조심 2019서0783 (2019.09.05)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가.청구인은 1990.6.21. 취득한 OOO대지 185.8㎡ 및 1992.2.12. 그 지상에 신축한 건물 414.23㎡(지하 1층부터 지상 5층까지의 연면적으로, 공부상 지하 1층부터 지상 1층까지는 근린생활시설, 지상 2층부터는 주택이고, 이하 “쟁점건물”이라 한다)를 2017.1.12. OOO에 양도한 후, 2017.1.20. 양도소득세 예정신고시 쟁점건물이

「소득세법 시행령」제155조

제15항 단서에 따라 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택(주택으로 사용되는 층수가 3개층 이하)에 해당한다고 보아 양도가액 중 OOO억원 초과분에 대한 2017년 귀속 양도소득세 OOO을 신고.납부하였다.

나.청구인은 2017.6.12. 쟁점건물이 다가구주택의 요건을 갖추지 못한 것(주택으로 사용되는 층수가 3개층 초과)으로 보아 그 양도가액 중 면적이 가장 큰 4층.5층분을 제외한 나머지에 대하여 1세대 1주택 비과세특례가 적용되지 아니하는 것으로 하여 2017년 귀속 양도소득세 OOO을 수정신고.납부하였고, 2018.7.11. 쟁점건물의 5층이 단독으로 주택의 기능을 갖추지 못하여서 다가구주택의 요건[주택으로 사용되는 층수가 2층부터 4층(5층 포함)까지의 3개층 이하]을 갖추었다는 이유로 수정신고.납부한 세액 중 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 경정청구를 받은 날부터 2개월 이내에 그 경정 여부에 대한 통지를 하지 아니하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2018.10.4. 이의신청을 거쳐 2019.2.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

쟁점건물의 5층은 단독으로 주택의 기능을 갖추지 못하여서 4층의 임차인이 ‘5층을 포함한 하나의 주택’으로 사용하였으므로 주택으로 사용된 층수가 3개층(2층～4층)인 다가구주택으로 보아야 한다.

「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에서 ‘주택으로 쓰이는 층수가 3개층 이하인 건축물’을 다가구주택으로 보도록 규정하고 있고,

「주택법」제2조

에서 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부’를 주택으로 정의하고 있고 있으며,「건축물착공통계조사시행규칙」제2조에서 ‘한 가구가 주거생활을 영위할 수 있도록 축조된 건축물과 건축물의 부분으로서 1개 이상의 방과 부엌 및 출입구를 갖추고 있는 것’을 주택으로 정의하고 있고, 이는 주택의 사전적인 의미에 해당한다 할 것이다. 또한 국세청이 주택에 관한 유권해석을 할 경우에는

「주택법」제2조

에 따른 주택의 정의를 반드시 명기하고 있다(재산세과-4021, 2008.12.1. 등). 이러한 관련 법령 등에 의하면 주택은 물리적으로 ‘한 가구가 장기적으로 독립된 주거생활을 영위할 수 있도록 축조된 건축물로서 1개 이상의 방과 부엌 및 출입구를 갖추고 있는 것’으로 보아야 할 것이다(출입구와 부엌이 없는 건축물 또는 그 일부를 주택으로 본다는 규정은 없음).

쟁점주택의 4층과 5층은 복층구조로, 4층에만 출입문이 있어서 4층을 거쳐 4층과 5층 사이의 내부계단을 통해서만 5층으로 갈 수 있고, 5층에는 부엌(가스시설 포함) 없이 방 2개와 화장실만 있어 독립된 주택의 기능을 하지 못하였는바(청구인의 수정신고 및 이의신청 당시 처분청은 2차례 걸친 현장조사를 통하여 쟁점건물의 5층에 독립된 출입구 및 부엌이 없다는 사실에 대해서는 이견이 없음), 그 양도당시 청구인 자녀의 가족이 4층과 5층을 함께 사용하였음을 감안하면 쟁점주택의 5층은「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목의 ‘주택으로 사용된 층수’에서 주택에 해당하지 않는 것이어서 실질과세원칙상 4층과 5층을 주택으로 사용된 1개층으로 보아야 하고, 그렇다면 양도당시 쟁점주택 중 주택으로 사용된 층수는 3개층(2층.3층 포함)에 해당하므로 쟁점주택은 위 별표 1에 따른 다가구주택에 해당한다.

한편 처분청은 2개층을 복층의 1개 주택으로 사용하였다는 청구주장을 받아들여 1세대 1주택 비과세특례를 적용한다면 양도일 전에 3개층 또는 그 이상을 복층구조로 변경하여 양도한 경우에도 1개의 주택으로 인정하는 등의 조세회피가 우려된다는 의견이나, 이러한 조세회피가 있었는지 여부는 개별적인 사안별로 판단할 문제로, 당초부터 독립적인 주택으로 쓰던 층을 양도 전에 출입문, 부엌 등을 없앤 경우에는 처분청의 의견이 타당하겠으나, 청구인은 이러한 조세회피를 하지 않았고, 이는 관할 지방자치단체에서 매년 확인.조사하여 고시하는 쟁점건물의 ‘개별주택가격확인서’에서 2008.1.1. 이후 계속하여 10년 이상 2층부터 5층까지의 면적 합계(236.1㎡)가 주택으로 기재된 것이 입증되는 점에서 처분청의 의견은 쟁점주택의 양도와 무관하다.

또한 처분청이 제시한 심판결정례 및 국세청 유권해석은 각 층이 단독으로 주택의 기능을 갖춘 사안에 대한 것으로, 쟁점건물의 5층과 같이 주택의 기능을 갖추지 못한 이 건에 적용될 수 없다.

나. 처분청 의견

쟁점건물은 주택으로 사용된 층수가 공부상 4개층(2층～5층)이므로 다가구주택으로 볼 수 없다.

「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목에서 다가구주택은 주택으로 쓰는 ‘층수’가 3개층 이하일 것을 요건으로 규정하고 있고,

「소득세법 시행령」제155조

제15에서 위 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택을 1세대1주택 비과세특례의 대상으로 규정하고 있으며,「건축법 시행령」에서는 건축허가 등에 일률적으로 적용하도록 하기 위하여 건물의 종류별로 구조 등의 기준을 제시하고 있는바, 쟁점건물의 주택으로 쓰이는 층수가 4개층(2층부터 5층까지)인 것은 건축물대장에 기재되어 있는 객관적인 사실에 해당하므로 위 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택의 요건에 해당하지 아니한다. 만약 2개층을 복층의 1개 주택으로 보아야 한다는 청구주장을 받아들여 1세대1주택 비과세특례를 적용한다면 양도일 전에 3개층 또는 그 이상을 복층구조로 변경하여 양도하는 경우에도 이를 사실상 1개층의 주택으로 보는 등 위 별표 1의 요건을 충족하지 못하는 다가구주택에 대하여 제한없이 1세대1주택 비과세특례를 적용하는 것임을 감안하면 위 별표 1의 요건을 법문대로 엄격하게 해석하는 것이 타당한 점, 심판결정례(조심 2018서858, 2018.5.16. 등 다수) 및 국세청 유권해석(부동산거래관리과-460, 2012.8.29. 등)도 같은 입장인 점 등을 볼 때, 쟁점건물은 양도당시 공부상 사용된 층수가 4개층이었으므로 1세대1주택 비과세특례의 대상인「건축법 시행령」부표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택에 해당되지 아니한다.

한편 청구인은「건축물착공통계조사시행규칙」제2조 및

「주택법」제2조

를 제시하면서「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택을 판단할 때 쟁점건물의 5층을 주택으로 사용한 층수에서 제외하여야 한다고 주장하나, 다가구주택에 대한 1세대1주택 비과세특례를 규정한

「소득세법 시행령」제155조

제15항에서 다가구주택의 판단할 때 위 별표 1 외에「건축물착공통계조사시행규칙」제2조 및

「주택법」제2조

를 준용하도록 한 규정은 없는 점, 청구주장은 쟁점건물의 4층과 5층이 그 양도 전에 모두 주택으로 사용되어 외관상 2개층을 주택으로 사용하였는데도 1개층만을 주택으로 인정하여 줄 것을 요구하는 것으로, 그 5층을 주택이 아니라 상가 또는 이외의 용도로 사용하였는지를 객관적으로 확인할 수 없고, 공신력 있는 등기부등본상으로 확인되지 않는 복층구조에 따라 주택으로 사용된 층수를 달리 볼 경우 앞서 제시한 것처럼 불법개조의 개연성이 있는 점 등에서 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점건물(5층)이

「소득세법 시행령」제155조

제15항 단서에 따른 1세대 1주택의 특례가 적용되는 다가구주택에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법

제14조[실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

제45조의2[경정 등의 청구] ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. (단서 생략)

1.과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 「감사원법」에 따른 심사청구를 할 수 있다.

(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정되기 전의 것)

제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택

(3) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 일부개정되기 전의 것)

제154조[1세대1주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. (단서 및 각호 생략)

③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택 외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택 외의 부분은 주택으로 보지 아니한다.

⑨법 제89조 제1항 제3호의 규정을 적용함에 있어서 2개 이상의 주택을 같은 날에 양도하는 경우에는 당해 거주자가 선택하는 순서에 따라 주택을 양도한 것으로 본다.

제155조[1세대1주택의 특례] ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.

제156조[고가주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 "가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택"이란 주택 및 이에 딸린 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액{1주택 및 이에 딸린 토지의 일부를 양도하거나 일부가 타인 소유인 경우에는 실지거래가액 합계액에 양도하는 부분(타인 소유부분을 포함한다)의 면적이 전체주택면적에서 차지하는 비율을 나누어 계산한 금액을 말한다}이 9억원을 초과하는 것을 말한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제154조 제3항 본문의 규정에 의하여 주택으로 보는 부분(이에 부수되는 토지를 포함한다)에 해당하는 실지거래가액을 포함한다.

③ 제155조 제15항의 규정에 의하여 단독주택으로 보는 다가구주택의 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 제1항의 규정을 적용한다.

(4) 건축법

제2조[정의] ② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.

1. 단독주택

2. 공동주택

3. 제1종 근린생활시설

4. 제2종 근린생활시설

(5)건축법 시행령

제3조의5[용도별 건축물의 종류] 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.

별표 1

(6)주택법

제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1."주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

(7)건축물착공통계조사시행규칙

제1조[목적] 이 규칙은

「통계법」제2조

제2호 및

동법 제3조

의 규정에 의하여 지정통계로 작성하는 건축물의 착공통계조사(이하 “착공조사”라 한다)의 시행에 관하여 필요한 사항을 규정함을 목적으로 한다.

제2조[정의] 이 규칙에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

② "주택"이라 함은 독채로 된 살림집, 아파트등 완전히 구획된 주거용 건축물의 부분으로서 한 가구가 주거생활을 영위할 수 있도록 축조된 건축물과 건축물의 부분으로서 1개 이상의 방과 부엌 및 출입구를 갖추고 있는 것을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1)처분청이 제출한 심리자료를 보면, 청구인은 1990.6.21. 취득한 쟁점건물을 2017.1.12. 양도한 후, 2017.1.20. 양도소득세 예정신고시 쟁점건물이 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택에 해당한다고 보아 양도가액 중 OOO억원 초과분의 양도차익을 제외한 나머지에 대해서는 비과세가 적용되는 것으로 하여 그 초과분에 대한 2017년 귀속 양도소득세 OOO만을 신고.납부하였다가 2017.6.12. 쟁점건물이 다가구주택의 요건을 갖추지 못한 것으로 보아 그 양도가액 중 면적이 가장 큰 4층 .5층분을 제외한 나머지에 대하여 1세대 1주택 비과세특례가 적용되지 아니하는 것으로 하여 OOO을 수정신고.납부한 것으로 나타난다. 청구인은 이후 2018.7.11. 쟁점건물의 5층이 단독으로 주택의 기능을 갖추지 못하여서 다가구주택의 요건[주택으로 사용되는 층수가 2층부터 4층(5층 포함)까지의 3개층 이하]을 갖추었다는 이유로 수정신고.납부한 세액 중 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 경정청구를 받은 날부터 2개월 이내에 그 경정 여부에 대한 통지를 하지 아니한 것으로 나타난다.

(2) 처분청이 확인한 사실관계 등은 아래와 같다.

(가) 등기부등본 및 일반건축물대장을 보면, 쟁점건물은 1992.1.28. 신축(사용승인)되어 1992.2.12. 청구인이 소유권이전등기를 하였고, 2017.1.12. 제3자(정ㅇㅇ 외 1인)에게 양도되었으며, 쟁점건물의 층수는 5개층(지하 1층 제외)인 것으로 기재되어 있으며, 공부상 1층과 2층은 근린생활시설, 3층부터 5층까지는 주택의 용도이나, 실제로는 2층이 주택으로 사용되어 공부상 2층부터 5층까지가 주택으로 사용된 사실에 대해서는 청구인과 처분청 간의 다툼이 없다. 한편 일반건축물대장상 쟁점건물 5층의 변경이력은 없는 것으로 나타난다.

＜표1＞ 쟁점건물의 층별 면적 및 공부상.실제 용도 및 면적

(단위 : ㎡)

※지하 1층을 포함한 연면적은 414.23㎡, 공부상 주택 면적의 합계는 166.62㎡, 실제 사용된 주택 면적의 합계는 236.10㎡

(나)처분청이 전입세대 열람을 통하여 확인한 쟁점건물의 각 층별 거주현황에 의하면, 아래 ＜표2＞ 기재와 같이 쟁점건물의 2층부터 4층까지에는 각 층별로 1세대가 주소를 두었고, 5층에는 주민등록을 둔 별도의 세대가 없는 것으로 나타난다.

＜표2＞ 쟁점건물의 각 층별 주민등록 내역

(다)처분청이 OOO를 통하여 확인한 쟁점건물의 각 층별 전기사용료 부과 현황에 의하면, 쟁점건물의 1층부터 4층까지에 대해서만 각 층별로 전기사용료가 부과되고, 5층의 사용분은 4층분에 포함되고 있는 것으로 나타난다.

(라)처분청이 OOO으로부터 받은 쟁점건물의 도면에 의하면, 쟁점건물의 4층에는 출입문, 각각 1개의 방.주방.거실.욕실 및 5층으로 연결된 내부계단이 설치되어 있고, 5층에는 출입문 없이 2개의 방, 1개의 욕실 및 4층으로 연결된 내부계단이 설치된 것으로 나타난다.

(마)OOO이 발급한 개별주택가격확인서(2005년 ～2018년분)에 의하면, 해당 기간 중 2006년과 2007년을 제외한 나머지 연도(2005년 및 2008년～2018년 기간의 합계 12년간)의 쟁점건물에 대한 주택 산정면적의 합계가 2층부터 5층까지의 면적 합계(236.10㎡)와 동일한 것으로 나타난다.

(3)우리 원이 2019.4.26. 실시한 현장조사에 의하면, 쟁점건물은 공부상 5층 건물이지만 별도의 1세대가 독립하여 사용할 수 있도록 구획된 2층과 3층에는 별도의 출입구가 각 층의 계단이 끝나는 부분에 설치된 반면에, 4층부터는 1개의 출입구만이 3층과 4층의 사이에 설치되어 있고(5층에는 출입구가 없었고 달리 신축당시 설치되어 있던 것을 철거하였다거나 수리한 흔적이 확인되지 않았음), 4층에는 부엌이 있으나 4층의 내부계단으로 연결된 5층에는 부엌이 없고 방 2개와 욕실.발코니.통로(방 2개, 발코니 및 화장실을 연결하는 것) 등이 있으며, 5층만을 위한 전기사용료의 계량기가 없는 것으로 확인되었다.

한편, 현장조사당시 청구인이 제출한 부동산매매계약서, 임대차계약서 등에 의하면 3층은 단독으로, 4층.5층은 합하여 임대되었거나 임대 중인 것으로 나타난다.

(4)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점건물의 양도에 대하여

「소득세법 시행령」제155조

제15항 단서에 따른 다가구주택에 대한 1세대 1주택 비과세특례 규정을 적용하여야 한다고 주장하나, 동비과세 특례 규정은 사실상의 주택을 포함하여 1동의 건물이「건축법 시행령」별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택에 해당하면서 하나의 매매단위로 양도되는 경우에 적용되는 것이고, 위 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택은 주택으로 쓰는 층수가 3개층 이하일 것 등을 요건으로 규정하고 있으며, 다가구주택에 대한 1세대 1주택 비과세 특례를 규정한 해당 조항에서 복층 구조의 2층 이상을 1개층으로 보아 주택수를 계산하여 다가구주택 여부를 판정하도록 규정하고 있지 아니한바, 쟁점건물의 건축물대장상 4층(60.03㎡)과 5층(37.11㎡)의 층수는 명확히 구분된 것으로 보이는 점, 청구인도 쟁점건물의 4층.5층을 출입문과 주방이 하나인 복층구조라 표현하고 있어 1세대(가구)가 독립하여 거주할 수 있는 두 개층으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점건물은 주택으로 사용하는 층수가 4층(2.3.4.5층)으로 위 다가구주택의 요건을 충족하지 못한 것으로 보이는바, 쟁점건물이 다가구주택임을 전제로 제기한 청구인의 경정청구를 받아들이지 아니한 처분청의 당초 처분에 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.