조심 2016서0904 (2016.06.21)

OOO세무서장이 2015.12.8. 청구법인에게 한 2011년～2014년 귀속 OOO의 각 소득금액변동통지 처분은 이를 취소하고, 나머지 청구는 각하한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1999.8.12.부터 현재까지 OOO로 252(OOO동)를 본점소재지로 하여 유류 도.소매업 등을 영위하는 법인사업자이다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2015.6.3.～2015.9.1. 기간 동안 청구법인에 대하여 통합조사를 실시한 결과, 2011～2014사업연도의 장부상 매출채권과 실 매출채권과의 차액 OOO원이며, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 가공매출채권으로 보아 해당 사업연도의 각 익금에 산입(대표자 상여)하고 동 금액을 손금에 산입(△유보)하는 한편, 2011∼2014사업연도 장부상 기말재고자산과 실 기말재고자산과의 평가차액에 대하여 각 사업연도에 과다 계상된 기말재고자산 평가액을 손금에 산입(△유보)하고 다음연도 기초재고자산액을 익금에 산입(유보)하는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2015.12.8. 청구법인에게 법인세 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원을 각 경정.고지OOO하고, OOO원을 대표자(문OOO)에게 상여로 소득처분하는 소득금액변동통지를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.2.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청은 재고자산 평가차이에 대하여 2011사업연도부터 법인세를 경정.고지하였으나 재고자산 평가차이는 그 이전 사업연도부터 있었던 것으로서 2010사업연도는 조사대상기간이 아니라 하더라도

「국세기본법」제26조의2

제1항 제3호에 따라 국세부과제척기간 내이므로 2010사업연도 법인세를 경정(손금산입)하여야 한다.

＜표1＞ 연도별 재고현황

(2) 쟁점금액(장부상 매출채권과 실 기말매출채권과의 차이)을 가공매출채권으로 보아 대표자 상여처분한 것은 부당하고, 쟁점금액을 대표자 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 과세하는 것이 타당하다.

(가) 청구법인은 1999년 설립된 이후 계속하여 물류회사의 운송차량에 경유를 공급하는 석유류 도매업과 주유소를 운영하여 왔고, 다른 사업을 영위한 적이 없으므로 매년 회계내용은 동일한 패턴으로 변화가 없었으며, 청구법인의 매출채권은 외상매출금과 카드미수금으로 되어 있는바 매출시점의 회계분개는 외상매출금(카드미수금)/매출로 계상되며 대금회수시의 회계분개는 보통예금/외상매출금(카드미수금)으로 계상된다.

(나) 청구법인은 설립이후 세무사에게 기장을 의뢰하여 왔고, 증빙이 없는 자금지출(거래처 개발을 위한 영업비성 지출, 대표자의 일시적 자금지출 등)에 대하여 장부상 지출처리를 제대로 하지 못하여 결산시 실제 현금시재와 차이가 발생하여 17년간 누적되어 온 금액이 상당하였다. 현금부족분(차이금액)은 대여금 등 가지급금으로 계상하여야 하나 회사의 대외신용도 문제 등으로 인하여 이를 정상적인 회계처리(가지급금 계상)를 하지 못하였으며, 현금부족분을 매출채권 회수시 보통예금/외상매출금(카드미수금)의 회계분개를 하여야 하나 일부는 보통예금/현금으로 회계분개를 하여 가지급금계정이 나타나는 대신 외상매출금(카드미수금)에 가지급금 만큼 더하여 표기하게 된 것이다. 이런 회계처리가 적정하였다고 주장하는 것은 아니며 매출채권 차이금액을 전액 대표자에 대한 상여로 소득처분하는 것은 부당하고 이를 대표자에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 과세하여야 한다.

(다)「법인세법 기본통칙」67-106…12(가공자산의 익금산입 및 소득처분)은 가공자산을 계상하고 있는 경우 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공자산으로 보지 아니하고 이를 OOO에 대한 가지급금으로 본다고 하고 있고, 상여처분은 기본적으로 채권으로 계상하지 아니하고 사외유출되었을 경우를 말하는 것인바, 청구법인은 쟁점금액을 매출채권으로 계상한 상태이고 사외유출로 상여처분함으로써 법인의 채권을 소멸시켜 버리는 결과가 되는데 법인의 채권을 세무조사로 소멸시킬 수는 없는 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 2010사업연도 재고자산 평가차액에 대하여도 법인세를 경정하여야 하는지 여부에 대하여

(가)

「국세기본법」제81조의9

제1항은 “세무공무원은 구체적인 세금탈루혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령이 정하는 경우를 제외하고는 조사진행 중에 세무조사의 범위를 확대할 수 없다”고 규정하고 있고, 같은 법 제45조의2 제1항에서 “과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다”고 규정하고 있는바,

(나) 조사청의 조사대상기간은 2011～2014사업연도로 한정되어 있으므로 조사대상기간이 아닌 2010사업연도 법인세는 납세지 관할세무서장에게 경정청구할 사항일 뿐 불복청구의 대상이 아니므로 2010사업연도 재고자산 평가차이를 경정해 달라는 청구주장은 타당하지 아니하다.

(2) 쟁점금액을 대표자 상여로 소득처분할 것이 아니라 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여야 한다는 청구주장에 대하여

(가) 청구법인의 매출채권 발생내역을 보면 매출대금의 대부분을 신용카드 결제로 매년 10월∼12월 카드 결제분이 카드미수금으로 발생하고 운송회사의 거래카드 결제분은 익월 월합계 금액이 외상매출금으로 발생하고 있으며, 청구법인은 대표이사나 관계인 계좌로 인출시 현금시재로 기장하였다가 예금통장에 대금 회수시 보통예금/현금으로 기재하는데, 연말 미회수액이 있는 경우 현금출납장에서 외상매출금(카드미수금)/현금으로 기장하는 방법으로 매출채권을 과다계상하여 온 것이다. 이런 방법으로 청구법인의 대표이사 문OOO은 2011년～2014사업연도에 쟁점금액을 무단유출하고 이를 가지급금이나 대표이사 대여금으로 계상하지 아니하고 매출채권으로 과다 계상하였다. 따라서, 쟁점금액은 모두 가공매출채권으로서 인출액은 사업목적으로 인출된 것도 아니며 금전소비대차계약서 등을 제출하지 못하므로 이를 가지급금으로 볼 수 없다.

(나) 심판청구시 청구법인이 제출한 가지급금 원장은 과세전적부심사청구시 제출했던 내용과 다르고, 해당 가지급금 원장은 현금출납장의 고액거래분 중 대표이사와 관련인의 계좌에 입금된 금액을 매출채권계정에서 연도말 기준으로 재분류하여 작성한 것이다. 가지급금 계정내용이 실제 현금흐름과 일치하지 않는 이유는 청구법인이 조사청에서 확인한 매년말의 가공매출채권을 연말잔액으로 고정하고 중간의 기록을 맞추는 과정에서 일부 기록을 누락하거나 일정금액을 가공으로 추가하는 등 서류를 임의로 작성하였기 때문인 것으로 보인다.

(다) 청구법인은 가지급금 잔액을 대차대조표에 가지급금이나 대여금으로 신고한 사실이 없고, 과다 계상된 매출채권명세상의 채무자를 사실과 다르게 거래처에 대한 채권으로 만든 것으로 보인다.

1) 가수금 원장은 매년 기장되었으나 초과 상환한 금액이 없고, 실제 카드미수금인 매출채권을 연도별 200∼300개 거래처 명의의 미수채권으로 분할하여 대표자의 무단인출액을 은폐하였는바, 이는 자금인출시 회수를 전제로 하지 아니한 것일 뿐 아니라 과세관청이나 청구법인의 이해관련인을 속이기 위한 것으로 보인다.

2) 청구법인은 2011년～2014사업연도 중 자금을 무단인출하여 매출채권을 가공 계상하였을 뿐 인출 자금을 회수하여 가공매출채권액을 줄인 사례는 없고, 쟁점금액에 대하여 자금회수를 위한 어떤 조치나 대표자의 재산에 대한 저당권 설정 등 회수노력도 없었다.

(라) 위와 같이 청구법인 대표이사 문OOO은 자금부문만 전임하면서 특별한 사정없이 사업과 무관하게 자금을 계속하여 무단인출하고, 해당 자금을 대표자에 대한 대여금이나 가지급금으로 계상하지 아니하고 이를 숨기기 위하여 가공매출채권으로 계상하였으며, 조사종결일 현재까지 채권회수 조치도 취하지 아니하는 등 당초부터 회수를 전제로 자금을 인출한 것이 아닌 것으로 보이는바, 처분청이 쟁점금액을 사외유출된 것으로 보아 대표자(문OOO)에게 상여처분한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 2010사업연도의 재고자산 평가차액에 대하여 법인세를 경정하여야 한다는 청구주장의 당부

② 쟁점금액을 대표자 상여처분이 아닌 가지급금으로 보아 과세하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법(2011.7.25. 법률 제10907호로 개정되기 전의 것) 제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

제67조(소득 처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령(2012.1.25. 대통령령 제23527호로 개정되기 전의 것) 제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.

가. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)

나. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. (단서 생략)

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

(3) 법인세법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제266호로 개정되기 전의 것) 제6조의2(가지급금의 익금산입 배제 사유) 영 제11조 제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 "채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우

2. 특수관계자가 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계자의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우

(4) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 조사종결보고서(2015년 9월)의 주요내용은 다음과 같다.

1) 청구법인은 OOO 등 물류 운송업체에 유류를 공급하는 사업을 영위하는 법인으로 주주는 대표이사 문OOO(28%), 김OOO(27%), 이OOO(45%)이고, 대표이사 문OOO은 실질 대주주인 조OOO의 자로 실제 법인의 자금관리 업무를 전담하고 있음이 확인된다.

2) 조사적출내용

3) 조사내용

가) 매출.매입 조사결과 : 청구법인의 매출은 98%가 신용카드 판매이고 일부 신용카드 미구비자와 구매카드 결제자의 경우 세금계산서를 발행하고 있고, 화물복지카드는 국가로부터 유가보조금을 수령하기 위한 방법으로 화물운송업자들은 모두 발급받은 카드로 신용카드 과소결제에 의한 매출누락은 발생할 여지가 없으며, 매입처는 모두 OOO지사에서 구매하여 가공매입 혐의가 없는 것으로 확인된다(신고적정).

나) 외상매출금(신용카드 미수금 포함) 과다계상 : 법인장부와 실 매출채권을 검토한 결과 아래 ＜표2＞와 같이 매출채권을 과다계상하여 그 차액(쟁점금액)은 사외유출 하였음을 확인하고, 법인의 계정과목 중 가수금 계정은 있으나 가지급금 계정은 없으며, 현금인출시 회수를 전제로 인출하지 아니하였을 뿐더러 2011년 이후 계속해서 인출만 발생하고 있으므로 해당 연도의 자금담당이자 대표이사인 문OOO에게 상여로 소득처분하였다.

＜표2＞ 장부상 매출채권과 실 매출채권 차이

다) 재고자산 평가 증감 : 청구법인의 2009년 이후 장부상 재고자산과 실 재고와의 차이는 아래 ＜표3＞과 같고, 재고차이의 원인은 개업일 이후의 누적된 것으로 매출원가를 과소계상하여 회계장부상 이익을 내기 위함이었다.

＜표3＞ 재고자산 평가차이

(나) 청구법인은 외상매출금 및 카드미수금이 법인계좌로 입금되면 외상매출금계정에서 차감하는 분개로 회계처리를 하여야 함에도 이를 이행하지 아니하여 외상매출금이나 카드미수금 채권계정이 과다계상된 것이라고 주장하며 다음과 같이 외상매출금과 카드미수금 관련 전표(샘플)를 제출하였다.

(다) 조사 당시 및 심판청구시 청구법인은 쟁점금액이 대표이사(문OOO)에 대한 가지급금임에도 가지급금 계정을 설정하지 아니하고 외상매출금과 카드미수금 등 매출채권계정으로 통합하여 사용하였으므로 이를 가지급금으로 보아 과세하여야 한다고 주장하면서 2011∼2014사업연도 대표이사에 대한 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서, 업무무관부동산등에 관련한 차입금이자조정명세서’를 각 제출하였는바, 처분청은 사후 임의작성한 것으로 신뢰하기 어렵다는 의견이고, 청구법인은 과세전적부심사청구시 보다 심판청구시 제출분이 가지급금 적수가 더 증가하는 등 실제 사실을 반영한 자료라고 주장하였다.

＜표4＞ 가지급금 등의 인정이자 조정명세 비교

(라) 위 청구법인이 제출한 가지급금 인정이자 조정명세서 등에 따른 가지급금 적수계산 및 조사청이 청구법인의 계좌거래내역에 의해 확인한 내용은 다음과 같다.

＜표5＞ 가지급금 적수계산 및 금융거래내역

(마) 청구법인은 대표이사에 대한 가지급금을 계상하지 아니하여 가지급금 계정원장은 없고, 2011～2014사업연도 가수금 계정원장, 해당일자의 현금출납장 사본 및 법인계좌의 2011년 거래내역 일부를 제출한바, 그 내용은 다음과 같다.

＜표6＞ 가수금 내역

(바) 청구법인은 심리일 현재까지 2010사업연도 법인세에 대한 경정청구를 제기한 사실이 없다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대,

「국세기본법」제45조의2

제1항은 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있고, 제2항에서는 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다고 규정하면서 그 제4호에서 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때라고 규정하고 있는바, 2010사업연도 법인세 감액경정 여부는 납세자가 납세지 관할 세무서장에게 경정청구하고 경정청구가 거부되는 경우 거부처분에 대해 심판청구를 제기하여야 함에도 청구법인이 2010사업연도 법인세에 대한 경정청구의 제기 없이 심판청구를 제기한 이 건의 경우는 불복대상인 처분이 존재하지 아니하여 부적법한 심판청구로 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 대부분 카드결제로 거래되어 매출.매입대금은 법인계좌로 입금되고, 가공세금계산서의 수취나 발행한 사실이 전혀 없어 매입.매출신고는 모두 적정한 것으로 조사된 점, 일반적으로 법인이 결산서를 작성함에 있어 현금출납부상 잔액과 현재시재액이 일치하지 아니할 경우 가지급금과 가수금계정을 이용하여 회계처리 하는 것이나, 청구법인은 가지급금계정이 없어 이를 가지급금으로 회계처리하지 아니하였으나 대표이사에 대하여 법인자금의 대여 및 회수나 가수금이 빈번히 발생하고 있음이 법인계좌거래내역, 가수금 계정원장 등에 의해 확인되는 점, 「법인세법 기본통칙」(67-106…12)은 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공자산으로 보지 아니하고 가지급금으로 보도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점금액을 사외로 유출시켰다기보다는 법인장부상 대표이사에 대한 가지급금 등으로 처리하여야 할 것을 외상매출금계정으로 회계처리한 것으로 보이는바(조심 2011중3368, 2012.2.28., 같은 뜻임), 쟁점금액에 대한 인정이자를 계산하여 과세하는 것은 별론으로 하더라도 사외유출액이 대표이사에게 귀속된 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나, 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

, 제65조 제1항 제1호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.