제조세조정에 관한 법률

제3조【다른 법률과의 관계】② 국제거래에 대해서는

「소득세법」제41조

와

「법인세법」제52조

를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다.

(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제3조의2【부당행위계산 부인의 적용 범위】법 제3조 제2항 단서에서 "대통령령으로 정하는 자산의 증여 등"이란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 자산을 무상(無償)으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우는 제외한다)하거나 채무를 면제하는 경우

(3) 법인세법

제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제27조【업무와 관련 없는 비용의 손금불산입】내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용중 다음 각호의 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령이 정하는 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령이 정하는 금액

2. 제1호외에 그 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령이 정하는 것

제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 법인세법 시행령

제19조【손비의 범위】내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용중 다음 각호의 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령이 정하는 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용등 대통령령이 정하는 금액

2. 제1호외에 그 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령이 정하는 것

제50조【업무와 관련이 없는 지출】법 제27조 제2호에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 1에 규정하는 것을 말한다.

1. 당해 법인이 직접 사용하지 아니하고 다른 사람(주주 등이 아닌 임원과 제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원 및 사용인을 제외한다)이 주로 사용하고 있는 장소·건축물·물건 등의 유지비·관리비·사용료와 이와 관련되는 지출금. 다만, 법인이 중소기업의 사업영역 보호 및

기업간협력증진에관한법률 제9조

의 규정에 의한 사업을 중소기업(제조업을 영위하는 자에 한한다)에게 이양하기 위하여 무상으로 당해 중소기업에 대여하는 생산설비와 관련된 지출금 등을 제외한다.

2. 당해 법인의 주주등(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주를 제외한다) 또는 출연자인 임원 또는 그 친족(

국세기본법시행령 제20조

제1호 내지 제8호에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)이 사용하고 있는 사택의 유지비·관리비·사용료와 이와 관련되는 지출금

3. 제49조 제1항 각 호의 1에 해당하는 자산을 취득하기 위하여 지출한 자금의 차입과 관련되는 비용

제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산을 과대 상각한 경우

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자 받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우.

4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우

5. 출연금을 대신 부담한 경우

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

8. 다음 각 목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우

가. 특수관계자인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우

나. 법인의 증자에 있어서 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가

증권거래법 제2조

제3항의 규정에 의한 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우

다. 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부주주 등의 주식 등을 소각하는 경우

9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 OOO와 타이어코드 제조기술 이전 대가와 에어백 가공기술과 관련하여 아래와 같은 계약을 체결한 것으로 나타난다.

(가) 타이어코드 제조기술과 관련하여 청구법인과 OOO는 2003.6.22. Technical Assistant Agreement(기술수출계약)을 체결하고 그 대가는 일괄 지급받기(Lump sum 계약)로 하였으며 상세 내용은 아래와 같다.

OOO

(나) 타이어코드 제조기술과 관련하여 청구법인과 OOO는 2011.1.1. Lump Sum(일괄지급) 지불조건이 아닌 Running 지불형식으로 계약을 다시 체결하였으며 상세 내용은 아래와 같다.

OOO

(다) 에어백 가공기술과 관련하여 청구법인과 OOO는 2004.4.30. 기술 수출계약을 체결하였으며 상세 내용은 아래와 같다.

OOO

(라) 에어백 제조기술과 관련하여 청구법인과 OOO는 2011.1.1. Lump Sum 지불조건이 아닌 Running 지불형식으로 계약을 새롭게 체결하였으며 상세내용은 아래와 같다.

OOO

(마) 청구법인은 100% 자회사인 OOO에 타이어 코드 및 에어백 관련 생산기술을 이전하기로 하고 기술 이전에 대한 대가는 일괄 지급받기로 계약(Lump sum 계약)에 따라 2008년부터 2011년까지 OOO원을 수취한 이후 변경계약에 의한 기술이전대가를 OOO에 청구한 사실이 없는 것으로 나타난다.

(바) 청구법인은 100% 자회사인 OOO를 포함한 해외 자회사와의 거래에서 국조법에 따른 정상가격으로 거래하기 위하여 2010년부터 외부 회계법인으로부터 이전가격 관련 자문을 받았고, 다음과 같이 청구법인과 해외 자회사 간의 이전가격 정책(TP Guideline) 마련한 것으로 나타난다.

OOO

1) 처분청은 청구법인 경영기획팀에서 시행을 품의한 이전가격 정책(2010.8.12.)의 부록은 아래와 같이 제시하였다.

OOO

2) 처분청이 제시한 청구법인의 이전가격 내부지침에 의하면 2016년 6월 말 현재 내부지침 적용 대상이 되는 자회사는 OOO를 포함한 4개 자회사로 기재되어 있고, 이전가격 산출방법은 거래순이익율법을 적용하여 영업이익률, 자산이익률, 원가가산율 중 선정하며, “적정 비율은 선정방법에 따른 비교 가능 대상 회사들의 비율의 사분위 범위 사이의 결과가 되도록 결정함을 원칙으로 하며, 중위값을 목표로 한다”고 기재되어 있다. OOO가 포함된 중국/아시아지역 제조 자회사의 경우 총원가가산율 3.96～6.88%(중위값 5.57%)이 해당하는 것으로 보이고, “자회사의 수익성이 비교 가능 대상 회사들로부터 선정된 하위 사분위 값보다 낮을 경우, 수익성이 적정 범위 내에 진입할 때까지 무형자산 사용료 및 용역수수료의 일부 또는 전부를 수취하지 않을 수 있다”고 기재되어 있으며, MSF 산정방법이 나타난다.

3) 청구법인 경영기획팀이 2010.11.23. 작성한 이전가격(Transfer Pricing) 해외법인별 시행 품의서에 의하면 ① OOO에 대하여 매출액의 0.3%를 브랜드 수수료로 수취하고, ② 매출액의 2.5%와 발생비용(OOO 직원 교육, 인사, 판매/마케팅 등을 위한 청구법인 지구언의 출장비/인건비 등)의 5%를 mark-up하여 기술로열티를 수취하기로 하면서 기존 기술관련 계약을 대체하며, 기 수취된 로열티 OOO는 향후 로열티에서 차감 후 수취하고, ③ Management Service Fee(MSF)는 발생비용의 5%를 mark-up 하여 수취하는 내용이 기재되어 있다.

4) 청구법인 경영기획팀은 2011.5.23. 아래와 같이 해외법인별 이전가격 (Transfer Pricing) 정책을 시행한 것으로 나타난다.

OOO

(사) 청구법인은

국조법 제3조

제2항은 2003.1.1. 개정된 것으로서, 2003.1.1. 이전에는 예외 없이 국제거래에 있어서는 국조법이 우선 적용된다고 규정하고 있었으나, ‘이전가격세제의 적용이 곤란’한 일정한 거래에 한하여 「법인세법」상 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 수 있도록 개정되었으므로 국외 특수관계기업과의 국제거래 중 이전가격세제의 적용이 곤란한 거래에 한하여 「법인세법」상 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 수 있는 것이라고 보아야 한다고 주장하면서 아래와 같이 2002년 간추린 개정세법 일부를 발췌하여 제시하였다.

(2) 청구법인이 OOO 과장으로부터 근로를 제공받았는지 여부에 대하여 청구법인과 처분청을 아래와 같은 증빙을 제시하였다.

(가) 청구법인이 제출한 청구법인의 과장 OOO(입사일 : 2010.2.1.)의 출입자 조회 기록(2010.1.1.～2016.5.17.)을 처분청이 정리한 결과는 아래와 같고, 처분청은 청구법인 출입자료가 OOO의 근로 제공 사실 여부를 입증할 자료로 보기 어려우며, 조회 기간 중 OOO의 출입기록은 2013ㆍ2014년에만 나타나고, 청구법인은 OOO이 해외 출장 또는 해외 파견 외의 경우 청구법인 사옥에 출근하여 근로를 제공하였다는 의견이나 처분청은 OOO이 국내체류중인 기간에도 출입기록이 없다는 의견이다.

OOO

(나) 처분청이 제시한 청구법인의 인사팀 직원들과의 문답(2016.5.18.)내용에 의하면 OOO 과장이 청구법인에 근로를 제공하였다는 사실을 입증할 자료의 제출이 이루어지지 않았음이 나타나고, 처분청은 청구법인이 OOO의 결재서류, 이메일 내역, 인사평가 서류 등의 증빙을 제출한 사실이 없어 OOO의 근로사실을 확인하기 어렵다는 의견이다.

(다) 청구법인은 청구법인 직원 중 장차 청구법인에서 핵심적인 역할을 수행할 인재를 양성·관리하기 위한 목적에서 일정한 기준을 만족하는 직원을 선정하여 국내·외 대학원 등에 파견의 형식으로 교육을 시키는 교육 파견 제도를 가지고 있고, 그 대상자로 선정된 자들은 국내외 대학원 등지에 파견 형식으로 교육을 받고 있는데 이는 지배주주등과 특수관계에 있는 임직원만을 대상으로 하지 않으며, 일반 직원들 역시 교육 파견 대상자에 선정되고 있고, 일반 직원의 교육 파견의 경우에도 기본적인 생활을 영위하기 위한 차원의 급여를 지급하고 있다고 주장하면서 “국내파견교육 실시(2011.6.8.)”라는 제목의 청구법인의 내부 결재서류와 인사발령서류를 제출하였다. 제출된 서류는 국내 대학(OOO)MBA 과정에 대한 국내파견 관련 서류로 나타나나 파견 중 급여지급여부는 명시되어 있지 아니한 것으로 나타난다.

(라) 청구법인이 제출한 “해외 교육 파견 대상자 지원의 건”이라는 내부문서에 의하면 청구법인은 해외 진출 및 해외 브랜드 도입을 위한 트랜드 분석 및 관련 Network 구축을 위해 OOO을 2014.8.21.～2017.8.31. 기간 동안 OOO에 해외 교육 파견을 하면서 파견 교육기간의 3배에 해당하는 의무근무기간을 설정하였고, 연간 OOO원의 급여와 월 OOO원의 생활비를 지원하며, 본사 업무 지원시 출장비 지원과 파견기간을 근속년수에 산입하여 퇴직금을 지급하되 연차수당, PI(생산격려금)/PS(성과배분 상여금) 지급은 없는 것으로 기재되어 있다.

(3) 청구법인의 그룹브랜드 사용료와 관련하여 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 의류용 원사, 산업용ㆍ포장용 필름 및 자기재, 전자소재용 광학산판, 광박막성 필름, 타이어코드 등 산업자재 및 기타 화학제품, 섬유, 의류, 피혁 제품, 스포츠레저용품 등 제조사업 부문 일체를 영위할 목적으로 OOO으로부터 인적 분할하여 2010.1.5. 설립되었고, 청구법인이 OOO에 지급할 그룹브랜드 사용료는 (관련 매출액-광고선전비) × 0.3% (2013년 이후부터는 0.35% 적용)로 약정한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인의 OOO 부문(패션 사업부)은 (ⅰ)의류브랜드에 대한 상표권을 직접 보유하거나, (ⅱ) 제3자가 보유한 상표권을 임차하거나, (ⅲ) 상표권자로부터 상품을 직접 매입(수입)하여 국내에서 판매하는 방식으로 해당 사업을 영위하고 있는데 청구법인은 각 브랜드별 소유 현황에 따라, 제품에 대한 개별 브랜드 소유권을 보유하지 않는 제품브랜드(상표권 임차 또는 상품 매입·판매)를 부착한 제품 및 상품 매출에 대하여 다음과 같이 구분하여 처리하였다.

OOO

① 상표권 임차 제품 : 청구법인이 임가공 방식으로 제조하면서 타 회사의 개별 상표를 임차ㆍ부착하여 판매하는 형태로, 그 개별 제품브랜드에 관한 사용료를 별도로 지급(OOO 등)

② 단순수입판매(상품 매입.판매) : 청구법인이 수입하여 판매하는 상품은 그 상품에 이미 상표가 부착되어 있으므로, 상표권 가치까지 이미 포함된 상품매입 대가를 지급하며 별도의 사용료를 지급하지 않고 있음(OOO 등)

(나) OOO은 분할 직전인 2009년 11월 경 외부 평가기관(주식회사 OOO)으로부터 그룹브랜드 사용료에 대한 감정평가를 받은 사실이 있고, 그 보고서에는 OOO이 모든 계열사에게 동일한 브랜드 사용요율을 적용한다면 0.3% 이하의 범위내에서 결정하는 것이 타당하다고 기재되어 있으며, 주식회사 OOO이 산출한 청구법인의 OOO에 대한 그룹브랜드 사용요율은 0.37%이고, OOO이 모든 계열사에게 동일한 브랜드 사용요율을 적용한다면 0.35% 이하의 범위내에서 결정하는 것이 타당하다고 기재되어 있다.

(다) 청구법인은 위 주식회사 OOO의 그룹브랜드 사용료 산출 과정을 아래와 같이 제시하였고, 그 산출방법은 주식회사 OOO의 그룹브랜드 사용료 산출 과정과 유의미한 차이가 없는 것으로 나타난다. 주식회사 OOO은 OOO의 자회사가 동종산업 정상영업이익률을 추정하고 이를 초과하는 이익을 산정한 후, 이 초과이익에 대한 연구개발, 교육훈련, 개별브랜드, 그룹브랜드 각각의 상대적 기여도를 산출하였다. 상대적 기여도는 연구개발, 교육훈련, 개별브랜드, 그룹브랜드 각 지출액을 기초로 계산한다. 따라서 그룹브랜드 사용요율은 개별브랜드 매출에 그룹브랜드 기여도를 각각 평가한 것이 아니라 전체 영업이익을 기초로 하여 OOO 등 해외 명품브랜드를 제외하였을 뿐, OOO 및 OOO를 비롯한 청구법인 자체 보유 브랜드를 포함하여 그룹브랜드 사용요율을 산정한 것으로 보인다.

(라) 청구법인은 OOO 및 OOO의 택(Tag) 사진과 판매 매장의 쇼핑백에 “OOO”이라는 표식이 인쇄되어 있는 사진을 제시하였고, 의류 택 사진에 의하면 OOO 및 OOO 브랜드의 경우 “OOO㈜와 기술제휴하여 만든 제품”임이 기재되어 있는 것으로 나타나며, 쇼핑백 전면에는 “OOO”, 후면에는 OOO 및 OOO를 포함한 OOO 등의 브랜드가 인쇄되어 있는 것으로 나타난다. 청구법인은 청구법인이 판매하는 상품을 “OOO”, “OOO” 등의 종합매장을 운영하고 있는데 OOO 및 OOO를 포함한 OOO 등 개별브랜드를 열거하고 있는 것으로 나타난다.

(마) 처분청은 소비자가 수입상품을 구매할 때, 상품 자체의 브랜드를 보고 구매할 뿐 수입대행사가 구매여부에 영향력을 미치지 않는다는 의견이다.

(바) 청구법인은 우리 원 결정례(2016중3359, 2017.9.27.)를 제시하였고, 제시된 결정례에 의하면 주식회사 OOO의 “OOO” 그룹브랜드를 지주회사인 주식회사 OOO가 사용하였는지 여부에 대해 주식회사 OOO는 OOO 등의 상표를 사용할 뿐 “OOO”상표를 사용하고 있지 아니하므로 그룹브랜드 “OOO”에 대한 사용료를 지급할 이유가 없다고 주장하나 우리 원은 주식회사 OOO가 주식회사 OOO의 지주회사 역할을 하고 있고, 명함ㆍ홈페이지ㆍ회사간판 등에 주식회사 OOO의 로고를 사용하고 있으며, 채용 공고문에 주식회사 OOO와 주식회사 OOO을 동일 그룹으로서의 정체성을 표현하고 있어 주식회사 OOO가 그룹브랜드를 사용한 것으로 판단한 것으로 나타난다.

(4) 2012ㆍ2013사업연도에 대한 세무조사가 중복조사에 해당한다는 청구주장에 대해 처분청과 청구법인은 아래와 같은 심리자료를 제출하였다.

(가) OOO지방국세청장의 1차조사 결과통지(2014.8.13.)에 의하면 2010～2013사업연도 법인세 합계 OOO원과 2010년 제1기～2013년 제2기 부가가치세 합계 OOO원의 예상고지세액이 기재되어 있고, “조사항목별 조사결과 및 세무조사결과 사후 관리할 사항”에 2010～2013사업연도의 “해외자회사의 매출에 대한 브랜드사용료를 납부하고 자회사로부터 미수취(임시유보)” 및 “브랜드사용과 관련 없는 매출에 대해 브랜드사용료 지급(기타사외유출)”, “당사업무 미수행 해외파견자 인건비 부인(기타사외유출)” 등이 기재되어 있는 것으로 나타난다.

(나) 조사청의 세무조사통지서에는 조사대상 세목에 “법인세, 부가가치세, 원천세 등을 포함한 법인제세 통합조사”가 기재되어 있고, 조사대상 과세기간은 2012.1.1.～2015.12.31.로 기재되어 있으며 조사제외대상으로 “중부청 조사1국에서 ‘14.5월～8월에 실시한 ’12년～‘13년 귀속 법인세ㆍ부가가치세 부분조사한 부분은 조사대상에서 제외”라고 기재되어 있다.

(다) 조사청의 세무조사 결과통지(2016.10.17.)에는 2012～2015사업연도의 법인세 합계 OOO원 및 OOO에 대한 2012～2015 상여처분 소득금액 합계 OOO원을 포함한 내역이 기재되어 있다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 쟁점①과 관련하여, 청구법인이 OOO와 기술사용료 지급 약정을 체결한 사실이 있는 반면, OOO로부터 기술사용료를 지급받지 아니할 조건이 당초 기술사용료를 산정한 이전가격정책에 포함되어 있다고 볼만한 근거가 부족해 보이는 점, 청구법인이 OOO에 인력 제공 등 경영서비스 용역을 제공하였다는 처분청 의견에 다툼이 없는 것으로 보이고, 다만 청구법인은 그 대가를 받을 계약관계가 없었으므로 MSF를 무상 제공하는 것이 타당하다고 주장하나, 용역의 제공에는 대가를 수취하는 것이 일반적이고, 그 대가를 받지 아니할 특별한 사정이 있음에 대한 증빙이 부족해 보이는 점 등에 비추어 「법인세법」상 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(나) 쟁점②와 관련하여, 청구법인은 OOO 과장의 실지 근무사실이 있다고 주장하나, 직원의 근무 및 그로 인하여 지급한 인건비에 대하여는 청구법인이 입증책임을 부담하는 것이고, OOO이 청구법인에서 근로를 제공한 사실을 입증할 구체적인 증빙이 제시되지 아니한 것으로 보이므로 처분청이 OOO에 대한 인건비를 부인하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(다) 쟁점③과 관련하여, 청구법인은 완제품 수입브랜드의 경우 그룹브랜드 사용료를 지급하지 아니하는 반면, 청구법인이 상표권을 직접 보유한 브랜드 및 제3자 보유 상표권을 임차한 브랜드의 경우 그룹브랜드 사용료를 내고 있는데, “OOO” 상표권은 OOO이 보유하고 있어 제3자 보유 상표권 임차 브랜드에 해당하므로 개별브랜드 사용료를 별도로 지급한다는 점에서 쟁점이 된 “OOO”와 동일하나 처분청은 “OOO”에 대해서는 개별브랜드 사용료를 지급하고 있으므로 그룹브랜드사용료를 지급하는 것은 부당하다고 하면서도 “OOO” 에 대해서는 개별브랜드 사용료와 그룹브랜드 사용료 모두 손금으로 인정하여 처분의 일관성이 부족해 보이는 점, 그룹브랜드 사용요율 산정방법에도 각 개별브랜드 매출에 그룹브랜드 기여도를 별도로 측정하여 산정한 것이 아니라 청구법인의 전체 영업이익을 기초(직수입 브랜드 제외)로 산정한 것이고, 그 방법이 그룹브랜드 사용요율 산정에 부적절하다고 볼만한 사정이 나타나지 아니하는 점 등에 비추어, 단지 그룹브랜드 사용료 계산에 있어 포함된 “OOO” 매출 관련 부분을 제외하여야 한다는 처분청 의견을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(라) 쟁점④와 관련하여, 1차조사 당시 OOO의 조사 내용을 보면 지급수수료(브랜드사용료), 예수금(국고보조금), 감가상각비(기계설비), 연구인력개발비, 임시투자세액공제, 부당행위계산 부인(공사원가), 용역비(해외현지법인), 인건비(해외파견), 업무무관자산 인정이자, 지급이자, 접대비(OOO, 협찬품) 항목이 2012 내지 2013 사업연도에 동일한 잘못이 있다고 판단하여 그 범위를 특정하고 세무조사를 실시한 것으로 이 건 과세처분과 무관한 것이고, 1차조사 당시 이 건 쟁점들을 포함한 모든 항목에 걸쳐 세무조사를 하는 것은 무리였다는 사정이 있다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.