조심 2015서4527 (2016.09.06)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 신용보증기관으로부터 보증을 받아 주채무자에게 대출하고, 주채무자의 채무불이행에 따라 대출 원리금에 미달하는 금액을 신용보증기관으로부터 지급받은 경우 이를 원금부터 먼저 변제되는 것으로 처리한 후 세무조정을 통해 이자를 먼저 회수(보증채무이행금 중 이자수익에 충당한 아래 <표1>의 OOO원을 이하 “쟁점대위변제금”이라 한다)한 것으로 하여 2013년 제3기부터 2014년 제4기까지 교육세를 신고·납부하였다.

OOO

나. 청구법인은 2015.1.29. 및 2015.3.3. 「법인세법」 및 「민법」에 비추어 신용보증기관과의 사이에 원금을 우선변제하는 약정이 존재한다고 보아 쟁점대위변제금에 상당하는 과세표준을 감액하여 교육세를 환급하여야 한다는 경정청구를 하였고, 처분청은 2015.5.18.

「법인세법 시행규칙」제56조

에 따라 대위변제받은 채권에 대한 이자를 먼저 회수한 것으로 보아 이를 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.8.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 일반채무자와의 자금대여거래에 있어서 일부 변제시 원금을 우선하여 변제할 수 있는 것으로 계약하고 있으나, 신용보증기관과의 관계에 있어서는 이를 명시적으로 규정하고 있지는 아니한다.

(2) 청구법인이 신용보증기관과의 사이에 특별한 약정이 없는 것으로 잘못 판단하여 이자변제가 먼저 이루어졌다고 보았으나 법리상 원금을 우선변제하는 약정이 존재한다.

(가) 「신용보증기금법」과 신용보증약관을 보면 신용보증기관과 주채무자 사이에는 보증계약이 존재한다.

「신용보증기금법」제1조

에서 신용보증기금은 담보능력이 미약한 기업의 채무를 보증하게 하는 것을 목적으로 하며, 같은 법 제29조에 따르면 신용보증기금은 보증채무의 이행청구를 받았을 때에는 주채무와 종속채무를 이행하여야 하고, 신용보증약관 제3조에서도 채무자를 피보증인이라 지칭하고, 제4조에서 보증책임을 부담하는 보증금액은 채권자의 채무자에 대한 대출예정금액에 보증비율을 곱한 금액으로 규정하고 있는 등으로 볼 때 신용보증기금이 수행하는 역할이 채권자와의 관계에 있어서 보증계약을 체결하는 것임을 알 수 있다.

(나) 보증계약에 있어서 신용보증기관은 주채무자와 청구법인을 위한 제3자 계약을 한 것으로서 그 범위는 특별한 사정이 없다면 본계약과 동일하다.

1) 보증계약은 제3자를 위한 계약으로서 채권자인 청구법인이 계약에 따른 이익을 받는 자에 해당한다.

2) 청구법인은 신용보증약관 제11조 제1항에 따라 신용보증기관에 대하여 계약의 이익을 받을 의사를 표시하였고 그 권리는 확정되었다.

3) 청구법인이 받을 수 있는 권리는 주채무자에 대한 권리로 제한되며, 신용보증기관이 가지는 채무 역시 주채무자와 청구법인 간의 계약내용에 따라서 결정된다.

(다) 청구법인은 여신거래기본약관에서 주채무자와 금전소비대차계약을 체결하면서 채무자에게 불리하지 않은 범위 내에서 충당순서를 달리 할 수 있다고 정하였으며 이에 따라 원금을 우선하여 변제하도록 약정하였다.

(라) 청구법인과 주채무자의 금전소비대차계약에서 일부 변제시 원금, 이자의 변제순서를 내용으로 하고 있다면 보증계약은 본계약의 내용에 대하여 발생하는 것이므로 보증채무에 따른 일부 변제시 원금, 이자 순으로 변제하기로 약정한 것으로 해석하여야 한다.

(마) 주채무자는 일부 변제시 청구법인과 원금, 이자 순으로 변제하는 것으로 계약하였는데 보증계약에서만 이자, 원금 순으로 약정하였다는 것은 주채무보다 불리하게 되는 결과를 초래하게 되어 보증채무가 주채무의 목적이나 형태보다 중한 때에는 주채무의 한도로 감축하는 보증채무의 부종성에 반하는 것이므로 변제충당순서를 주채무자의 그것과 동일하게 원금, 이자 순으로 보아야 한다.

(바)

「법인세법 시행규칙」제56조

은 「민법」의 법리를 그대로 가져온 것으로서 차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 일부만을 변제한 경우에는 그 이자를 먼저 변제한 것으로 보고 있으며, 「민법」에서도 당사자 간에 충당순서의 특별한 또는 묵시적 합의가 있는 경우에 비용, 이자, 원본의 순서와 다르게 볼 수 있는 것이므로(대법원 2002.5.10. 선고 2002다12871 판결 참조) 보증채무의 「민법」상 변제충당순서와 「법인세법 시행규칙」의 그것은 동일하게 보아야 한다.

(3) 합리적인 경제인이라면 청구법인의 채권이 대손처리됨에도 불구하고 신용보증기관으로부터 굳이 이자를 먼저 수령하는 것으로 보아 이자에 대한 세금까지 부담하는 것으로 하는 약정을 하지 않을 것이며, 청구법인도 회계처리시 쌍방간 묵시적 합의가 있음을 전제로 하여 원금부터 수령하는 것으로 인식하였다.

(4) 「민법」상 보증계약은 본계약의 범위 내에서만 가능하며, 변제충당순서는 본계약의 내용에 해당하고, 보증채무는 주채무자와 청구법인간 계약의 범위 내에서만 이루어질 수 있어 보증기관과 청구법인 사이에 달리 정하였다고 볼 특별한 사정이 없으므로 보증기관의 보증채무의 내용 역시 본계약과 동일하게 원금, 이자의 변제충당순서를 적용하여야 하므로 청구법인이 법리와 사실관계를 오인하여 과다하게 신고한 쟁점대위변제금을 교육세 과세표준에서 차감하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 신용보증기관의 신용보증약관은 청구법인에게 지급하여야 하는 보증채무의 범위에 관하여 규정하고 있을 뿐, 청구법인이 신용보증기관으로부터 지급받은 보증채무이행금의 충당 순서에 관하여 규정하고 있지 않으므로 「

법인세법 시행규칙」제56조

에서의 당사자간 특별한 약정에 따른 대출 회수금의 변제충당순서를 정한 것으로 볼 수 없다(조심 2011서718, 2012.11.22., 같은 뜻임).

(2) 신용보증약관은 채무자와 신용보증기관이 체결한 약관으로 청구법인은 약정체결자가 아니라 보증금의 수취인에 불과하므로 「법인세법」에서 규정하는 약정의 양 당사자인 채권자와 채무자에 해당되지 않는다.

(3) 은행여신거래기본약관 제13조 제1항은 “채무자가 변제하거나, 은행이 제10조에 의한 상계 또는 대리환급변제충당을 하는 경우에, 채무자의 채무 전액을 없애기에 부족한 때에는 비용, 이자, 원금의 순서로 충당하기로 합니다. 그러나 은행은 채무자에게 불리하지 않은 범위 내에서 충당순서를 달리할 수 있습니다.”라고 규정하고 있으나, 이를 대출계약의 당사자가 아니고 보증인에 불과한 신용보증기관에 대하여 적용된다고 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점대위변제금을 이자수익이 아닌 원금부터 충당된 것으로 보아 교육세 과세표준에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 교육세법

제5조 [과세표준과 세율] ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. (단서 생략)

1. 금융·보험업자의 수익금액 : 1천분의 5

(2) 법인세법

제73조 [원천징수] ① 다음 각 호의 금액(금융보험업을 하는 법인의 수입금액을 포함하되, 대통령령으로 정하는 금융회사 등에 지급되는 소득으로서 대통령령으로 정하는 것과 법인세가 부과되지 아니하거나 면제되는 소득 등 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)을 내국법인에 지급하는 자(이하 이 조에서 “원천징수의무자”라 한다)가 그 금액을 지급하는 경우에는 지급하는 금액에 100분의 14(괄호 생략)의 세율을 적용하여 계산한 금액에 상당하는 법인세를 원천징수하여 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.

1.

「소득세법」제127조

제1항 제1호의 이자소득금액

⑨ 제1항·제2항·제4항·제5항·제6항·제7항 및 제8항을 적용할 때 이자소득의 지급시기, 법인세의 원천징수대상소득의 범위 및 금액의 계산, 원천징수세액의 계산 및 납부와 원천징수의무자의 범위, 원천징수대상채권 등의 보유기간의 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 법인세법 시행규칙

제56조 [원천징수대상 이자소득금액의 계산] 법 제73조의 규정을 적용함에 있어서 차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 차입금과 그 차입금에 대한 이자에 해당하는 금액의 일부만을 변제한 경우에는 이자를 먼저 변제한 것으로 본다. 다만, 비영업대금의 이익의 경우에는

「소득세법 시행령」제51조

제7항의 규정을 준용한다.

(4) 민법

제428조 [보증채무의 내용] ① 보증인은 주채무자가 이행하지 아니하는 채무를 이행할 의무가 있다.

제429조 [보증채무의 범위] ① 보증채무는 주채무의 이자, 위약금, 손해배상 기타 주채무에 종속한 채무를 포함한다.

② 보증인은 그 보증채무에 관한 위약금 기타 손해배상액을 예정할 수 있다.

제430조 [목적, 형태상의 부종성] 보증인의 부담이 주채무의 목적이나 형태보다 중한 때에는 주채무의 한도로 감축한다.

제479조 [비용, 이자, 원본에 대한 변제충당의 순서] ① 채무자가 1개 또는 수개의 채무의 비용 및 이자를 지급할 경우에 변제자가 그 전부를 소멸하게 하지 못한 급여를 한 때에는 비용, 이자, 원본의 순서로 변제에 충당하여야 한다.

(5) 신용보증기금법

제1조 [목적] 이 법은 신용보증기금을 설립하여 담보능력이 미약한 기업의 채무를 보증하게 하여 기업의 자금융통을 원활히 하고, 신용정보의 효율적인 관리·운용을 통하여 건전한 신용질서를 확립함으로써 균형 있는 국민경제의 발전에 이바지함을 목적으로 한다.

제2조 [정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “기업”이란 사업을 하는 개인 및 법인과 이들의 단체를 말한다.

2. “신용보증”이란 기업이 부담하는 다음 각 목의 채무를 신용보증기금(이하 “기금”이라 한다)이 보증하는 것을 말한다.

가. 기업이 금융회사등으로부터 자금의 대출·급부 등을 받음으로써 금융회사등에 대하여 부담하는 금전채무

나. 기업의 채무를 금융회사등이 보증하는 경우에 그 보증채무의 이행으로 인한 구상(求償)에 응하여야 할 금전채무

다. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제119조에 따라 모집하는 기업의 사채

라. 그 밖에 기업의 채무 중 대통령령으로 정하는 금전채무

제29조 [보증채무의 이행] ① 채권자는 대통령령으로 정하는 사유가 발생하였을 때에는 기금에 대하여 그 보증채무의 이행을 청구할 수 있다.

② 기금은 제1항에 따라 보증채무의 이행청구를 받았을 때에는 주채무와 대통령령으로 정하는 종속채무를 이행하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 기업여신거래약정서에 따르면 채무자가 채무의 이행을 지체한 경우 아래 <표2>와 같이 지연배상금을 지급하여야 하는 것으로 나타난다.

OOO

(2) 신용보증기금이 제공하는 대출보증 등에 적용되는 신용보증약관 제18조 제1항에서는 보증채무의 이행범위인 원금과 이자의 대위변제 범위에 대하여 아래 <표3>과 같이 규정하고 있고 보증채무이행금의 충당순서에 대하여는 별도로 규정하고 있지 아니한 것으로 나타난다.

OOO

(3) 청구인이 심리자료로 제시한 은행여신거래기본약관에 따르면 채무자의 일부 변제시 충당지정에 관한 주요 내용은 아래 <표4>와 같다.

OOO

(4) 처분청은 경정청구 검토서에서 “

「법인세법 시행규칙」제56조

에서 차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 차입금과 그 이자에 상당하는 금액의 일부만을 변제한 경우에는 이자를 먼저 변제한 것으로 규정하고 있고, 청구법인과 신용보증기관 사이의 약관 등에 보증채무이행금의 충당순서에 관하여 별도로 정한 바가 없으므로 이자를 먼저 변제한 것으로 하여 교육세를 신고하여야 한다.”고 보아 경정청구를 거부한 것으로 나타난다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점대위변제금을 채무자와 청구법인 사이에 체결된 금전소비대차계약과 동일하게 원금, 이자의 순서로 충당하여야 한다고 주장하나, 신용보증약관 제18조에서는 보증기관이 청구법인에게 지급하여야 할 보증채무의 이행범위에 대하여 규정하고 있을 뿐 청구법인이 보증기관으로부터 지급받은 보증채무이행금의 충당순서에 관하여 규정하고 있지 아니한 점, 은행여신거래에 대한 대출거래약정 내용이 대출계약의 당사자가 아닌 보증인에 불과한 보증기관에도 적용된다고 보기 어려운 점 등에 비추어

「법인세법 시행규칙」제56조

에 따른 쟁점대위변제금의 충당순서에 관한 특별한 약정이 없다고 보아 교육세의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2014서811, 2016.7.19. 같은 뜻임).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.