조심 2018서2802 (2018.11.20)

심판청구를 기각한다.

1. 처분 개요 가. 청구법인은 2007.4.16.부터 2015.2.5.까지 창호 제조 및 건설자재 도.소매업을 영위한 법인으로, 대표이사이자 청구법인의 발행주식 OOO를 보유한 OOO에게 2014.11.27. 상여금 OOO(이하 “쟁점상여금”이라 한다)을 지급하고 이를 손금으로 계상하여 법인세를 신고하였다. 나. OOO장은 2017.8.22.부터 2017.12.19.까지 청구법인에 대한 법인세 조사를 실시한 결과, 쟁점상여금이 「법인세법 시행령」 제43조 제1항의 ‘이익처분에 의하여 지급하는 상여금’에 해당하는 것으로 보아 이를 손금불산입하고 다른 조사내용을 포함하여 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2018.2.20. 청구법인에게 2014사업연도 법인세 OOO원을 경정.고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2018.5.17. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 「법인세법 시행령」제43조 제1항의 ‘이익처분’은 원칙적으로 주주총회 또는 이사회결의에 의한 이익잉여금처분계산서의 승인 및 그에 따른 ‘이익잉여금의 처분’만을 의미하나, 이러한 형식을 갖추지 아니함에도 사실상 이익처분에 의하여 지급하는 상여금으로 보아 손금불산입하는 것은 실질적으로 이익처분에 의한 상여금에 해당하고, 이는 조세부담을 감소시키기 위해 급여형식으로 가장하는 경우, 즉, 성과급을 지급하기 위한 지급규정이 없는 경우, 성과급을 지급받은 임원의 업무성과와 관계 없이 과도하게 지급하는 경우, 재무상태에 비해 지급규모가 과다하거나 비정기적으로 지급되는 경우를 의미한다. (2) 또한, 「법인세법 시행령」제43조 제2항에서 급여지급기준을 초과하는 임원상여금을 손금불산입하도록 규정한 것은 사전에 정해진 급여지급의 기준이 없이 법인의 의사결정에 영향력이 있는 임원들이 자의적으로 법인의 이익을 급여 명목으로 분여해 가는 것을 손금으로 인정하지 않으려는데 그 취지가 있는바, 임원상여금이 근로제공의 대가로서 적정성을 갖추고 있다면, 설령 법인의 임원상여금 지급기준이 없거나 구체적이지 않다고 하여 임원상여금 전액을 손금부인하는 것은 타당하지 아니하다. (3) 청구법인은 2011.9.8. 임시주주총회를 개최하여 임직원에 대한 상여금 지급규정을 신설한 후 2014.3.20. 일부개정하였는바, 정기상여금은 연간 총 기본금의 OOO, 업적상여금은 평균 지급액의 ‘OOO’까지 지급할 수 있도록 규정하고 있고, 이에 따라 임원들에게 기본상여금(OOO), 발전기여할증(OOO), 업적상여금(OOO)을 합하여 상여금을 지급하였으며, 대표이사인 OOO의 경우 2012년 상여금을 미지급한 점, 특허고안에 대한 노력과 개인자산 담보제공 등을 고려하여 기본상여금과 발전기여할증에는 OOO를 적용하고, 업적상여금은 약 OOO를 적용하여 기본상여금(OOO), 발전기여할증(OOO), 업적상여금(OOO)을 합하여 쟁점상여금을 지급하였다. (4) 대법원 판례(2004.12.10. 선고 2004다25123 판결)에서 “주식회사가 1인 회사인 경우 그 주주가 유일한 주주로서 주주총회에 출석하면 전원총회로서 성립하고 그 주주의 의사대로 결의가 될 것임이 명백하므로 따로 총회소집절차가 필요 없고, 실제로 총회를 개최한 사실이 없었다 하더라도 그 1인 주주에 의하여 의결이 있었던 것으로 주주총회의사록이 작성되었다면 특별한 사정이 없는 한 그 내용의 결의가 있었던 것으로 볼 수 있으며, 그 주주총회의사록이 작성되지 아니한 경우라도 실질적으로는 주주총회에 갈음하는 행위가 있었다면 주주총회 결의가 있었던 것으로 볼 수 있다”고 판시하였는바, 청구법인은 OOO이 전체 지분을 소유하고 있으므로 별도의 주주총회를 개최하지 아니하고 결재하는 방법으로 주주총회를 갈음할 수 있으며, 주주총회에서 결정된 성과급 지급규정에 따라 한도 내에서 쟁점상여금을 지급하였다면, 이는 손금산입 대상에 해당한다. (5) 처분청은 급여지급기준이라는 의미를 정확한 산식에 의한 가액만을 의미하는 것으로 해석하나, 판례와 예규에서는 ‘급여지급기준’이라는 의미를 합리적인 경영성과 등의 근거가 있는 경우까지 폭넓게 인정하고 있는바, 대표이사 OOO은 회사의 성장 및 발전을 위해 부단한 노력을 경주하였고, 특히 총괄적인 영업과 제품에 대한 특허고안, 효율성 향상을 위한 소프트웨어 개발, 운반프로세스 도입 등으로 회사의 경영에 기여하였으며, 이에 청구법인은 2010년 이후 영업이익이 급증OOO하였다. 대표이사의 수익창출에 대한 기여도를 고려할 때, 2014사업연도 매출액의 OOO, 영업이익 기준 OOO 수준의 쟁점상여금은 과도하지 아니하다. (6) 설령, 청구법인의 임원상여금 지급규정이 구체적이지 아니하여 이를 손금으로 인정하지 아니한다 할지라도, 국세청 예규에서 법인이 임원에 대한 급여(상여금 포함) 지급기준을 주주총회의 결의에 의하여 정하면서 총 급여한도액만 정하고, 실제로 임원에게 상여금을 지급할 때에는 사용인에 대한 급여지급규정상의 상여금 지급비율을 준용하여 지급한 경우에는 당해 상여금은 「법인세법」상 손금산입대상 상여금으로 볼 수 있다고 판단하고 있고(법인 46012-206, 1998.1.26.), 조세심판원 선결정례(조심 2016중4320, 2017.8.14.)에서도 임원의 성과달성을 위한 노력이 전혀 없었다고 할 수는 없는 상황에서 직원들에게 지급한 상여금은 전액 손금으로 인정한 반면, 대표이사 및 임원들에게 지급한 상여금은 전액 부인하여 형평성에 위배되는 점 등에 비추어 직원들에게 지급한 상여금의 평균지급율을 초과하지 아니한 부분은 손금으로 인정하는 것이 타당하다고 결정하였는바, 처분청이 다른 직원에 대한 상여금은 이익처분에 의한 상여금으로 보지 않은 점을 고려하여 직원의 최고지급율OOO이나 평균지급율OOO을 초과하지 아니한 부분은 손금으로 인정하는 것이 타당하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 2014.3.20. 임시주주총회를 개최하여 정기상여금의 연간지급률을 당초 연간 총 OOO에서 OOO로, 업적상여금은 평균 ‘OOO’에서 ‘OOO’로 상향하면서 “구체적인 정기상여금 및 업적상여금의 금액은 상여금 지급규정이 정한 범위내에서 직원의 경우 대표이사가, 임원의 경우 주주총회에서 정한다”는 단서규정을 추가하였으나, 구체적인 임원상여금 지급액을 정하기 위한 주주총회를 개최하지 않은 채 2014.11.27. OOO에게 쟁점상여금을 지급하고, 2015.2.5. 폐업하였다. (2) 「법인세법」제19조 제1항, 제20조 제1호 및 같은 법 시행령 제43조 제1항에 의하면, “이익처분에 의하여 지급하는 상여금”은 원칙적으로 손금에 산입할 수 없고, 같은 법 시행령 제43조 제2항은 “법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관.주주총회.사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하고 있다. (3) 청구법인의 상여금 지급규정은 주주총회를 통해 그 지급한도만 상향되었을 뿐, 구체적인 지급기준이나 성과평가방법 등이 규정되어 있지 아니하여 쟁점상여금의 산정근거를 알 수 없고, 청구법인이 폐업 직전에 상여금의 지급율을 크게 상향조정한 것은 합리적인 근거를 찾기 어려울 뿐 아니라 상향율(연간 최대 OOO에서 연간 최대 OOO 등으로 조정)도 상식적으로 이해하기 어려울 정도로 과도하다. (4) 청구법인의 2014사업연도 영업이익은 OOO원이고, OOO에게 지급된 인건비는 쟁점상여금(OOO)을 포함하여 총 OOO 정도로 이는 영업이익 대비 OOO에 달하는바, 청구법인의 폐업(2015.2.5.)을 염두에 두고 1인 주주이자 대표이사인 OOO이 회사에 유보된 이익을 배분받기 위하여 상여금의 형식을 빌려 이익잉여금을 처분한 것이다. (5) 또한, 청구법인에서 제시한 임직원 상여금 계산내역을 보면, 직원들과 임원의 기본금 차이가 상당하여 상여금 총액의 차이가 크고, 2014년 임시주주총회에서 대표이사의 보수를 인상하고 이를 기준으로 쟁점상여금을 책정하였는바, 영업이익의 OOO에 이르는 과도한 쟁점상여금을 이익처분에 의한 상여금으로 보아 손금불산입한 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점상여금을 「법인세법 시행령」제43조 제1항의 ‘이익처분에 의하여 지급하는 상여금’으로 보아 손금불산입하여 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 법인세법(2014.1.1. 법률 제12166호로 개정된 것) 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다. ② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. ③ 「조세특례제한법」 제100조의18 제1항에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제20조(자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입) 다음 각 호의 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 잉여금의 처분을 손비로 계상[결산을 확정할 때 손비로 계상(計上)하는 것을 말한다. 이하 같다]한 금액. 다만, 대통령령으로 정하는 성과급은 제외한다. 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 2. 복리후생비 3. 여비(旅費) 및 교육ㆍ훈련비 4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비 5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 법인세법 시행령(2014.9.26. 대통령령 제25640호로 개정된 것) 제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용 1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) 2. 양도한 자산의 양도당시의 장부가액 3. 인건비 제43조(상여금 등의 손금불산입) ① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 각 호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다. ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다. ⑤ 법인의 해산에 의하여 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 지급하는 해산수당 또는 퇴직위로금 등은 최종사업연도의 손금으로 한다. ⑦ 제3항에서 "지배주주등"이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 "지배주주등"이라 한다)을 말한다. ⑧ 제3항 및 제7항에서 "특수관계에 있는 자"란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 1. 해당 주주등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자 가. 친족( 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다) 나. 제87조 제1항 제1호의 관계에 있는 법인 다. 해당 주주등과 가목 및 나목에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인 라. 해당 주주등과 그 친족이 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 30 이상을 출연하고 그 중 1명이 설립자로 되어 있는 비영리법인 마. 다목 및 라목에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인 2. 해당 주주등이 법인인 경우에는 제87조 제1항 각 호(제3호는 제외한다)의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자 다. 사실관계 및 판단 (1) OOO장의 청구법인에 대한 조사복명서(2017년 12월) 등에 의하면, 청구법인의 발행주식은 OOO이 OOO를 보유하고 있고, OOO은 주주총회.이사회 회의를 통해 상여금 지급규정을 쉽게 결정할 수 있는 위치에서 이를 이용하여 청구법인의 폐업(2015.2.5.) 직전인 2014년 11월 쟁점상여금을 청구법인으로부터 지급받았는바, 법인의 유보이익을 분여하기 위하여 보수의 형식을 취한 것이라면, 이익처분으로서 손금불산입대상이 되는 상여금에 해당하므로(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결, 같은 뜻임), 쟁점상여금을 이익처분 성격의 상여금으로 보아 손금부인한 것으로 나타난다. (2) 처분청이 제출한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 청구법인이 대표이사 OOO에게 지급한 급여내역은 아래 ＜표1＞과 같은바, 2014사업연도 영업이익 대비 OOO인 OOO을 OOO에게 지급한 것으로 나타난다. ＜표1＞ OOO에게 지급한 급여액 (나) 청구법인 대표이사 OOO의 OOO 계좌(39189000******)에 의하면, 2014.3.31.부터 2014.9.30.까지 청구법인으로부터 월 OOO원 정도의 급여를 수령하다가 2014.10.31. OOO원의 급여를 수령한 것으로 나타난다. (3) 청구법인의 주장 및 증빙서류는 다음과 같다. (가) 청구법인은 회사정관(제31조)의 위임에 따라 2011.9.8. 임시주주총회(회의록을 2012.10.25. 등부 2012년 제22347호로 OOO에서 인증받음)를 개최하여 “상여금 지급규정”을 제정하였다고 주장하며, 아래 ＜표2＞의 상여금 지급규정을 제출하였다. ＜표2＞ 상여금 지급규정(2011.9.8.) (나) 청구법인은 2014.3.20. 아래 ＜표3＞과 같이 임시주주총회(회의록을 2014.11.25. 등부 2014년 제29792호로 OOO에서 인증받음)를 개최하여 대표이사 보수와 상여금 지급한도를 상향조정하고 아래 ＜표4＞와 같이 임직원들에게 상여금을 지급하였다. ＜표3＞ 임시주주총회회의록 주요내용 ＜표4＞ 청구법인의 임직원 상여금 지급내역(2014년) (다) 청구법인은 직원과의 보수지급액을 단순비교하여 그 금액이 많다는 이유로 쟁점상여금을 이익처분에 의한 상여로 단정할 수 없으며, 대표이사의 공헌으로 2014사업연도 영업이익이 이전에 비해 급증하였다고 주장하며, 아래 ＜표5＞의 영업이익 현황 등을 제출하였다. ＜표5＞ 영업이익 현황 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 적법한 절차를 거쳐 지급한 쟁점상여금은 손금산입하는 것이 타당하고, 적어도 직원에게 지급한 상여금 지급비율 상당액은 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 「법인세법 시행령」 제43조 제1항은 “법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하고 있고, 법인이 지배주주인 임원에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와의 현저한 격차 유무, 정기적.계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감 추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때, 해당 보수가 임원의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 「법인세법 시행령」 제43조 에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 하고, 증명의 어려움이나 공평의 관념 등에 비추어 위와 같은 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 보수금 전체를 손금불산입의 대상으로 보아야 하며, 위 보수금에 직무집행의 대가가 일부 포함되어 있어 그 부분이 손금산입의 대상이 된다는 점은 보수금 산정경위나 그 구성내역 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다 할 것(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결, 같은 뜻임)인바, 청구법인이 제출한 상여금 지급규정에는 성과의 평가방법 및 구체적인 상여금 지급기준 없이 한도액만 규정되어 있고, 개별적.구체적인 산정기준 없이 한도만을 정한 상여금 지급규정에 따라 지급한 상여금을 손금을 인정하게 되면 지배주주가 상여금 형식을 빌어 이익처분하는 것을 허용하는 결과를 초래하여 「법인세법 시행령」제43조 제1항이 형해화될 우려가 있다고 보이는 점, 청구법인은 2014.3.20. 임시주주총회를 통해 임원보수와 상여금 한도액을 인상하였다고 주장하나, 2014년 10월부터 임금인상분이 OOO에게 지급되고 쟁점상여금을 지급하기 불과 2일 전인 2014.11.25.에서야 임시주주총회 회의록을 공증받은 점을 고려하면, 사전에 상여금 지급기준을 정하고 있었다고 인정하기 어려운 점, 청구법인은 2014.11.27. OOO에게 쟁점상여금을 지급하고 두 달 이내인 2015.2.5. 폐업한 점, 청구법인은 대표이사만 상여금 산정의 기초가 되는 기본급을 OOO 인상하며 상여금을 지급하였으므로 일반직원의 성과급 지급비율을 대표이사에게 그대로 적용하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 정상적인 의미의 상여금을 지급한 것이 아니라 상여금 명목으로 사실상 이익처분을 한 것으로 보이므로 처분청이 쟁점상여금을 손금불산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.