국심1996서3997 (1997.06.26)

1. OO세무서장이 청구법인에게 96.6.16 결정고지한 법인세

92사업년도분 434,915,590원 및 93사업년도분 909,695,990원의

부과처분은 청구법인의 광주사옥부지인 광주광역시 광산구

OO동 OOOOOO 대지 2,430.7㎡를 비업무용부동산으로

보고 손금불산입한 지급이자를 각사업년도의 소득금액 계산

시 필요경비로 손금산입하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

1. 처분개요

부산지방국세청장은 청구법인에 대한 정기 법인세조사를 실시하여 1) 청구법인이 전라북도 완주군 봉동읍 OO공단내 대지 54,509㎡에서 공장(이하 “전주공장”이라 한다)을 신축하면서 지출한 전주공장연구팀의 인건비등에 대하여 당기비용으로 손금처리한 것을 건설가계정으로 보아 전주공장의 취득원가에 산입하여 손금불산입 하였고, 2) 청구법인이 특수관계자인 주식회사 OOOO(이하 “청구외법인”이라 한다)로부터 취득한 골프회원권 100구좌(이하 “쟁점골프회원권”이라 한다)의 취득비용 4,488,000,000원에 대하여 가지급금 인정이자를 계산하여 익금산입하고 동 금액에 상당하는 차입금의 이자를 손금불산입하였으며, 3) 청구법인의 전주공장부지 매입에 소요된 자금 중 4차 계약시까지 납부한 3,073,123,500원에 대하여 건설자금이자를 계산하여 손금불산입하였고, 4) 광주광역시 광산구 OO동 OOOOOO 대지 2,403.7㎡(이하 “광주사옥부지”라 한다)에 대하여 비업무용부동산으로 보고 이에 대한 지급이자를 손금불산입하는등을 적출하고 동 조사내용을 처분청에 통보함에따라 처분청은 96.6.16 청구법인에게 91사업년도～95사업년도 법인세 2,358,478,020원, 94사업년도 및 95사업년도 농어촌특별세 61,592,200원, 92년도～94년도 갑종근로소득세 11,848,090원, 91년1기～95년2기 부가가치세 176,118,310원 합계 2,608,036,620원(별지 “고지세액 명세” 참조)을 결정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 96.7.15 심사청구를 거쳐 96.11.19 심판청구를 제기하였다.

2. 청구 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

1) 청구법인이 전주공장연구팀을 구성하여 전주공장 건설등과 관련하여 업무를 수행한 것은 사실이나 그 중 관리팀은 본사의 업무수행과 병행하여 전주공장 건설과 관련한 업무를 수행하였고, 공정연구팀 및 생산연구팀의 업무수행 결과는 전주공장 건설에 사용되었을 뿐만 아니라 울산공장의 공정개선, 문막 및 아산공장의 건설등 청구법인의 타공장에서도 활용될 것이므로 전주공장연구팀의 인건비등은 일반관리비 또는 연구개발비의 당기비용으로 손금산입하여야 되는 것이지 이를 건설가계정으로 보고 취득원가에 산입한 것은 부당하고,

2) 골프회원권은 그 소유자가 체육시설을 배타적으로 이용할 수 있는 권리를 표시하는 증서로서 객관적인 재산적가치를 지닌 유가증권이라 할 것인바 골프회원권의 가격이 상승할 경우 처분할 목적으로 쟁점골프회원권을 취득한 것이고, 청구법인이 동 골프회원권을 비업무용자산으로 보아 이에 대한 지급이자를 손금불산입하였음에도 처분청이, 쟁점골프회원권을 특수관계자로부터 취득하였다고 하여 특수관계자에게 변칙적으로 자금을 대여한 것으로 보고 부당행위계산 부인하여 인정이자를 계산 익금산입한 것은 부당하며,

3) 전주공장부지 매입계약 중 5차 계약은 OOOO개발사업단의 행정편의를 위하여 토지 120,625㎡에 대하여 매매계약서가 작성되었으나 실제로는 4차 계약시 토지 54,509㎡를 취득하였고 나머지 토지 66,116㎡는 5차 계약에 의하여 취득한 것이므로 4차 계약시까지 납부한 토지대금 3,073,123,500원은 토지 120,625㎡ 취득에 대한 계약금이 아니고 토지 54,509㎡를 취득하기 위한 매매대금(완납대금)이므로 동 금액에 대하여 건설자금이자를 계상한 것은 부당하고,

4) 91.2.26 취득한 광주사옥부지에 대하여 91.5.18 건축허가를 받고 91.5.28 착공신고서를 제출한 후 91.8.28 신축공사를 착공하였으며, 92.6.30 건축설계 변경허가 신청서를 제출하였으나 대형 업무시설에 대한 건축허가 제한조치로 건축허가 변경신청서가 반려되었고, 92.12.31 건축허가 제한조치가 해제된 이후 93.3.17 건축설계 변경허가를 받아 건축공사를 계속하여 94.5.19 준공하여 현재 광주사옥으로 사용하고 있음에도 동 광주사옥부지에 대하여 비업무용부동산으로 보고 이에 대한 지급이자를 손금불산입한 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견

1) 전주공장연구팀 중 관리팀은 전주공장 신축과 관련하여 공사관리, 총무, 소방, 자재담당등의 관리업무를 전담하였으며, 생산연구팀과 공정연구팀은 배관과 계통도가 표시되어 있는 도면 작성에 종사하였으며, 이 도면은 전주공장 생산설비의 설계자료로 OO종합건설(주) 엔지니어링 사업부에 제출되어 전주공장 설계도면의 작성에만 사용되었으며 다른 공장에 활용된 사실은 없고, 또한 동 연구업무가 종결된 후 전주공장연구팀은 해체되었고 연구팀의 인원 대부분이 전주공장으로 발령받아 현재 관리 및 생산업무에 종사하고 있는 것이 확인되고 있으므로 전주공장연구팀에 대한 인건비등은 전주공장 신축과 관련한 비용으로서 건설가계정으로 보아 전주공장의 취득원가에 산입한 처분청의 당초 처분은 잘못이 없다고 하겠고,

2) 청구법인이 92.7.4 골프회원권 100구좌 취득시 청구외 법인이 2차로 255구좌의 회원을 모집하는 광고를 신문에 게재하였으나 24구좌만 분양되어 자금난을 겪게되자 청구법인과 주식회사 OO이 각각 100구좌씩 취득한 사실로 볼 때 청구외 법인이 청구법인의 특수관계자가 아니었으면 동 골프회원권을 구입할 필요가 없었고, 청구법인은 92.7.4 쟁점골프회원권 취득후 96.6월 이 건 조사시까지 골프회원권 100구좌를 그대로 보유하고 있어 골프회원권과 관련하여 수익이 전혀 발생하지 않고 있는 반면 연 17.5%의 높은 이자율로 매년 100억원 이상의 금융비용을 부담하고 있으므로 청구법인의 쟁점골프회원권 취득은 경제적 합리성이 결여된 행위로 판단되고 결과적으로 쟁점골프회원권은 무수익자산으로 그 취득가액인 4,488,000,000원에 대한 금융비용에 해당되는 조세의 부담을 감소시킨 결과를 가져오고 있으므로, 특수관계자에게 합법성을 가장하여 자금을 대여한 것으로 보고 부당행위계산의 부인을 하여 가지급금 인정이자 계산 및 동 가지급금에 대한 지급이자 손금불산입한 처분은 잘못이 없다고 하겠으며,

3) 전주공장부지 매입과정을 살펴보면, 1차, 2차, 3차 계약은 각각 별개로 계약한 후 4차 계약시 1차, 2차, 3차 계약의 효력을 정지하고 흡수 계약하였으며 93.2.27자 5차 계약시 4차 계약의 효력을 정지하고 이때까지 청구법인이 납입한 금액 3,073,123,500원을 계약보증금으로 하여 전체토지(120,625㎡)를 취득하였고, 5차 계약시 청구법인이 별개로 추가 구입한 토지는 없으며 4차 매입한 토지분과 5차 매입한 토지분이 별개로 구분되어 있지도 않음이 계약서등에 의하여 확인되고 있으므로 5차 계약시까지 납입된 금액 3,073,123,500원에 대하여 전체토지 취득에 대한 계약금으로 보고 이에 대한 건설자금이자를 계산하여 동 지급이자를 손금불산입한 처분은 잘못이 없다고 하겠고,

4) 청구법인은 91.2.26 광주사옥부지를 취득하여 91.5.28 착공신고서를 제출하였으나 착공내용이 가설재 울타리 설치대등 투입된 금액이 5,085,640원으로 사실상 건축공사를 착공하지 않았고, 비업무용부동산판정 유예기간이 지난 93.3.17 착공하였으므로 광주사옥부지는 비업무용부동산에 해당된다 하겠다.

3. 심리 및 판단

쟁점1)에 대하여 본다

가. 쟁 점

이 건의 다툼은 전주공장 신축에 투입된 전주공장연구팀의 인건비등을 지출된 연도의 손금으로 계상하여야 하는지 아니면 건설가계정으로 보고 전주공장의 취득원가로 계상하여야 하는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법시행령 제48조

(상각액의 범위와 취득가액) 제2항에 “제1항의 감가상각에 있어서의 취득가액은 다음 각호에 의한다. 1. 매입한 고정자산은 매입당시의 그 대가(등록세·취득세·기타 부대비용을 포함한다) 2. 자기가 건설, 제작 등에 의하여 취득한 고정자산은 원재료비·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·공과금(등록세와 취득세를 포함한다)·설치비 기타 부대비용의 합계금액 3. 제1호 및 제2호 외의 고정자산은 취득당시의 정상가액”이라고 규정하고 있고, 기업회계기준 제29조(유형고정자산) 제9호에서 건설가계정의 과목은 “유형고정자산의 건설을 위한 재료비·노무비 및 경비로 하되, 건설을 위하여 지출한 도급금액 또는 취득한 기계등을 포함한다”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은, 청구법인이 중앙연구소내에 전주공장연구팀을 구성하여 전주공장건설과 관련한 관리 및 연구업무를 수행한 것은 사실이나 전주공장연구팀 중 관리팀은 본사의 업무수행과 병행하여 전주공장 건설과 관련한 경리·소방·총무 및 공장관리 등의 업무를 수행하였으므로 동 관리팀의 인건비는 일반관리비로 계상하여야 하며, 전주공장연구팀 중 공정연구팀과 생산연구팀은 전주공장 건설과 관련한 생산공정의 기본설계 및 공정흐름도 검토와 전주공장의 자동화공정시스템의 관리에 필요한 기본자료 수집 등의 업무를 수행하였고 이러한 연구결과는 청구법인의 울산공장 공정개선등 전주공장이외의 타공장에서도 활용될 것이므로 동 연구팀의 인건비 및 복리후생비는 경상적인 연구개발비로 계상하여 당기의 손금으로 하여야 한다고 주장하고 있다.

(2) 사실관계를 살펴보면, 청구법인의 전주공장은 청구외 OO종합건설 주식회사가 공장건물 및 기계장치설치공사 전체를 청구법인으로부터 도급받아 93.10.30부터 95.12.31까지 2년 2개월에 걸쳐 전라북도 완주군 봉동읍 OOOOO OOO에 신축하였는 바, 청구법인은 전주공장 신축과 관련한 관리 및

연구업무를 수행하기 위하여 전주공장연구팀을 구성하고 동 연구팀에 종사할 직원으로 93.3.25부터 94.11.22까지 10회에 걸쳐 관리팀 연인원 17명, 생산연구팀 연인원 17명, 공정연구팀 연인원 25명 합계 연인원 59명을 인사발령(보직변경 및 신규채용)하였음이 청구법인의 인사발령 문서에 의하여 확인되고 있고, 위 전주공장연구팀(연인원 59명)의 인건비 및 복리후생비를 연구개발비 및 일반관리비로 계상하여 지급한 사업년도의 손금으로 처리하였음이 청구법인의 회계이사 OOO의 확인서 및 관련장부에 의하여 확인되고 있으며,

(3) 관리이사 OOO과 전주공장연구팀의 수지생산팀장 OOO 및 공부팀장 OOO의 확인서에 의하면, 전주공장연구팀 중 관리팀은 전주공장의 건설과 관련한 공장신축관리·경리·총무·자재등의 업무를 담당하였고, 생산연구팀과 공정연구팀은 신설되는 전주공장의 생산설비 설계도면의 작성자료로 이용된 P&ID(배관 및 계장 계통도가 표시된 도면)를 연구·작성하였음이 확인되고 있고, 이 건 세무조사시 작성된 전주공장연구팀의 OOO과 OOO의 진술내용등 조사관련자료에 의하면, 전주공장은 OO종합건설 주식회사가 공장건물 및 시설공사를 전부 도급받아 건설하였으나 전주공장의 도료생산공정은 OO종합건설 주식회사가 임의로 공사를 할 수 없으며 도료생산공정이 감안된 기본설계가 있어야 하므로 이러한 기본설계도면(배관 및 계장 계통도가 표시된 도면)을 작성하기 위하여 생산연구팀과 공정연구팀을 구성하여 작업을 하였고, 작성된 기본설계도면은 OO종합건설 주식회사의 엔지니어링 사업부에 제공되어 전주공장의 설계도면 작성에 사용된 것이 전부이며 다른 공장의 건설에 활용된 사실은 없고, 한편 동 연구팀은 본 작업을 완료한 후에 다른 업무를 수행한 사실은 없이 대부분 전주공장에 발령받아 근무하고 있음이 확인되고 있다.

(4) 위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인은 전주공장 건설에 필요한 직원을 전주공장연구팀으로 인사발령하여 전주공장 건설과 관련된 업무를 담당하게 하였을 뿐만 아니라 공정연구팀과 생산연구팀의 연구결과는 전주공장 건설에 직접 사용된 반면 다른 공장의 건설에는 사용된 사실이 없는바, 전시한 법령에 의하면 자기가 건설, 제작 등에 의하여 취득한 고정자산은 원재료비·노무비·설치비 기타 부대비용의 합계액을 취득가액으로 하도록 규정하고 있고, 기업회계기준에서도 고정자산의 건설에 지출된 비용은 건설기간중 건설가계정으로 회계처리하도록 규정하고 있으므로, 청구법인이 전주공장연구팀의 인건비 및 복리후생비를 건설기간중에는 건설가계정으로 계상하였다가 건설이 완료된 년도에 고정자산의 취득원가로 계상하여 그 이후의 각 사업년도의 소득금액 계산상 감가상각비를 계산하여 손금으로 계상하여야 함에도 동 인건비 및 복리후생비를 지출된 당해 사업년도의 손금으로 계상한 것은 회계의 기본원칙인 수익·비용대응의 원칙에 어긋나는 부당한 것이므로 처분청이 동 인건비 및 복리후생비를 손금불산입하고 고정자산의 취득원가로 계상한 당초 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

쟁점2)에 대하여 본다.

가. 쟁점

이 건의 다툼은 청구법인이 청구외 법인으로부터 취득한 골프회원권 100구좌의 취득비용 4,488,000,000원에 대하여 부당행위계산 부인하여 가지급금 인정이자 계산 및 지급이자 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법 제18조의 3

(지급이자의 손금불산입) 제1항에 “다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다. 1.(생략) 2. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산(부동산을 제외한다)으로서 대통령령이 정하는 것 3. 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금으로서 대통령령이 정하는 것”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조의 2 제2항에 “법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산 및 동항 OO호의 규정에 의한 업무와 관련없이 지급한 가지급금등의 범위는 다음과 같다. 1. 법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산은 당해 법인의 업무와 관련없는 서화·골동품등으로서 재무부령이 정하는 것 2. 법 제18조의 3 제1항 OO호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없거나 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액. 다만, 재무부령이 정하는 금액을 제외한다.”고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제18조 제1항에서 「영 제43조의 2 제2항 제1호에서 “당해 법인의 업무와 관련없는 서화·골동품 등으로서 재무부령이 정하는 것”이라 함은 다음 각호의 자산(이하 이 조에서 “비업무용 동산”이라 한다)을 말한다. 1. 서화·골동품. 다만, 장식·환경미화 등에 사용되는 것으로 사회통념상 업무와 관련이 있다고 인정되는 범위안의 것을 제외한다. 2. 업무에 직접 사용되지 아니하는 자동차·선박 및 항공기 4. 기타 제1호 및 제2호와 유사한 자산으로서 당해 법인의 업무에 직접 사용되지 아니하는 자산」으로 규정하고 있다. 한편, 같은 법 제20조에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제46조 제1항 OO호에서 “출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인”을 특수관계있는 자로 규정하고 있으며, 같은 조 제2항에서 「법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1.(생략) 2.(생략) 3. 출자자 기타 특수관계에 있는 자(이하 “출자자등”이라 한다)로부터 무수익자산을 매입하거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 때 4.(생략) ～ 6.(생략) 7. 출자자등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때. 다만,(단서생략) 8.(생략) 9. 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때」고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제47조 제1항에서 「출자자등에게 무상 또는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.」고 규정하고 있고, 제2항에서는 “출자자등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위안에서 당해이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만,(단서생략)”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 청구외 법인과는 특수관계에 있는 자에 해당되는 것에 대하여는 당사자간에 다툼이 없으나, 청구법인은 쟁점골프회원권이 재산적가치를 지닌 유가증권이므로 투자이익을 얻을 목적으로 취득하였을 뿐만 아니라 96사업년도중 골프회원권 32구좌를 처분하여 처분이익이 발생하였음에도, 청구외 법인으로부터 골프회원권을 취득한 사실을 청구외 법인에게 자금을 대여한 것으로 보고 부당행위계산 부인하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있다.

(2) 청구법인이 청구외 법인으로부터 쟁점골프회원권 100구좌를 취득한 경위를 살펴보면, 청구법인은 OOOOO클럽등의 골프회원권 5구좌와 청구외 법인이 91년3월경 1차 회원모집시 취득한 골프회원권 25구좌로 직원 복리후생과 거래처 접대용 등으로 사용하고 있는 상황에서, 청구외 법인이 92.6.24 경기도로부터 2차 회원모집 승인을 얻어 골프회원을 모집할 당시 총 회원 255명을 중앙지 2개 신문 및 지방지 1개 신문 이상에 공개 모집하였으나 OO그룹, OO그룹 및 기타 관계회사에서 21구좌를 인수하였고 일반인에게는 단지 3구좌만 분양되어 자금난을 겪게되자 청구법인과 관계회사인 주식회사 OO이 각각 100구좌씩 취득한 사실이 이 건 조사관련 서류에 의하여 확인되고 있고, 한편 96년6월 이 건 조사당시에도 청구법인이 쟁점골프회원권 100구좌를 그대로 보유하고 있어 골프회원권 처분으로 인한 시세차익은 발생하지 않고 있으며, 쟁점골프회원권 취득당시 청구법인이 연평균 17.5%의 높은 이자율로 매년 100억원 이상의 금융비용을 부담하고 있는 것이 청구법인의 관련장부에 의하여 확인되고 있으며,

(3) 국세청에서 고시한 청구외 법인의 골프회원권 기준시가는 최초고시된 93.2.1자 31,500천원, 93.7.1자 26,000천원, 94.7.1자 20,500천원, 95.9.1 자 28,500천원, 96.7.1자 37,500천원으로, 청구법인이 골프회원권 100구좌를 1구좌당 44,000천원에 취득한 시기(92.7.4)와 가까운 93.2.1자 국세청의 기준시가는 1구좌당 31,500천원으로 국세청의 기준시가가 통상적으로 시가의 90% 수준에서 결정되는 것을 OO한다 하더라도 취득당시의 시가보다 30% 높은 가격으로 취득한 사실이 인정된다 하겠고, 더군다나 96.7.1자 국세청의 기준시가는 37,500천원으로 청구법인이 골프회원권 100구좌를 취득한 가액인 44,000천원에도 못 미치고 있어 92년7월 골프회원권 취득후 4년동안 동 회원권의 가격이 취득가액 이상으로 상승하지도 않았고 4년이 지난 지금에도 취득당시의 가격도 유지하지 못하고 잇는바, 92년 골프회원권 취득당시 부동산 경기의 안정등 사회·경제적 여건을 OO하고, 정상적인 사인간의 거래 및 경제적 합리성의 관점에서 볼 때 처분이익을 얻을 목적으로 골프회원권을 취득하였다는 청구법인의 주장은 설득력이 없다고 하겠으며, 다만, 청구법인이 이 건 조사가 종결된 후인 96.6.22부터 96.8.22사이에 골프회원권 32구좌를 취득가액보다 높은 가액으로 OO그룹과 OO그룹 계열회사에 처분하여 처분이익이 발생하였다고 주장하고 있으나 이는 관계회사간의 거래로서 정상적인 사인간의 거래에 의한 정상가액으로 처분한 것으로 보기는 어렵다 하겠다.

(4) 한편, 청구법인과 청구외 법인의 재무제표(손익계산서)에 의하면, 청구법인의 사업년도별 당기순이익은 92사업년도 22,002,083,994원, 93사업년도 26,729,631,284원, 94사업년도 33,815,989,557원, 95사업년도 23,286,634,420원으로 청구법인의 납입자본금이 20,000,000,000원인 것에 비하여 상당한 이익을 내고 있는 반면 청구외 법인의 경우는 92사업년도 483,210,596원의 손실, 93사업년도 917,395,824원의 손실, 94사업년도 286,347,461원의 손실을 기록하였다가 95사업년도에 비로소 436,173,752원의 이익이 발생하고 있음이 확인되고 있는바, 청구법인은 최소한 쟁점골프회원권 취득가액에 상당하는 차입금에 대한 금융비용만큼은 조세부담을 감소시킨 것으로 인정된다 하겠다.

(5) 전시한 법령과 위의 사실을 종합하여 볼 때, 법인세법상 부당행위계산 부인규정의 본래 취지는 법인이 세법에서 규정하는 특수관계 있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나 그 거래가 세법에서 열거한 제반 거래형태를 빙자하여 조세법을 남용함으로써 비정상적이고 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되거나 또 그 거래가 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때 과세권자는 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는데 있으며 이는 실질과세원칙에 그 근거를 두고 있다고 하겠는 바(대법원 87누925, 88.2.9, 국심93부2781, 94.1.28 같은 뜻임), 청구법인이 특수관계자인 청구외 법인으로부터 쟁점골프회원권 100구좌를 취득한 것은 사인간의 정상적인 거래, 건전한 상관행에 비추어 볼 때 경제적 합리성이 전혀 없는 것으로 판단되고, 오히려 쟁점골프회원권 취득가액에 상당하는 차입금에 대한 금융비용을 청구법인이 부담하게 되는 결과를 가져오게 되어 청구법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 하겠으므로 처분청이 이를 골프회원권 취득이라는 형식을 빌어 특수관계자에게 변칙적으로 자금을 무상 또는 낮은 이율로 대여한 것으로 보고 부당행위계산 부인하여 가지급금 인정이자 계산 및 지급이자 손금불산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

쟁점3)에 대하여 본다.

가. 쟁점

이 건의 다툼은 전주공장부지 매입에 소요된 자금 중 3,073,123,500원에 대한 지급이자를 건설자금이자로 보고 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법 제16조

(손금불산입) 제11호에서 내국법인의 각사업년도의 소득금액계산상 손금에 산입하지 아니하는 손비로 “법인의 차입금 중 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자와 채권자가 불분명한 사채의 이자”를 규정하고 있고, 같은 법 시행령 OO3조 제1항에 「법 제16조 제11호에서 “건설자금에 충당한 금액의 이자”라 함은 그 명목여하에 불구하고 당해 사업용 고정자산의 매입·제작·건설(기존 고정자산의 증설·개량을 제외하며, 이하 이 조에서 “건설”이라 한다)에 소요되는 차입금에 대한 지급이자 또는 이에 유사한 성질의 지출금을 말한다. 이 경우 재무부령이 정하는 금융기관이 고정자산을 건설함에 있어서 당해 고정자산의 건설에 소요된지의 여부가 분명하지 아니한 수신자금등 차입금은 고정자산의 건설에 소요되는 차입금의 범위에서 제외한다.」고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 “제1항의 지급이자 또는 지출금은 건설이 준공된 날(토지매입의 경우에는 그 대금을 완불한 날 또는 당해 토지를 사업에 직접제공한 날)까지 자본적지출로 하여 그 원본에 가산한다.”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 4차 계약시까지 납부한 토지대금 3,073,123,500원은 전주공장부지 120,625㎡중 일부인 54,509㎡의 취득에 대한 완납대금이라는 주장이나, 청구법인과 매도인인 전라북도도지사(OOOO사업단)가 90.8.1부터 93.2.27사이에 5차에 걸쳐 체결한 용지매매계약서를 보면, 90.8.1 토지 33,058㎡를 매매가액 1,500,172천원에 취득하기로 하면서 대금은 90.8.1부터 92.12.31까지 5회 분할하여 지급하는 것으로 매매계약을 체결하였고, 91.7.12 토지 81,974㎡를 매매가액 3,843,535천원에 취득하기로 하면서 대금은 91.7.12부터 92.12.31까지 5회 분할하여 지급하는 것으로 매매계약을 체결하였으며, 92.3.18 토지 5,593㎡를 매매가액 262,260천원에 취득하기로 하면서 대금은 92.3.18부터 92.12.31까지 4회 분할하여 지급하는 것으로 매매계약을 체결하였고, 92.4.30 제4차 계약에서는 계약면적을 당초(1차～3차 계약면적 합계) 120,625㎡에서 54,509㎡로 변경하고 매매대금도 2,555,927천원으로 변경하면서 동 매매대금은 1차～3차 계약에 의하여 납부한 금액으로 대체하는 것으로 하고 1차～3차 계약의 효력을 정지하는 것을 특약사항으로 정하고 있으며, 93.2.27 제5차 계약에서는 계약면적을 당초(1차～3차 계약면적 합계) 계약면적인 120,625㎡으로 하고 매매대금을 5,656,106천원으로 하면서 4차 계약까지 납부한 매매대금 3,073,123,500원은 5차 계약의 계약보증금으로 대체하는 것으로 하고 4차 계약의 효력을 정지하는 것으로 특약사항에서 정하고 있는 것이 확인되고 있다.

(2) 살피건데, 청구법인의 전주공장부지 취득에 대한 일련의 매매계약내용은 4차 계약시까지는 청구법인이 취득하는 토지의 지번이 “전라북도 완주군 전주 OO공단내”로 되어 있다가 제5차 계약에서 지번이 “전라북도 완주군 전주 OOOOO OOO”으로 확정되었고, 5차 계약시 전주공장부지 전체토지를 취득하는 것으로 계약하였고 그 특약사항에서 4차 계약의 효력을 정지하는 것으로 정하고 있으므로 4차 계약과 5차 계약은 각각 별개의 토지를 취득하는 계약으로 볼 수 없을 뿐만 아니라 매매계약서상 4차 계약과 5차 계약의 토지가 별개로 구분되어 있는 것도 아니므로 위 용지매매계약은 전주공장부지 전체를 매입하는 일련의 과정으로 보는것이 타당하다 할 것이다. 따라서 처분청이 최종계약서인 5차계약내용에 의하여 청구법인이 4차 계약시까지 납부한 토지매매대금 3,073,123,500원을 전주공장부지 120,625㎡를 취득하기 위한 계약금으로 보고 동 금액에 대하여 당해 토지를 사업에 직접제공한 날까지의 기간에 대한 건설자금이자를 계산하고 동 이자를 손금불산입하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

쟁점4)에 대하여 본다.

가. 쟁점

이 건의 다툼은 광주사옥부지를 비업무용 부동산으로 보고 이에 대한 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법 제18조의 3

(지급이자의 손금불산입) 제1항은 본문에서 「다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다」라고 하면서, 제1호에서 「당해법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것」이라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조의 2 제1항 제1호는 법 제18조의 3 제1항 제1호의 “대통령령이 정하는 것”(비업무용 부동산 등)의 하나로 “부동산 취득 후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산”을 규정하고 있으며, 같은 조 OO항에서 「제1항의 규정에 의한 비업무용 부동산 등의 판정기준에 관하여는 재무부령으로 정한다」라고 규정하고 있고,

법인세법 시행규칙 제18조

OO항 본문에서 「령 제43조의 2 제1항 및 동조 OO항에서 “비업무용부동산 등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다」고 하면서, 그 제1호 단서에서 「기타 건축물 또는 시설물이 없는 토지의 경우에는 취득한 후 1년이 경과된 부동산으로서 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산」으로 규정하고 있으며, 제4항은 본문에서 「다음 각호의 1에 해당하는 부동산은 OO항의 규정에 불구하고 비업무용부동산으로 보지 아니한다」고 규정하면서, 그 제17호에서 “법령에 의하여 당해사업과 관련된 인가·허가·면허 등을 받거나 이를 신청한 법인 또는 건축허가를 신청한 법인이 OO항 제1호에 규정된 기간이 경과되기 전에

건축법 제12조

의 규정에 의하여 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지(건축이 제한된 기간에 한한다)와 건축허가를 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 의하여 착공이 제한된 토지(착공이 제한된 기간에 한한다)”를 들고 있으며, 제5항은 「법령에 의하여 당해사업과 관련된 인가·허가·면허 등을 받거나 이를 신청한 법인 또는 건축허가를 신청한 법인이

건축법 제12조

의 규정에 의하여 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 경우에는 OO항 제1호의 규정에 의한 기간에 그 건축허가가 제한된 기간을 더하여 OO항 제1호의 규정을 적용한다」고 규정하고 있고, 제6항에 「OO항 제1호 및 제12호의 규정을 적용함에 있어서 토지를 취득하여 업무용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 때(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)에는 당해 토지(OO항 각호의 규정에 의한 일정면적을 초과하는 토지를 제외한다)를 업무에 직접 사용한 것으로 본다. 이 경우 정당한 사유없이 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간 동안에는 비업무용 부동산으로 본다.」고 규정하고 있으며,

한편,

건축법 제12조

(건축허가의 제한) 제1항에서 “건설교통부장관은 국토관리상 특히 필요하다고 인정하거나 주무부장관이 국방·문화재보존·환경보전 또는 국민경제상 특히 필요하다고 인정하여 요청하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 시장·군수·구청장의 건축허가를 제한할 수 있다.”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 청구법인이 광주사옥부지를 91.2.26 취득한 후 1년이내에 광주사옥 신축공사를 착공하지 않았다 하여 동 광주사옥부지를 비업무용부동산으로 보았으나, 청구법인이 광주사옥부지를 취득하여 사옥을 신축한 과정을 살펴보면, 90.9.8 광주사옥(지하1층 및 지상5층이상, 연면적 5,789㎡) 신축을 위한 부지를 취득하기 위하여 광주광역시 광산구청장에게 택지취득허가를 신청하여 허가를 받고, 91.2.26 광주광역시 광산구 OO동 OOOOOO 대지 2,403.7㎡를 취득하였고, 91.5.6

건축법 제12조

OO항의 규정에 의하여 연면적 5,000㎡이상 또는 6층 이상의 일반업무시설에 대하여 91.9.30까지 건축허가가 제한되었으며(동 건축허가제한은 91.7.15, 92.3.31, 92.6.30등 3회에 걸쳐 기간연장되어 92.12.31까지 허가가 제한됨), 91.5.9 지하2층 및 지상5층, 연면적 4,956.73㎡(당초 연면적은 5,789㎡이었으나 건축허가 제한을 피하기 위하여 설계변경함)의 광주사옥신축허가서를 제출하여 91.5.18 광산구청장으로부터 건축허가를 받았으며, 91.5.28 공사예정기간을 91.5.28부터 92.5.30까지로 하여 광산구청장에게 착공신고서를 제출하고 동 부지에 가설재 울타리 공사를 한 후 91.10.8부터 91.10.22까지 지반공사 시행을 위한 표토제거공사, 천공작업 및 굴착작업 일부(지하1층 일부)까지 공사가 진행된 상황에서 92.6.30 당초 허가받은 연면적 4,956.73㎡에서 6,064.96㎡로 증축하는 것으로 건축허가(설계변경)신청을 하였으나 92.7.1

건축법 제12조

OO항의 규정에 의하여 건축허가(설계변경)신청이 반려되었고, 92.12.31 건축허가제한이 해제되었으며, 93.3.17 건축허가(설계변경)신청에 대한 허가를 받아 중단된 공사를 다시 시작하여 94.5.19 건축을 준공하여 현재 청구법인의 광주사옥으로 사용하고 있는 것이 이 건 조사서 및 청구법인의 항변자료등 관련자료에 의하여 확인되고 있다.

(2) 한편, 전시한 비업무용 부동산 관련 법인세법의 규정을 모두어 보면, 내국법인이 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 취득한 후 1년이 경과될 때까지도 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산을 취득하거나 보유하고 있는 경우 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령에 의하여 계산한 금액은 손금에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있는바, 이 건의 경우 청구법인이 건축허가제한을 피하기 위하여 당초 광주사옥부지 취득시 계획한 건물연면적을 건축허가제한을 받지 않는 범위로 줄여 건축허가를 신청하여 허가를 받은 후 일부 공사를 착공하고 다시 연면적을 증축하는 것으로 건축허가(설계변경)신청을 하였으나 건축허가제한으로 신청서가 반려되어 공사를 중단하게 된 사실, 청구법인이 당초 계획대로 건물연면적을 설계하여 건축허가신청을 하였으면 건축허가제한에 해당되어 건축허가를 받지 못하였을 것이므로 동 건축허가제한기간을 판정유예기간에 가산하여 비업무용 부동산 여부를 판단하는 경우 광주사옥부지는 비업무용 부동산에 해당되지 않는 사실, 광주사옥부지의 취득동기, 취득목적 및 청구법인이 사옥을 신축하기 위하여 취한 조치 등 일련의 과정으로 미루어 볼 때 청구법인의 광주사옥부지는

법인세법 제18조의 3

제1항 제1호에서 규정하고 있는 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다거나 지가상승으로 인한 이익을 얻기 위하여 보유하고 있는 부동산으로는 볼 수 없다하겠다.(국심 95중 634, 95.6.23 같은 뜻임).

따라서, 취득후 1년이내에 사옥 신축공사를 착공하지 않았다 하여 광주사옥부지를 비업무용 부동산으로 보아 이에 대한 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다고 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구법인의 주장이 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호 및 OO호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

[ 별 지 ]

고지세액 명세