국심1996부2082 (1996.12.31)

통영세무서장이 96.1.3 청구인에게 한 93년도 증여세 2건 190,263,210원의 부과처분은 1. 청구외 OOOOO주식회사의 신주발행후 1주당 평가 가액 계산시 적용한 상속세법 시행규칙 제5조 제4항 제1호의 산식중 “상속개시일이 속하는 사업년도 개시일로부터 상속개 시일까지의 기간이 1주당 순손액의 연환산액”은 법인세법 제 18조의 2 제2항의 규정에 이하여 신용카드 사용비율 미달로 인한 접대비 손금부인액과 법인세법에 의하여 각 사업년도 소득금액계산시 손금용인되는 퇴직급여충당금 및 감가상각비 를 순손익액에서 공제하고 1주당 평가가액을 계산하여 그 과 세표준과 세액을 경정한다. 2. 나머지 청구는 기각한다.

1. 처분개요 청구외 OOOOO주식회사(이하 “청구외법인”이하 한다)의 93.11.29 유상증자시 청구인과 특수관계자인 OOO외 1인이 신주인수권을 포기함으로 인하여 발생된 실권주 22,000주를 청구인이 배정받아 초과 인수하였다. 처분청은 실권주 인수에 따른 주식평가이익에 대하여 청구인이 청구외 OOO외 1인으로부터 증여받은 것으로 의제하여 96.1.3 청구인에게 93년도분 증여세 2건 190,263,210원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.2.28 심사청구를 거쳐 96.6.12 심판청구를 제하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 신주발행후 1주당 평가가액은 상속세법시행령 제41조의 4 제1항 및 제2항에 규정한 산식에 의하여 평가하여야 한다. (2) 신용카드사용비율 미달로 인한 접대비 부인액은 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 마목(3)에서 규정하고 있는 법인세법 제18조의 2 에 의한 접대비 손금 부인액이므로 순손익계산시 공제하지 아니함은 부당하다. (3) 1주당 평가액은 법인의 일정시점의 쟁점상태와 일정기간의 경영성과가 적정하게 평가되어야 하는 것으로 1주당 순손익액의 연환산금액계산시 사업년도의 결산내용과는 관계없이 가결산일 현재의 충당금, 준비금 및 감가상각비등의 용인한도액까지는 계산하여야 함에도 청구외법인이 제시한 가결산서상에 위 금액이 계상되지 아니하였다는 이유로 계상하지 아니하고 평가함은 부당하다. (4) 대주주 2명외는 발기인 7인을 채우기 위하여 청구인등이 명의를 도용하였는바, 그들은 사실상 주주가 아님에도 증여의제하여 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당하다. 나. 국세청장 의견 (1) 처분청의 과세 관련서류에 의하면 청구인은 93.11.29 청구외법인의 유상증자시 청구외 OOO등 2인이 포기한 실권주 22,000주(액면가 10,000원)를 액면가로 인수하였으며(이부분 다툼이 없다), 처분청은 증여의제일 93.11.29 현재 청구외법인에서 제출한 결산서에 의하여 1주당 주식가액을 52,445원으로 평가하였음이 알 수 있다. 청구인은 주식의 1주당 평가액이 과다 평가되었다고 주장한, 첫째, 청구인이 주장하는 주식평가의 계산방법은 이 건 증자일 이후 93.12.31에 신설된 조항으로서 당해법인이 실권주를 재배정하지 아니하는 경우에 적용되는 산식이며, 둘째, 당초 청구외법인에서 제출한 결산서에는 청구주장의 준비금등이 증여의제 시점의 결산서 및 조정계산서에 계상되지 아니하였으며 93.12.31 현재의 결산서상에도 계상된 바 없으므로 청구주장은 타당성이 없다고 하겠다. (2) 청구인은 대주주 2명외는 발기인 7인을 채우기 위하여 청구인등이 명의를 도용하였으므로 사실상 주주가 아니라는 주장이나, 이를 입증할 객관적 증빙이 없으므로 청구주장은 신빙성이 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건 증여세부과시 청구인이 취득한 주식의 1주당 평가가액의 적정여부 및 청구인 등 대주주2인이 특수관계자 6인의 명의를 도용한 것이므로 도용된 특수관계자가 실권한 주식을 청구인등이 초과인수한 이 건의 경우 증여의제에 해당하지 아니한다는 주장의 당부를 가리는데 있다. 나. 관계법령 상속세법 제34조의 5 제1항 제1호에서 법인의 자본 또는 출자액을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분(이하 “신주”라 한다)을 배정함에 있어서 당해법인의 주주가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기함으로 인하여 그 포기한 신주를 다시 배정하는 경우에 당해 신주배정을 포기한 주주와 특수관계 있는 자가 그 포기한 신주를 배정받음으로써 얻은 이익 중 대통령령이 정하는 이익을 받은 때에는 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있다. 같은법시행령 제41조의 4 제1항 제1호에서 위법에서 “대통령이 정하는 이익”이라 함은

상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)목에서 증권거래소에 상장되지 아니한 주식은 다음(1) 및 (2)에 의하여 계산한 가액중 낮은 가액에 의한다(단서생략). (1) 1주당가액 =(당해법인의 순자산가액 ÷발행주식총수 + 1주당최근 3년간 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관에서 형성되는 평균이자율을 감안하여 재무부령이 정한율)÷2 (2) 평가대상이 되는 비상장법인과 재무부령이 정하는 동일하거나 유사한 업종 및 규모의 상장법인이 2인이상 있는 경우의 당해 상장법인의 주식을(가)목에 의하여 평가한 가액의 평균액으로 규정하고 있으며, (다)목에서는 “나목의 순자산가액은 상속개시일 현재”로 평가하는 것이고 (바)목에서 “나목의 산식중 1주당 3년간 순손익의 가중평균액은 재무부령이 의하는 바”에 의하여 (마)목에서는 “나목의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업년도의 소득에 동법 제15조 제1항 제8호·제10 및 제11호의금액을 가산한 금액에서 다음에 게기하는 금액을 공제한 금액으로 한다. (1)～(2) 【생략】 (3) 법인세법 제18, 제18조의 2, 제18조의 3 및 제18조의 4에 게기하는 금액 (4) 생략“라고 규정하고 있다. 같은법시행규칙 제5조 제4항 제1호에서는 “령 제5조 제6항 제1호 바목의 규정에 의한 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액은 상속개시일로부터 직전사업년도 종료일까지의 기간이 6월을 초과하는 경우는 〔(상속개시일이 속하는 사업년도 개시일부터 상속개시일까지의 기간의 1주당 순손익액의 년 환산액)×3 + 상속개시전 1년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액 ×2 + 상속개시전 2년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액〕×1/6 라고 규정하고 같은조 제5항에서는 제4항의 경우에 각 사업년도의 1주당순손익액을 계산함에 있어서 각 사업년도의 주식수는 각 사업년도 종료일 현재의 총발행주식수에 의한다(단서생략)고 규정하고 있다. 또한 법인세법 제18조의 2 제1항에서는 “내국법인이 각 사업년도에 지출한 접대비로서 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액은 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1～3호(생략) 고 규정하고 같은조 제2항에서는 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 내국법인이 각 사업년도에 지출한 접대비중 신용카드업법에 의한 신용카드를 사용하여 접대한 금액이 차지하는 비율이 대통령령이 정하는 율에 미달하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액이 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다(단서생략)”라고 규정하고 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구주장(1)에 대하여 본다. 처분청이 이 건 과세경위를 보면, 청구법인은 비상장법인이고 유상증자시에 청구인과 특수관계 있는 주주 청구외 OOO외 1인이 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기함으로써 그포기한 신주(이하 “실권주”라 한다)를 청구인이 재배정받아 신주 22,000주(액면가 10,000원)를 액면가로 초과 인수하고 93.11.29 주금을 납입한 데 대하여 처분청은 상속세법 제34조의 5 제1항 제1호의 규정에 의거 이를 증여로 보아 같은법시행령 제41조의 4 제1항의 규정에 의하여 계산한 평가차익에 대하여 이 건 증여세를 과세하였다. 이에 대하여 청구인은 신주발행후 1주당 평가가액은 상속세법시행령 제41조의 4 제1항 및 제2항에 규정한 산식에 의하여 평가하여야 한다는 주장인 바, 청구인이 주장하는 같은령 제41조의 4 제2항의 주식평가차익계산방법은 이 건 증자일 이후인 93.12.31 신설된 규정으로서 실권주를 재배정하지 아니하는 경우에 적용하는 것이며, 실권주를 재배정한 이건의 경우는 같은령 제41조의 4 제1항의 계산방식을 적용하여 비상장법인의 주식 평가방법인 같은령 제5조 제6항 제1호 나목에 의하여 평가하여야 할 것으로 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (2) 청구주장 (2)에 대하여 본다. 청구인은 신용카드 사용비율 미달로 이한 접대비 부인액을 순손익계산시 공제하지 아니함은 부당하다는 주장인 바, 상속세법시행령 제5조 제6항 마목 (3)에 의하면, 법인세법 제18조의 2 에 게기하는 금액은 순손익액에서 공제하도록 되어 있고 법인세법 제18조의 2 제2항에서는 신용카드사용비율 미달로 인한 접대비의 손금불산입을 규정하고 있는 것으로 볼 때 청구주장은 이유 있다고 판단된다. (3) 청구주장 (3)에 대하여 본다. 처분청이 청구외법인이 주식을 평가함에 있어서 청구외법인이 93.1.1부터 93.11.30까지의 순손익액을 법소정의 일정한도내에서 손금용인될 수 있는 충당금·준비금을 계상하지 않고, 고정자산의 감가상각비를 적게 계상하여 제시하였음에도 그대로 순손익액을 결정한 데 대하여 청구인은 위 충당금이 계상되지 아니하였다는 이유로 이를 계상하지 아니하고 평가함은 부당하다는 주장이다. 살피건대, 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 마목에서 “순손익액”은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업년도의 소득에 같은법 제15조 제1항 제8호·제10호 및 제11호의 금액을 가산하고 각호에게 게기하는 금액을 공제한 금액으로 하도록 규정하고 있는 바, 위 각호에 게기하는 금액은 기업회계상 손금으로 산입되어 각 사업년도 소득금액계산의 공제금액이나, 법인세법상으로는 손금불산입되는 항목들로서 상속세법에서의 주식의 1주당 가액을 평가할 때 다시 공제하는 이유는 법인세법상의 법인세 과세표준계산의 손익과는 다르더라도 그 법인과 그 주식의 가치를 정확하게 평가하고자 함에 있다 할 것으로, 이 건 청구외법인의 주식의 1주당 가치를 평가함에 있어서 증여일이 속하는 93사업년도의 순손익액의 연환산액을 계산하기 위하여는 93.1.1.에서 증여의제일까지의 각 사업년도소득을 법인세법 제9조 에 규정하는 바에 따라 처분청이 조사결정하여야 함에도 청구외법인이 가결산하면서 퇴직급여충당금 및 감가상각비를 계상하지 아니하고 제시된 내용을 그대로 인정하여 순손익액을 계산하여 주식을 평가한 당초 처분은 부당하다고 판단된다. 그러나 기술개발준비금 및 중소기업투자준비금은 조세감면규제법상의 조세지원 제도로서 당해 연도에 실제로는 비용이 발생하지 아니하였으나 장래에 발생할 비용에 충당하기 위하여 미리 손금으로 계상한 경우에만 손금으로 인정하여, 준비금을 설정한 사업년도에는 과세소득이 감소하고 일정기간 후의 사업년도에 발생될 비용에 충당하거나 사용하지 않는 경우 다시 익금에 환입함으로써 과세소득이 그만큼 증가되어 결과적으로는 법인세의 이연효과를 주는 것인 바, 주식평가시의 순손익액을 계산함에 있어서 위 준비금을 각 사업년도소득에서 공제하는 손비라고는 볼 수 없다고 판단된다. (4) 청구주장 (4)에 대하여 본다. 청구주장은 청구외법인의 청구인등 대주주 2명은 발기인 7명을 채우기 위하여 청구인등이 명의를 도용하였는 바, 그들은 사실상 주주가 아니므로 이 건 증여의제로 보아 과세함은 부당하다는 주장이나, 청구인은 이에 대한 주장만 할 뿐 명의도용에 대한 객관적이고 명백한 입증자료를 제시하지 못하고 있어, 청구주장은 이유없다고 판단된다. 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의거 주문과 같이 결정한다.