조심 2019인2851 (2019.12.26)

OOO세무서장이 2019.4.17. 청구법인에게 한 2013년 제2기 부가가치세 OOO원의 환급(감액) 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2010.2.26. 취득(소유권보존)한 OOO(이하 “쟁점신탁재산”이라 한다)에 대하여, 2011.3.3. 청구법인을 위탁자, OOO(주)(이하 “수탁자”라 한다)를 수탁자, ㈜OOO(이하 “우선수익자”라 한다)을 우선수익자로 하고, 쟁점신탁재산의 소유권 관리와 위탁자가 부담하는 채무 내지는 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자가 쟁점신탁재산을 보전·관리하며, 채무 불이행시 환가·정산하는 것을 목적으로 하는 내용의 부동산담보신탁계약을 체결하였다.

나. 청구법인은 위 신탁계약에 따라 2011.3.4. 쟁점신탁재산의 소유권을 수탁자에게 이전하였고, 수탁자는 2013.11.15. 쟁점신탁재산을 ㈜OOO(이하 “매수자”라 한다)에게 총 매매대금 OOO원에 공개·매각하였다.

다. 수탁자는 쟁점신탁재산 매각 이후인 2013.12.5. 총 매매대금 OOO원에서 선순위 근저당변제액 OOO원을 제외한 금액 중 OOO원을 1순위 우선수익자 배당금으로 하여 우선수익자에게 정산하였고, 위탁자인 청구법인은 우선수익자 정산금액 중 건물분에 대하여 공급받는 자를 우선수익자, 공급가액을 OOO원으로 하여 매출세금계산서를 발행(토지분 매각대금 OOO원은 계산서 발행)한 후, 2013년 제2기 부가가치세 확정신고에 반영(우선수익자로부터 부가가치세가 거래징수되지 않았음을 이유로 부가가치세를 무납부함)하였으며, 우선수익자도 위 정산금액 중 건물분에 대하여 매수자에게 공급가액 OOO원의 매출세금계산서를 발행하고 부가가치세를 신고하였으나, 청구법인으로부터 수취한 세금계산서상 매입세액은 공제받지 못할 매입세액으로 신고하였다.

라. 청구법인은 2019.1.28. 쟁점신탁재산의 매각과 관련한 부가가치세의 납세의무자가 청구법인이 아니라고 주장하며 2013년 제2기 부가가치세 OOO원의 환급(감액)을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2019.4.17. 거부통지 하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2019.7.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 대법원은 2017.5.18. 전원합의체 판결(대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결 참조)에서「부가가치세법」은 부가가치 창출을 위한 ‘재화 또는 용역의 공급’이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하고 있을 뿐, 그 거래에서 얻은 소득이나 부가가치를 직접적인 과세대상으로 삼고 있지 않고, 우리나라의 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있으므로,「부가가치세법」상 납세의무자에 해당하는지 여부 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 하며, 부가가치세의 과세원인이 되는 재화의 공급으로서의 인도 또는 양도는 재화를 사용ㆍ소비할 수 있도록 소유권을 이전하는 행위를 전제로 하므로, 재화를 공급하는 자는 위탁매매나 대리와 같이「부가가치세법」에서 별도의 규정을 두고 있지 않는 한 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 이전하는 행위를 한자를 의미한다고 보아야 하는 것이며,「신탁법」상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정한 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리ㆍ처분하게 하는 것이므로, 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리ㆍ처분하면서 재화를 공급하는 경우 수탁자 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁 업무를 처리한 것이므로, 이때의 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 하고, 그 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용이 거래상대방과 직접적인 법률관계를 형성한 바 없는 위탁자나 수익자에게 최종적으로 귀속된다는 사정만으로 달리 볼 것은 아니며, 세금계산서 발급ㆍ교부 등을 필수적으로 수반하는 다단계 거래세인 부가가치세의 특성을 고려할 때, 위와 같이 신탁재산 처분에 따른 공급의 주체 및 납세의무자를 수탁자로 보아야 신탁과 관련한 부가가치세법상 거래당사자를 쉽게 인식할 수 있고, 과세의 계기나 공급가액의 산정 등에서도 혼란을 방지할 수 있다고 하면서, 신탁계약의 위탁자 또는 수익자가 납세의무자가 되어야 한다는 취지로 판시한 대법원 판결(대법원 2003.4.25 선고 99다59290 판결 외 4건의 종전 판결 등)은 이 판결의 견해에 저촉되는 범위에서 변경한다고 하였다.

결국, 청구법인이 쟁점신탁재산 관리·처분의 권리ㆍ의무 주체로서 권한을 행사한 수탁자와 체결한 신탁계약에 있어 실제 신탁재산을 매수자에게 공급한 자는 수탁자이고, 이에 따른 부가가치세의 납세의무자도 수탁자라 할 것이므로 위탁자인 청구법인을 납세의무자로 보아 이 건 부가가치세 경정청구를 거부한 것은 부당하다.

(2) 국세청 유권해석(법규부가 2012-347, 2013.3.13.)에서 금융기관으로부터 대출을 받은 사업자가 그 금융기관과 체결한 부동산 신탁계약에 따라 해당 금융기관에게 소유 부동산의 소유권을 이전하면서 해당 금융기관과 다른 금융기관을 공동 우선수익자로 하는 신탁계약을 체결하고, 해당 신탁부동산에 대한 사용ㆍ수익 및 처분의 권한(이하 “실질적 통제권”이라 함)을 우선수익자에게 이전하는 경우에는

「부가가치세법」제16조

제1항에 따라 위탁자가 우선수익자에게 세금계산서를 발급하는 것이고, 그 실질적 통제권이 이전된 신탁부동산을 양도하는 경우에는 우선수익권이 미치는 범위 내에서 우선수익자가 같은 법 제2조 제1항에 따른 부가가치세 납세의무를 부담한다고 하고 있어, 청구법인은 이에 따라 당초 우선수익자를 공급받는 자로 하여 건물분 매출세금계산서 및 토지분 계산서를 발행·교부하였던 것이고, 우선수익자도 매수자에게 같은 금액의 건물분 매출세금계산서를 발행·교부한 후 부가가치세를 신고하였던 것인바, 이는 쟁점신탁재산 매각과 관련하여 청구법인과 우선수익자에게 부가가치세를 중복 징수하는 것이 되어 불합리하고, 쟁점신탁재산의 공급자도 아닌 청구법인이 부가가치세 납세의무자가 되는 것이므로 부당하다.

또한, 대법원 판례(대법원 2003.4.25. 선고 99다59290 판결, 대법원 2006.1.13. 선고 2005두2254 판결 참조)에서는 신탁계약에 있어서 위탁자 이외의 수익자가 지정되어 신탁의 수익이 우선적으로 수익자에게 귀속하게 되어 있는 타익신탁의 경우에 그 우선수익권이 미치는 범위 내에서는 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용도 최종적으로 수익자에게 귀속되어 실질적으로는 수익자의 계산에 의한 것이 되므로 이 경우 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 위탁자가 아닌 수익자로 봄이 타당하다고 하였는바, 이 건에 있어 신탁계약서상 우선수익자가 지정되어 있고, 우선수익자를 대리하는 파산관재인OOO의 요청에 의해 수탁자가 환가한 신탁재산에 대한 처분대금 중 선순위 근저당변제액을 제외한 매매대금(VAT 포함)을 우선수익자의 채권에 모두 충당하여 수익이 모두 우선수익자에게 귀속되었으므로, 우선수익자가 부가가치세 납세의무자에 해당한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 대법원 판례(대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 판결)를 제시하며 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리·처분하면서 재화를 공급하는 경우 부가가치세 납세의무자는 수탁자라고 주장하나, 동 판결은 수탁자가 위탁받은 신탁재산을 매각하는 경우 신탁 유형에 관계없이 수탁자를 납세의무자로 한다는 것으로 국세청 유권해석(서면-2017-법령해석부가-1327, 2017.9.13.) 이후부터 공급하는 분에 해당하는 것이므로 청구인의 주장은 이유 없다.

(2) 위탁자인 청구법인이 우선수익자에게 매출세금계산서를 발행한 건과 우선수익자가 매수자에게 매출세금계산서를 발행한 건은 정상적인 각각의 세금계산서 발급으로 청구법인이 납부한 부가가치세가 과·오납된 세금이므로 환급해달라는 주장은 받아들일 수 없고, 또한 청구법인은 대법원 판례(대법원 2003.4.25. 선고 99다59290 판결, 대법원 2006.1.13. 선고 2005두2254 판결 참조)를 들며 신탁계약서상 우선수익자가 지정되어 있으므로 부가가치세 납세의무자가 위탁자인 청구법인이 아니라 우선수익자라고 주장하나, 타익 신탁에 있어 신탁부동산에 대한 실질적 통제권이 위탁자에서 우선수익자로 이전되는 경우 위탁자가 우선수익자에게 신탁부동산을 공급하는 것이며, 실질적 통제권이 이전되는 때가 공급시기에 해당되어 위탁자가 우선수익자에게 세금계산서를 교부하는 것으로 당초 청구법인이 우선수익자에게 발행한 매출세금계산서는 적법하게 발급된 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점신탁재산의 매각 관련 공급자가 신탁계약서상 관리·처분권을 가지고 있는 수탁자이므로 수탁자가 우선수익권자에게 지급된 배당금 관련 부가가치세의 납세의무자라는 청구주장의 당부(주위적 청구)

② 쟁점신탁재산의 매각과 관련하여 신탁의 수익이 우선수익자에게 귀속되므로, 부가가치세 납세의무자가 우선수익자라는 청구주장의 당부(예비적 청구)

나. 관련 법령

(1)

신탁법 제2조

【신탁의 정의】이 법에서 "신탁"이란 신탁을 설정하는 자(이하 "위탁자"라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 "수탁자"라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 "수익자"라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.

(2)

부가가치세법 제10조

【재화 공급의 특례】】⑦ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 수탁자 또는 대리인에게 재화를 공급하거나 수탁자 또는 대리인으로부터 재화를 공급받은 것으로 본다.

⑧ 신탁재산을 수탁자의 명의로 매매할 때에는

「신탁법」제2조

에 따른 위탁자(이하 “위탁자”라 한다)가 직접 재화를 공급하는 것으로 본다. 다만, 위탁자의 채무이행을 담보할 목적으로 대통령령으로 정하는 신탁계약을 체결한 경우로서 수탁자가 그 채무이행을 위하여 신탁재산을 처분하는 경우에는 수탁자가 재화를 공급하는 것으로 본다. ＜2017.12.19. 법률 제15223호로 신설〉

(3)

부가가치세법 시행령 제21조

【위탁판매 등의 경우 수탁자 또는 대리인이 재화를 공급하거나 공급받는 것으로 보는 경우】법 제10조 제7항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 하는 해당 거래 또는 재화의 특성상 또는 보관ㆍ관리상 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우를 말한다

제21조의2【수탁자가 재화를 공급하는 것으로 보는 경우】법 제10조 제8항 단서에서 "대통령령으로 정하는 신탁계약"이란 수탁자가 위탁자로부터「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제103조 제1항 제5호 또는 제6호의 재산을 위탁자의 채무이행을 담보하기 위하여 수탁으로 운용하는 내용으로 체결되는 신탁계약을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 사업자등록증 및 등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 2009.6.4. OOO를 본점 사업장으로 하고, 부동산개발사업 및 대행업, 일반건축공사 건설업 등을 사업목적으로 하여 설립되었다가 2014.6.30. 처분청에 의해 직권폐업 되었고, 우선수익자인 ㈜OOO은 1972.10.30. OOO을 본점사업장으로 하고, 상호신용계 업무, 신용부금 업무 등을 사업목적으로 하여 설립된 후, 2012.3.7.부터 2013.3.17.까지 영업정지 기간을 거쳤고, 2012.9.26. OOO으로부터 파산선고OOO를 받았으며, 2012.10.5. 파산관재인인 OOO가 대표자로 사업자등록 정정된 것으로 나타난다.

(2) 위탁자인 청구법인과 수탁자인 OOO(주) 간에 2011.3.3. 작성한 쟁점신탁재산에 대한 부동산담보신탁계약서의 주요 내용은 다음과 같다.

(가) 이 신탁은 신탁부동산의 소유권 관리와 위탁자가 부담하는 채무 내지 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자가 신탁부동산을 보전 ·관리하고 채무 불이행시 환가·정산하는데 그 목적이 있다.

(나) 신탁기간은 2011.3.3.부터 2016.3.3.까지이고, 종료 전 우선수익자등의 요청에 의하여 신탁부동산을 처분한 경우 매수인에게 소유권이전 등기가 되는 때에 신탁계약이 종료되며, 수익자는 신탁원본의 우선수익자는 ㈜OOO이고, 신탁원본 및 수익의 수익자, 채무자는 청구법인이며, 수익권리금은 OOO원이다.

(다) 신탁의 원본은 신탁부동산 또는 그 물상대위로 취득한 재산, 수탁자가 임대인으로 취득·보관하는 임대차보증금, 신탁부동산의 처분대금 및 처분절차와 관련하여 발생되는 위약금 등 신탁재산에 속하는 금전의 운용에 의하여 발생하는 이익, 기타 이에 준하는 것으로 하고, 신탁의 수익은 신탁부동산으로부터 발생하는 임대료 등 기타 이에 준하는 것으로 하며, 신탁원본에 대한 우선수익자의 수익권은 위탁자의 수익권보다 우선한다.

(라) 신탁부동산의 보전 관리에 있어 위탁자는 신탁부동산을 사실상 계속 점유·사용하고, 신탁부동산에 대한 보존·유지·수선 등 실질적인 관리행위와 이에 소요되는 일체의 비용을 부담하며, 위탁자는 수탁자의 사전 승낙이 없는 경우에는 신탁부동산에 대하여 임대차 등 권리설정 또는 신탁부동산의 현상을 변경하는 방법으로 가치를 저감하는 행위를 하지 못하고, 위탁자는 신탁부동산의 가치보전 및 처분에 필요한 수탁자의 재산관리 행위를 용인하여야 한다.

(마) 신탁부동산의 처분대금을 정산함에 있어 우선 순위는 신탁계약 및 처분절차와 관련하여 발생된 비용과 신탁보수 및 수탁자의 대지급금, 수탁자가 납부의무를 부담하는 신탁부동산에 대한 조세공과금, 수탁자에게 대항할 수 있는 임차인의 임대차보증금, 신탁부동산 자체에서 유래되는 조세공과금으로서 우선수익자의 동의를 얻은 금액, 우선수익자의 채권, 순차 변제하고 잔여액이 있을 경우 그 잔여액은 수익자에게 지급한다.

(3) 수탁자인 OOO(주)가 2013.11.6. 청구법인에게 공문으로 통지한 쟁점신탁재산 매각 관련 정산예정통지서에 의하면, 쟁점신탁재산이 수의계약 방식으로 매수자인 ㈜OOO과 매매가액 OOO원에 매매계약이 체결된 것으로 나타나고, 첨부된 정산서에는 매매가액 중 선순위 근저당변제액 OOO원을 제외한 금액 중 1순위 우선수익자 배당금으로 OOO원을 우선수익자인 ㈜OOO에게 지출한다고 되어 있다.

(4) 청구법인과 우선수익자의 2013년 제2기 부가가치세 신고자료 등에 의하면, 청구법인은 쟁점신탁재산의 매각과 관련하여 우선수익자인 ㈜OOO에게 2013.12.5.를 작성일로 하여 공급가액 OOO원의 매출세금계산서와 공급대가 OOO원의 계산서를 발급·교부한 것으로 나타나고, 우선수익자인 ㈜OOO은 2013.12.11. 쟁점신탁재산의 매수자인 ㈜OOO에게 공급가액 OOO원의 매출세금계산서를 발급·교부한 것으로 나타나며, 우선수익자인 ㈜OOO은 청구법인으로부터 수취한 세금계산서상 매입세액을 공제받지 못할 세액으로 하여 2013년 제2기 부가가치세를 신고하였다.

(5) 처분청이 제시한 부가가치세 당연경정·결의서에 의하면 청구법인이 우선수익자에게 발행·교부한 매출세금계산서상 부가가치세를 납부하지 아니하자, 2014.3.31.을 납기로 하여 2013년 제2기 부가가치세 OOO원을 경정·고지한 것으로 나타난다.

(6) 한편, 청구법인은 수탁자인 OOO(주)가 부동산담보신탁계약서상 수탁자로서 쟁점신탁재산에 대한 권한을 행사하였다고 주장하며, 그 근거로 쟁점신탁재산에 대한 권리ㆍ의무 주체인 수탁자가 신탁계약체결과 동시에 인수한 쟁점신탁재산을 보전ㆍ관리하였고, 환가ㆍ정산하여 배분함으로써 실질적 통제권을 행사한 점, 우선수익자의 파산OOO으로 청구법인이 우선수익자의 채무를 이행할 수 없게 되었고, 파산관재인인 OOO의 신탁재산의 환가 요청에 따라 2013.11.15. 매수자에게 매각하여 그 처분대금 중 선순위 근저당변제액을 제외한 매매대금을 우선수익자의 채권에 모두 충당한 점, 매수자로부터 징수한 신탁재산의 건물분 부가가치세를 우선수익자에게 모두 배분한 점 등을 들고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대,「신탁법」상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정한 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리ㆍ처분하게 하는 것이므로, 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리ㆍ처분하면서 재화를 공급하는 경우 수탁자 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁 업무를 처리한 것이므로, 이때의 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 할 것인바(조심 2017서1078, 2018.10.30. 합동회의 결정, 대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결, 같은 뜻임), 처분청은 이 건 부동산담보신탁계약에 따른 쟁점신탁재산의 관리ㆍ처분 등 신탁업무에 있어 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자가 위탁자인 청구법인이라는 의견이나, 이 건에 있어 청구법인이 수탁자와 체결한 신탁계약에 그 목적이 수탁자가 신탁부동산을 보전 ·관리하고 채무 불이행시 환가·정산하는데 있다고 하였고, 위탁자는 신탁부동산의 가치보전 및 처분에 필요한 수탁자의 재산관리 행위를 용인하여야 한다고 하고 있으며, 쟁점신탁재산의 매각 및 대금 정산 등 처분 관련 사항도 정하고 있어 그 실질적인 관리·처분권이 수탁자에게 있다고 보이는 점, 실제로 수탁자인 OOO(주)가 쟁점신탁재산의 매각 및 우선수익자 배당금 지급업무 등을 수행한 점 등에 비추어 처분청이 청구법인을 쟁점신탁재산의 매각 관련 부가가치세 납세의무자로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 잘못이 있다고 판단된다.

쟁점②(예비적 청구)는 쟁점①이 인용되어 심리 실익이 없으므로 생략한다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.