조심 2023중0291 (2023.04.13)

OOO서장이 2022.11.7. 청구인에게 한 2021년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2000.10.24. 부친으로부터 증여받은 OOO 89-1 전 331㎡, 89-2 전 545㎡, 90-2 전 443㎡(3필지 합계 1,319㎡, 이하 “쟁점①토지”라 한다)를 2020.11.11. AAA에게 OOO원에 양도한 후, 2020.12.8. 양도소득세 예정신고시 쟁점①토지의 양도를 8년 이상 자경농지의 양도로 보아 감면세액 OOO원을 차감한 OOO원을 양도소득세로 예정신고.납부하였다.

나. 청구인은 2000.10.24. 부친으로부터 증여받은 OOO 90-1 전 3,656㎡(이하 “쟁점②토지”라 하고, 쟁점①토지와 합하여 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 2021.1.12. AAA에게 OOO원에 양도한 후, 2021.3.17. 양도소득세 예정신고시 쟁점②토지의 양도를 8년 이상 자경농지의 양도로 보아 감면세액 OOO원을 차감한 OOO원을 양도소득세로 예정신고.납부하였다.

다. 처분청은 2022.7.1.∼2022.7.20. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하여, 청구인이 쟁점토지를 일괄 양도하였음에도 불구하고, 8년 자경 감면한도 및 누진세율 적용을 회피하기 위해 고의적으로 잔금날짜를 달리하여 2건의 매매계약서를 작성하였다고 하여 쟁점토지의 각 양도를 사실상 하나의 양도로 보아, 2022.11.7. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2022.11.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 실질과세원칙에 의거하여 청구인의 거래내용을 부인하기 위해서는 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 있어야 한다.

(가)

「소득세법」 제5조

는 양도소득세를 기간과세로 명시하고 있고, 같은 법 제98조에서는 자산의 양도 또는 취득시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 규정하고 있다.

(나) 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도 가장행위에 해당한다고 볼 만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 법적 형식에도 불구하고 조세회피 행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것이다(대법원 1991.5.15. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등).

(다) “국세기본법 기본통칙”에도 거래의 실질내용은 형식상의 기록내용이나 그 거래명의에 불구하고, 상거래 관행, 구체적인 증빙, 거래 당시의 정황 및 사회통념 등을 고려하여 판단한다고 규정하고 있으므로 청구인에게 2개 과세기간에 과도한 세액감면이 발생하였다는 이유로 세액감면을 제한하려면 명시적인 법적 근거가 필요하다고 할 것이다.

(2) 청구인은 쟁점토지의 양도시기를 임의로 조작한 것이 아니므로 쟁점토지의 양도를 하나의 거래로 볼 수 없다.

(가) 특수관계자가 아닌 청구인과 양수인은 이 건 거래시 쟁점토지를 분필하거나 공유지분을 나누어 양도한 것이 아니라 청구인이 취득시부터 분리되어 있던 개별 필지를 양도하였고, ‘OOO’의 BBB 공인중개사의 소개로 각 거래에 대하여 잔금날짜를 달리한 것은 양수인이 대금 마련을 위해 금융기관의 대출을 받아야 하는 자금사정으로 인한 것이었다.

(나) 청구인과 양수인 AAA가 2020.10.15. 작성한 매매계약서와 양수인의 통장거래내역을 보면, 쟁점①토지의 잔금은 당초 계약체결시 2020.11.19. 지불하기로 하였으나, 청구인의 실제 잔금수령일은 2020.11.11.이고, 쟁점②토지의 잔금 OOO원은 당초 매매계약 체결 시 2021.2.19. 지불하기로 계약을 체결하였으나, 양수인의 대출사정에 의하여 청구인이 실제 2021.1.12. 수령한 것으로 확인되는 등 당초 매매계약서와 달리 청구인은 쟁점토지의 잔금을 앞당겨 수령한 것으로 잔금시기를 임의로 조작하지 않았음을 알 수 있다.

(다) 처분청은 쟁점토지의 매매대금이 각 OOO원으로 객관적인 안분기준이 적용되지 않은 것으로 보아 청구인과 양수인 간에 일괄매매 합의가 있었던 것으로 보인다는 의견이나, 쟁점①토지의 공시지가에 의한 비율을 적용하면 OOO원이고, 쟁점②토지는 OOO원으로 거의 비슷하므로 쟁점토지의 매매가격(각 OOO원)은 적정한 가격이라고 할 수 있고, 청구인이 임의로 정한 가격이 아니다.

(2) 조세심판원은 쟁점토지를 과세기간을 달리 양도하였으나 실질상 하나의 양도로 보아 과세한 처분에 대하여 다수의 인용 결정(조심 2019부3094, 2020.3.11., 조심 2021구1547, 2021.10.19. 등 다수, 같은 뜻임)을 하였고, 대법원도 “여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험부담에 대한 보상 뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결)고 판시하였다.

(3) 처분청은 쟁점토지의 양수인이 당초의 진술을 번복하였다는 의견이나, 이에 대한 입증자료가 없고, 양수인은 청구인이 제출한 확인서와 같이 일관되게 자금사정으로 인하여 금융기관의 대출이 필요하여 양도시기를 달리하여 양수한 것이라고 진술하고 있다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청이 쟁점토지의 양도에 대하여 하나의 거래로 보아 양도소득세를 과세한 처분은

「국세기본법」제14조

에서 규정하고 있는 실질과세원칙에 부합하여 정당하다.

(가) 2020년 및 2021년에 각 양도한 쟁점①토지와 쟁점②토지는 서로 연접한 토지로서, 매매계약서 작성일(계약일)이 2020.10.15.로 동일하고, 양수인(AAA) 및 부동산중개인(OOO) 또한 동일하며, 동일 장소에서 동시에 작성된 것이다.

(나) 처분청의 조사 당시, 조사담당자와의 전화통화를 통해 양수인은 가격 등의 조건이 당시 적정하다고 판단하여 쟁점토지(4필지)를 모두 매입할 결정을 하였고, 총매매가액을 OOO원으로 협의하였으며, 잔금시기를 각 2020년과 2021년으로 달리한 계약서를 작성한 것은 양수인이 희망한 것이 아니었다고 진술하였다.

(다) 그러나 청구인은 잔금날짜를 달리하여 계약서를 작성한 사유에 대하여 금융기관의 대출을 받아야 하는 양수인의 자금사정으로 인하여 대금 지급시기를 조절한 것이고, 양도자, 양수인, 중개인의 세 사람이 합의하여 거래가 이루어진 것이라 주장하면서 양수인의 확인서 등을 제출하였으나, 이는 양수인이 당초 진술을 번복한 것으로서 신빙성이 떨어지며, 분할양도를 통해 어떠한 경제적 이득도 발생하지 않는 양수인이 같은 날 같은 자리에서 계약서를 2장으로 나눠서 작성하고자 하였다는 것은 일반적인 거래상식에 부합하지 않는다고 할 것이다.

(라) 양수인은 현재 OOO 소재 부동산을 다수 보유중인 임대사업자로서 쟁점토지 매입 시 OOO에서 대출을 받은 사실은 확인되나, 쟁점토지를 담보로 하여 2회에 걸쳐 대출을 받아 잔금을 각각 청산한 것은 양수인의 자금사정에 의한 것으로 볼 수 없고, 쟁점토지를 담보로 하여 1회의 대출로 잔금을 청산할 수 있음에도 청구인의 경제적 이득을 위해 개별적인 양도가 이루어진 것으로 보는 것이 합리적이다.

(마) 설령 양수인이 자금사정 등의 사유가 있었다 할지라도 계약금, 중도금, 잔금 등으로 하여 계약서 1장으로 작성하고, 이에 따라 대금을 지급하는 것이 일반적인 거래형태일 것이나, 쟁점토지의 거래는 같은 날 계약서를 2장 작성하고, 계약금 각 OOO원, OOO원을 수수하였으며, 2020.11.11. 및 2021.1.12. 각 토지의 잔금 OOO원, OOO원을 수수하였고, 잔금은 쟁점토지를 담보로 하여 대출받아 지급한 것을 볼 때 양수인의 자금사정으로 인해 계약을 2건으로 분할하였다는 청구주장은 신빙성이 없다.

(바) 또한, 쟁점토지의 매매가액이 각 OOO원으로 동일하게 계약서가 작성되어 있으나, 이는 4개 필지의 실제 공시지가에 의한 가격비율과 무관하게 작성된 것으로, 총매매가액이 OOO원으로 합의된 1건의 거래를 편의상 OOO원씩 2건의 계약으로 분할한 것을 보여주는 명백한 증거라고 할 것이다. 만일 쟁점토지의 거래가 실제로 분리된 개별거래라면 각각의 거래는 개별적으로 취소가 가능하도록 실제 공시지가의 비율 등에 따라 정확한 매매가액으로 작성하는 것이 일반적인 상식에 부합하는 것이기 때문이다.

(2) 최근 조세심판원은 특별한 사정없이 당초부터 분리되어 있던 토지를 잔금날짜만 달리하여 양도한 사례의 경우에도 조세회피 목적이 있다고 보아 기각 결정하였는바(조심 2022인2869, 2022.6.13., 조심 2022인63, 2022.5.3. 등), 처분청이 쟁점토지의 양도를 하나의 양도로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(3) 청구인이 제출한 양수인의 대출관련 금융증빙자료는 양수인이 2회에 걸쳐 대출을 받은 사실은 확인되나, 일시에 대출을 받을 수 있는 담보가치가 있음에도 불구하고 연도를 달리하여 분할 대출받은 것을 설명하기에는 근거가 부족하고, 연접한 4개 필지를 총 OOO원에 양도하기로 당사자가 합의한 상황에서 계약서를 2건으로 분할하여 같은 날 작성한 것은 조세감면혜택을 누리는 것 외에는 어떠한 경제적 효과도 없으므로 이는 형식상의 거래에 불과하다 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

연접한 각 토지의 양도에 대하여 하나의 거래로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 소득세법

제5조(과세기간) ① 소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 1년으로 한다.

제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

(3) 소득세법 시행령

제167조(양도소득의 부당행위 계산) ③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비 계산 시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

(4) 조세특례제한법

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

2. “과세연도”란 「소득세법」에 따른 과세기간 또는 「법인세법」에 따른 사업연도를 말한다.

제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.

1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액

2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 당해 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.

나. 5개 과세기간의 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조 또는 제77조의2에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 2억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 양수인 AAA는 쟁점토지를 각 OOO원에 매매하기로 하는 계약을 2020.10.15. 체결하였고, 계약금(각 OOO원, OOO원)은 계약당일에, 잔금은 각 2020.11.11.과 2021.1.12.에 지급한 것으로 나타난다.

(2) 쟁점①토지의 매매계약서는 2020.10.15. 작성되었고, 잔금 OOO원 2020.11.19.에 지불한다고 기재되어 있으며, 쟁점②토지의 계약서는 쟁점①토지의 매매계약서와 작성일과 양도인, 양수인, 매매대금이 동일하며, 잔금 OOO원은 2021.2.19.에 지급한다고 기재되어 있고, 특약사항에는 “1. 현상태를 보고 계약한다. 2. 잔금은 명도일보다 먼저 지불할 수 있다.”라고 기재되어 있다.

(3) 쟁점토지의 공시지가 관련 내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 쟁점토지의 공시지가

ㅇㅇㅇ

(4) 쟁점토지의 양수인인 AAA의 사업자등록 현황은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ AAA의 사업자등록 현황

ㅇㅇㅇ

(5) 청구인이 제출한 쟁점토지의 양수인 AAA의 확인서(2022.9.13.)는 다음과 같다.

ㅇㅇㅇ

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등 같은 뜻임), 결과적으로 낮은 조세부담이 발생하였다 하여 과세관청이 조세회피목적에 대한 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 합리적인 경제인의 입장에서 적법하게 이루어진 계약형식이나 세법상 기간과세의 원칙을 무시하고 과세권을 행사하는 것은 법적 실질과세원칙에 위배되어 부당하다고 할 것이다.

(나) 쟁점①토지와 쟁점②토지는 청구인이 양도시점에 임박하여 분필 하거나 공유지분을 나누어 양도한 것이 아니라 당초부터 분리되어 있던 개별 필지를 각각 양도하면서 잔금지급 시기만 달리 정한 것이므로 여기에 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기 어려운 점, 처분청은 양수인이 당초의 조사 당시 양수인의 사정으로 쟁점토지를 개별적으로 거래한 것이 아니었다고 진술했다가 이를 변경했다는 의견이나, 양수인이 당초의 진술을 바꾸었다거나 청구인의 사정으로 과세기간을 나누어 거래했다는 객관적인 증빙자료는 확인되지 않는 점, 쟁점토지의 각 기준시가인 OOO원 및 OOO원은 각 매매가액인 OOO원의 52%, 48%로, 해당 매매가액이 실지거래가액과 현저히 무관하게 책정된 것이라고 보기 어려운 점, 쟁점토지의 양수인 AAA는 2020.11.11. 및 2021.1.12. OOO농업협동조합을 근저당권자로 하여 OOO으로부터 대출을 받아 쟁점토지의 각 잔금을 지급한 것으로 청구인이 잔금시기를 임의로 조작한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점①토지와 쟁점②토지의 거래형식을 부인하고 하나의 양도로 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」 제80조의2

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.