조심 2020인1224 (2020.08.25)

심판청구를 기각한다.

심판청구를

1. 처분개요

가. 청구인들은 아래 ＜표1＞과 같이 신축.취득한 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 취득일로부터 5년 이내에 양도하고, 양도소득세 신고시 쟁점건물 취득가액을 환산가액으로 계산하면서 「소득세법」(2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 것) 제114조의2 제1항(이하 “쟁점규정”이라 한다)에 따라 환산취득가액의 100분의 5에 해당하는 가산세를 결정세액에 더하여 양도소득세를 신고하였다.

OOO

나. 이후, 청구인들은 쟁점건물을 쟁점규정이 신설되기 전에 취득하였으므로, 쟁점건물 양도에 관하여 쟁점규정을 적용하여 가산세를 부과하는 것은 소급과세금지 원칙 등에 위반한다고 보아 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 아래 ＜표2＞와 같이 이를 거부하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 아래 ＜표2＞와 같이 심판청구를 제기하였다.

OOO

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 장부 및 증거서류의 비치.보관의무가 없는 청구인들에게 쟁점규정에 따른 가산세를 부과한 것은

「국세기본법」제3조

제1항, 제47조 제1항에 반할 뿐 아니라, 소급과세금지의 원칙, 과잉금지의 원칙, 평등의 원칙 등에 반한다.

(가) 가산세는

「국세기본법」제47조

에 따라 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 부과되는 것인바, 청구인들은 세법에서 규정한 의무를 위반한 사실이 없으므로 이 건 경정청구 거부처분은 부당하다.

1)

「국세기본법」제3조

를 보면, “이 법은 세법에 우선하여 적용한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제47조 제1항은 “정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다”고 규정하고 있다. 또한 국세기본법 기본통칙 47-0에 의하면, “가산세란 세법에 규정하는 의무를 태만함으로써 이 법 또는 각 세법이 규정하는 바에 따라 본세에 가산하여 부과하는 것을 말한다”고 기술하고 있다.

2) 대법원 판례에서도 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고.납부 등의 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재”라고 판시하여(대법원 1997.5.16. 선고 95누14602 판결), 반드시 의무위반이 있어야 가산세를 부과할 수 있다는 입장이다.

3)

「소득세법」제97조

제1항 제1호에 의하면, 거주자의 양도차익을 계산할 때 실지거래가액을 확인할 수 있을 때에는 실지거래가액을 취득가액으로 하고 실지취득가액을 확인할 수 없는 경우에는 환산가액을 취득가액으로 할 수 있도록 규정하고 있다. 그런데, 2017.12.19. 법률 제15225호로 신설된 쟁점규정은 신축건물을 취득일로부터 5년 이내에 양도하는 경우로서

「소득세법」제97조

제1항 제1호 나목에 따른 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우 해당건물 환산가액의 100분의 5에 해당하는 금액을 가산세로 더하도록 규정하고 있다.

즉, 쟁점규정은 신축건물의 실지취득가액을 확인할 수 없어 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우를 가산세 부과대상으로 한다는 가산세 규정을 신설하면서 거주자가 건물을 신축하는 경우

「소득세법」제97조

제1항 제1호 가목에서 규정한 자산취득에 든 실지거래가액을 확인할 수 있는 의무, 즉 신축건물 취득에 든 실지거래가액 확인에 필요한 장부 및 증명 서류의 비치.기록의무를 명시하지 않았다.

4) 청구인들은 쟁점건물 신축과 관련하여 세법상의 의무를 위반한 사실 없이, 다만

「소득세법」제97조

제1항 제1호 나목에 따라 적법하게 환산가액을 그 취득가액으로 하여 양도소득세를 신고.납부하였다.

따라서, 세법에서 정한 어떠한 의무를 위반한 사실이 없는 청구인들에게 쟁점규정에 따라 가산세를 부과(가산)하는 것은

「국세기본법」제3조

제1항, 제47조 제1항을 위반한 부당한 처분에 해당한다.

(나) 쟁점건물에 대하여 환산가액을 적용하여야 하는 상황(행위)은 쟁점건물 취득시기에 이미 종료되었으므로, 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의하여 가산세를 과세하는 것은 진정소급입법에 따른 과세에 해당하여,

「국세기본법」제18조

의 소급과세금지 규정에 위반된다.

1) 건물을 매입하는 경우 매매계약서 금액이 취득가액이 될 것이고, 건물을 신축하는 경우 타인에게 도급을 주는 경우에는 도급계약서의 금액이 취득가액이 될 것이다. 그러나, 직접 신축할 경우에는 원칙적으로 세금계산서를 수취하고 임금대장을 작성한 후 복식부기원리로 장부를 작성하여 기업회계기준에 따른 공사원가명세서까지 작성되어야 비로소 실제 취득가액을 알 수 있다. 즉, 쟁점규정에서 가산세 가산대상으로 삼고 있는 신축취득의 경우 실지취득가액을 파악하려면

「소득세법」제160조

에 따라 소득금액을 계산할 수 있도록 증명서류를 갖춰놓고 그 사업에 관한 거래사실이 객관적으로 파악될 수 있도록 복식부기에 따라 장부에 기록.관리한 후 기업회계기준에 의한 공사원가명세서가 작성되어야 비로소 가능하다.

또한, 공사원가는 크게 공사재료비, 인건비 및 기타경비 등으로 구성되며 건축 재료비와 기타경비에 관한 증명서류인 세금계산서는

「부가가치세법」제15조

및 제34조 규정에 따라 재화의 인도시기 즉, 쟁점건물 취득일(준공일)까지 수취하여야 하고, 인건비 지출에 관한 임금대장도 작성이 되어야 공사원가 즉 실지취득가액을 알 수 있다.

2) 청구인들처럼 쟁점건물 취득일(준공일)까지 중요공사원가인 재료비 등에 관한 세금계산서를 수취하지 못하였거나 임금대장을 작성하지 않았다면 양도시기에 상관없이 실지취득가액을 알 수 있는 방법이 없다. 결국, 취득가액을 실지거래가액으로 할 것인지 아니면 환산가액으로 할 것인지 여부는 양도시기가 아닌 취득시기에 이미 결정된다 할 것이다.

3)

「소득세법」제97조

제1항 제1호에 의하면, 거주자의 양도차익을 계산할 때 실지거래가액을 확인할 수 있을 때에는 실지거래가액을 취득가액으로 하고 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 환산가액으로 취득금액을 계산할 수 있도록 허용하고 있다. 쟁점건물의 신축행위는 소규모 건축행위인지라 증빙서류나 장부를 시간과 비용을 들여 작성할 필요를 느끼지 못하여, 장부 없이 신축한 것으로, 환산가액을 취득가액으로 할 수 밖에 없는 행위는 취득(준공)일에 이미 완성되었다.

4) 그런데 2017.12.19. 법률 제15225호로 신설되고, 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의하면, 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우 환산가액의 100분의 5에 해당하는 금액을 환산가액 적용에 따른 가산세(이하 “기장불성실 등 가산세”라 한다)로 가산하도록 하면서 가산세 납부의무 성립요건이 취득가액을 환산가액으로 하는 행위임을 명시하면서 환산가액적용에 따른 가산세는 양도소득세 산출세액이 없는 경우에도 적용하도록 하여 본세인 양도소득세 부과처분과는 별개의 과세처분임을 밝히고 있다.

5) 헌법재판소는 “소급입법은 신법이 이미 종료된 사실관계에 작용하는지 아니면 현재 진행중인 사실관계에 작용하는지에 따라 ‘진정소급입법’과 ‘부진정소급입법’으로 구분되고, 전자는 헌법적으로 허용되지 않는 것이 원칙이며 특단의 사정이 있는 경우에만 예외적으로 허용될 수 있는 반면, 후자는 원칙적으로 허용되지만 소급효를 요구하는 공익상의 사유와 신뢰보호의 요청 사이의 교량과정에서 신뢰보호의 관점이 입법자의 형성권에 제한을 가하게 된다”고 결정하였다(헌법재판소 2008.5.29.자 2006헌바99 결정 참조).

6) 따라서, 본세인 양도소득에 대한 납세의무와 달리 쟁점규정에서 가산세 가산대상으로 삼고 있는 환산가액을 그 취득가액으로 하는 행위는 쟁점건물 취득일에 이미 종료되었다고 할 것이므로, 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의하여 과세하는 것은 진정소급과세 금지규정에 위배되고, 취득 당시 환산가액을 그 취득가액으로 하여도 가산세 등 아무런 불이익이 없음을 믿고 쟁점건물을 신축한 청구인들의 법적 안정성과 신뢰이익을 크게 훼손하는 것이다.

(다) 이 건 경정청구 거부처분 및 쟁점규정은 과잉금지원칙에 위배되어 부당하다.

1) 정부는 2017.12.19. 법률 제15225호로 쟁점규정을 신설하면서 입법취지를 “환산취득가액 적용을 통한 세부담회피를 방지하기 위하여 개정한다”라고 밝히고 있다.

2) 환산취득가액제도는 2002.12.18. 법률 제6781호에 의하여 신설되었는데, 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에도 정부의 과세권을 포기할 수 없어 도입된 것으로 지금까지 16년간 유지.지속되어온 제도이다.

3)

「소득세법」제99조

제1항 제1호에서 기준시가를 산정함에 있어 “건물의 경우 건물의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 고시하는 가액으로 한다”고 규정하고 있으므로, 결국 양도차익의 크기는 취득가액을 실지거래가액으로 선택하는지 아니면 환산취득가액으로 선택하는지에 달려 있는 것이 아니라 국세청장이 산정하여 고시하는 기준시가에 달려있다.

따라서, 쟁점규정에 따라 가산세 가산대상으로 삼고 있는 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우를 실지취득가액의 경우와 비교하여 조세를 포탈하고 국고를 감소시킨다고 단정할 근거는 없다.

4) 헌법재판소는 “어떤 법률의 입법목적이 정당하고 그 목적을 달성하기 위하여 국민에게 의무를 부과하고 그 불이행에 대하여 제재를 가하는 것이 적합하다고 하더라도 입법자가 그러한 수단을 선택하지 아니하고도 그 목적을 실현할 수 있음에도 불구하고 국민에게 의무를 부과하고 그 의무를 강제하기 위하여 그 불이행에 대해 제재를 가한다면 이는 과잉금지원칙의 한 요소인 최소침해성 원칙에 위배된다”는 입장이다(헌법재판소 2006.6.29.자 2002헌바80 결정 참조).

5) 가산세를 산정하는 기준은 크게 산출세액을 기준으로 하는 방법과 거래금액을 기준으로 하는 방법이 있는데, 거래금액을 기준으로 하는 가산세 규정 중 가장 대표적이고 최고의 세율에 해당하는 가산세는

「부가가치세법」제60조

제2항 제2호에 규정한 “세금계산서미발행가산세”와

「소득세법」제81조

제3항 제4호 가목에 규정된 “계산서미발행가산세”로, 각각 공급가액의 2%를 부과하도록 규정하고 있다.

한편,

「소득세법」제81조

제8항의 “무기장가산세”의 경우 가산세율은 산출세액의 20%이고,

「소득세법」제115조

의 “기장불성실 가산세”의 경우 산출세액의 10%이다.

결국, 「부가가치세법」상 핵심적인 납세협력의무라 할 수 있는 세금계산서 발급의무를 위반한 경우에도 가산세율이 거래금액의 2%에 불과한데, 쟁점규정은 거래금액의 5%를 가산하도록 규정하고 있는 것은 과잉금지원칙에 반하여 납세자의 재산권을 침해하는 것이어서, 이에 근거한 이 건 경정청구 거부처분 역시 부당하다.

설령 환산취득가액제도가 조세회피의 여지가 있다고 하더라도 국세청장이 환산취득가액 산정에 기초가 되는 기준시가를 합리적으로 고시함으로써 조세회피의 여지를 차단할 수단을 가지고 있음에도 온전히 그 책임을 납세자에게 전가하여 행정벌인 가산세를 부과하여 제재를 가하는 것은 과잉금지원칙에 반하여 부당하다.

(라) 쟁점규정에서 거주자가 신축한 건물에 대하여만 가산세 부과대상으로 삼고 있는 것은 평등의 원칙에 반한다.

쟁점규정에서는 거주자가 신축한 건물을 가산세 부과대상으로 하고 있고, 토지와 거주자가 매입한 건물의 경우 가산세 부과대상으로 하고 있지 아니한데, 만약 환산취득가액이 조세회피가능성이 있다면, 토지와 거주자가 매입한 건물의 경우에는 실지취득가액을 확인할 수 있는 매매계약서가 있으므로 조세회피가능성이 훨씬 높다 할 것이다. 따라서 쟁점규정이 환산취득가액이 허용된 모든 토지와 건물 중에서 조세회피가능성이 높은 토지와 거주자가 매입한 건물을 제외하고 오히려 조세회피가능성이 낮은 거주가가 신축한 건물에 대해서만 세법상 달리 취급하여 가산세를 부과하는 것은 형평성에 어긋난다.

(2) 청구인들에게는 가산세 감면의 정당한 사유가 인정되므로, 이 건 경정청구 거부처분은 부당하다.

(가)

「국세기본법」제48조

제1항은 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 대한 정당한 사유가 있을 때에는 해당 가산세를 감면한다고 규정하고 있고, 대법원 역시 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 납세자의 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다는 입장이다(대법원 2003.1.10. 선고 2001두7886 판결 참조).

(나) 청구인들은 쟁점건물을 양도한 후 납세의무를 이행함에 있어 앞서 본 바와 같이 세법에 따른 의무를 다하지 않거나 해태한 적이 없다. 청구인들이 쟁점건물을 신축할 당시에는 장부나 증거서류의 비치.보관의무가 없었을 뿐 아니라 환산가액을 취득가액으로 하는 것을 허용하면서도 이를 쟁점규정에 따른 가산세 부과대상으로 규정하지도 아니하였으므로 장부나 증거서류를 비치.보관하지 아니하였고, 이후 쟁점건물을 양도한 후 납세의무를 이행함에 있어 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고할 수 밖에 없었으므로 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다 할 것이다. 따라서 쟁점규정에 따른 가산세 부과가 유효하다 하더라도 해당 가산세를

「국세기본법」제48조

제1항에 따라 전액 면제하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청은 쟁점규정에 따라 가산세를 적법하게 부과하였다.

(가) 청구인들은 세법에서 정한 의무를 위반한 적이 없으므로 가산세를 부과하는 것이 잘못이라고 주장하나, 처분청은 청구인들이 쟁점건물의 취득일로부터 5년 이내에 이를 양도하고 그 취득가액을 환산가액으로 한 데 대하여 쟁점규정을 적용하여 가산세를 부과하였다.

「소득세법」제97조

제1항은 취득가액에 대하여 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 환산가액을 적용한다고 하여 실지거래가액이 취득가액 산정의 원칙임을 규정하고 있으므로 납세자로서는 양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융자료 등의 자료를 구비하여야 할 의무가 있고, 이러한 증빙자료를 갖추지 않거나 그 자료가 있음에도 환산가액을 적용하는 것은 납세자의 선택에 따른 것이라 할 것이다. 따라서 쟁점규정에 따른 가산세의 부과는 납세자의 자의에 따라 산출되는 세액이 달라짐으로써 조세부담을 회피하는 것을 방지하기 위한 정책적 목적에서 비롯된 것으로서 정당하다.

(나)

「국세기본법」제21조

,

「소득세법」제94조

제1항 제1호 등에 따르면, 양도소득세 납세의무의 성립시기는 과세표준이 되는 금액이 발생한 날, 즉 자산의 양도일이 속하는 달의 말일이라고 할 것인데, 청구인들은 2018.1.1. 이후 양도소득세 과세요건인 ‘쟁점건물의 양도’ 행위를 하였음이 분명하므로, 그 양도일이 속하는 달의 말일에 쟁점건물의 양도로 인한 양도소득세 납세의무가 성립하였다 할 것이다. 그리고 쟁점규정의 경우, 그 부칙에 따르면 2018.1.1. 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용하는 것이라고 규정되어 있으므로, 결국 쟁점건물을 2018.1.1. 이후 양도한 데 대하여 쟁점규정을 적용한 것은 잘못이 없다.

게다가 취득가액을 실지거래가액으로 할지 또는 환산가액으로 선택할지 여부는 모두 ‘양도’라는 법률행위인 과세요건사실의 발생을 전제로 하는 것이라는 점에서, 과세요건사실이 발생하기도 전의 불확실한 시점을 기준으로 관계법령을 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

또한 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우에 그 효력이 발생하기 전에 종결된 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것을 의미하고(대법원 2004.3.26. 선고 2007두10790 판결, 같은 뜻임), 법률불소급의 원칙은 그 법률의 효력발생 전에 완성된 요건사실에 대하여 당해 법률을 적용할 수 없다는 의미일 뿐 계속 중인 사실이나 그 이후에 발생할 요건사실에 대한 법률적용까지 제한하는 것은 아닌데(대법원 2007.10.11. 선고 2005두5390 판결, 같은 뜻임), 이 건의 경우 개정된 쟁점규정이 시행되어 그 효력이 발생한 후 쟁점건물의 양도라는 과세요건사실이 발생하였고, 처분청은 청구인들의 쟁점건물 양도행위 및 그에 따른 양도차익이 발생한 시점에 이미 시행되어 효력이 발생한 법률을 적용하여 이 건 처분을 한 것으로서 소급과세금지의 원칙에 반하는 것이 아니다.

(다) 한편, 청구인들은 환산가액을 취득가액으로 한 데 대하여 취득가액의 100분의 5에 달하는 가산세를 부과하는 것은 재산권을 침해할 뿐 아니라 과잉금지의 원칙에도 위배된다고 주장하나, 오늘날 입법자는 조세 부과를 통하여 재정수입 확보라는 목적 이외에 국민 경제적, 재정 정책적, 사회 정책적 목적달성을 위하여 여러 가지 관점을 고려할 수 있기 때문에 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권과 재량이 부여되어 있다(헌법재판소 1996.8.29. 선고 92헌바46 결정, 헌법재판소 2015.4.30. 선고 2011헌바269 결정, 같은 뜻임).

쟁점규정은 취득가액을 환산가액으로 적용하여 조세부담을 회피하는 것을 방지하고자 도입된 것으로서 가산세 부과는 그와 같은 정당한 목적을 달성하기 위한 합리적인 수단에 해당하고, 환산가액의 경우 건물의 취득시기가 오래되어 실지거래가액을 확인할 수 없는 예외적인 경우에 한해 적용되는 것이 타당한데, 쟁점규정의 경우 신축건물 취득 후 5년 이내라는 한도를 정해두고 그 기간 내에 양도하는 경우에 한하여 해당 건물 환산가액의 5%에 해당하는 금액을 양도소득 결정세액에 더한다고 규정하고 있을 뿐이고, 이는 신축건물의 취득 후 5년 이내라는 비교적 짧은 기간임에도 불구하고 실지거래가액을 확인할 수 있는 장부 등 자료를 갖추지 못하거나 또는 자의적으로 환산가액을 선택한 납세자에 한하여 적용되는 것이라는 점에서 쟁점규정이 침해의 최소성이나 법익의 균형성을 위반하였다고 볼 수도 없다.

(2) 이 건 경정청구 거부처분은 쟁점규정에 따라 이루어진 것으로 적법하고 정당한 것이고, 소급과세금지원칙과 과잉금지원칙에도 위배되지 아니하므로 가산세 감면의 정당한 사유가 인정될 여지가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점규정에 따른 가산세가 의무위반을 전제로 하는

「국세기본법」제47조

를 위반한 위법.부당한 것이고, 소급과세의 원칙, 과잉금지의 원칙, 평등의 원칙 등에 반한다는 청구주장의 당부

② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. "가산세"(加算稅)란 이 법 및 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다.

제3조(세법 등과의 관계) ① 이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다.

제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법이 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다.

② 제1항에 따른 국세를 납부할 의무의 성립시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 소득세ㆍ법인세 : 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때를 말한다.

11. 가산세 : 다음 각 목의 구분에 따른 시기. 다만, 나목과 다목의 경우 제39조를 적용할 때에는 이 법 및 세법에 따른 납부기한(이하 "법정납부기한"이라 한다)이 경과하는 때로 한다.

마. 그 밖의 가산세 : 가산할 국세의 납세의무가 성립하는 때

③ 다음 각 호의 국세를 납부할 의무의 성립시기는 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세 : 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때

2. 납세조합이 징수하는 소득세 또는 예정신고납부하는 소득세 : 과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일

제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.

② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.

③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

제85조의3(장부 등의 비치와 보존) ① 납세자는 각 세법에서 규정하는 바에 따라 모든 거래에 관한 장부 및 증거서류를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 한다.

② 제1항에 따른 장부 및 증거서류는 그 거래사실이 속하는 과세기간에 대한 해당 국세의 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 한다. 다만, 제26조의2 제1항 제5호에 해당하는 경우에는 같은 호에 규정한 날까지 보존하여야 한다.

③ 납세자는 제1항에 따른 장부와 증거서류의 전부 또는 일부를 전산조직을 이용하여 작성할 수 있다. 이 경우 그 처리과정 등을 대통령령으로 정하는 기준에 따라 자기테이프, 디스켓 또는 그 밖의 정보보존 장치에 보존하여야 한다.

④ 제1항을 적용하는 경우 「전자문서 및 전자거래

기본법」 제5조

제2항에 따른 전자화문서로 변환하여 같은 법 제31조의2에 따른 공인전자문서센터에 보관한 경우에는 제1항에 따라 장부 및 증거서류를 갖춘 것으로 본다. 다만, 계약서 등 위조ㆍ변조하기 쉬운 장부 및 증거서류로서 대통령령으로 정하는 것은 그러하지 아니하다.

(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것)

제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액(괄호 안 생략). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액

나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

제99조(기준시가의 산정) ① 제100조 및 제114조 제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.

1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물

가. 토지

「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 경우에는 배율방법에 따라 평가한 가액으로 한다.

나. 건물

건물(다목 및 라목에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

제105조(양도소득과세표준 예정신고) ① 제94조 제1항 각 호(같은 조 같은 항 제5호는 제외한다)에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.

1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2개월. (단서 생략)

② 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 예정신고라 한다.

③ 제1항은 양도차익이 없거나 양도차손이 발생한 경우에도 적용한다.

제114조의2(환산가액 적용에 따른 가산세) ① 거주자가 건물을 신축하고 그 신축한 건물의 취득일부터 5년 이내에 해당 건물을 양도하는 경우로서 제97조 제1항 제1호 나목에 따른 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우에는 해당 건물 환산가액의 100분의 5에 해당하는 금액을 제93조 제2호에 따른 양도소득 결정세액에 더한다.

② 제1항은 제93조 제1호에 따른 양도소득 산출세액이 없는 경우에도 적용한다.

부칙＜법률 제15225호, 2017.12.19.＞

제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다.

제2조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 이후 발생하는 소득분부터 적용한다.

② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 위 ＜표1＞과 같이 신축.취득한 쟁점건물을 양도한 후, 그 취득가액을 환산취득가액으로 계산하는 한편 쟁점규정에 따라 환산취득가액의 100분의 5에 해당하는 가산세를 결정세액에 더하여 아래 ＜표3＞과 같이 양도소득세를 신고하였다.

OOO

(2) 청구인들은 이후 건물 취득 당시 없었던 쟁점규정에 따라 가산세를 부과하는 것은 소급과세금지의 원칙 등에 반한다는 이유로 위 ＜표2＞와 같이 가산세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 이를 거부하였다.

(3) 기획재정부가 발간한 간추린 개정세법(2017)을 보면, 아래 ＜표4＞와 같이 쟁점규정의 개정이유를 밝히고 있다.

OOO

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점규정이

「국세기본법」 제47조

, 소급과세금지의 원칙, 과잉금지의 원칙, 평등의 원칙 등에 반하는 규정으로서 쟁점규정에 따라 가산세를 부과하는 것은 위법ㆍ부당하다고 주장하나,

청구인들은 2018.3.15.～2019.10.15. 기간동안 쟁점건물을 양도하였고, 그 양도소득세 납세의무는 그 양도일이 속하는 달의 말일에 성립한다 할 것인 바, 청구인들이 위와 같이 자산을 양도한 후 환산가액에 의하여 취득가액을 계산하여 양도차액을 산정한 것은 청구인들에 대한 납세의무 성립 당시(2018.1.1. 이후) 시행되고 있던 쟁점규정의 적용대상이라 할 것이다. 비록 「소득세법」상 납세자에게 건물 신축과 관련된 증빙자료를 작성.보존하여야 한다는 의무를 명확하게 규정하고 있지는 아니하나, 납세자인 청구인들에게는

「국세기본법」제85조의3

에 따라 쟁점건물 신축과 관련하여 장부와 증거서류(양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융증빙 등의 자료)를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것이므로 이를 위반하여 환산가액에 의해 양도차액을 계산하는 경우 양도소득 결정세액에 가산세를 더하도록 규정한 쟁점규정은

「국세기본법」 제3조

및 제47조에 반하지 않는다 할 것일 뿐 아니라 심리일 현재까지 환산가액에 의해 양도차액을 계산하는 경우 양도소득 결정세액에 가산세를 더하도록 규정한 쟁점규정이 헌법에 위반된다고 확정된 바가 없고, 관련 법령의 위헌 여부는 헌법재판소의 소관사항이어서 우리 원이 결정할 사항이 아니라 할 것이므로 처분청에서 청구인들이 쟁점건물을 양도한 후 환산가액에 의하여 취득가액을 계산하여 양도차액을 산정한 데 대하여 쟁점규정에 따라 가산세를 적용한 데 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2020서443, 2020.5.7. 같은 뜻임).

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고한 데 정당한 사유가 있으므로

「국세기본법」제48조

제1항에 따라 해당 가산세를 전액 감면하여야 한다고 주장하나,

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고.납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로, 고의.과실은 고려되지 않는 반면 납세자가 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것(대법원 1993.11.23. 선고 93누15939 판결 등 참조)인데,

위에서 본 바와 같이 납세자인 청구인들에게는

「국세기본법」 제85조의3

에 따라 쟁점건물 신축과 관련하여 장부와 증거서류(양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융증빙 등의 자료)를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것이므로 청구인들이 장부와 증거서류를 구비하지 아니하고 환산가액에 의해 양도차액을 계산함으로써 이를 위반한 잘못이 있다 할 것이고, 쟁점건물 취득 당시 쟁점규정이 시행되지 아니하였다는 사유만으로 위 「국세기본법」 상의 의무를 이행하지 아니한 데 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로, 처분청에서 가산세 감면의 정당한 사유가 없다고 보아 청구인들의 양도소득세 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.