조심 2017서2374 (2017.07.17)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가.청구인은 OOO 소재 토지 및 건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에서 ‘OOO’라는 상호로 OOO 제조업을 영위하다가 2012.12.28. 사업장을 폐업한 후 주식회사 OOO(개업일 2012.12.29., 설립등기일 2013.3.7., 이하 “OOO”이라 한다)에게 쟁점부동산을 2012.12.28. 현물출자를 원인으로 하여 2013.3.26. 소유권이전등기하고, 「조세특례제한법」제32조 의 법인전환에 대한 이월과세 규정을 적용하여 양도소득세 OOO원을 신고하였다. 나.OOO국세청장은 처분청에 대한 종합감사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점부동산을 현물출자하고 인수한 OOO의 주식 OOO주(1주당 OOO원, 이하 “전체주식”이라 한다) 중 OOO주(94.6%, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 설립등기일(2013.3.7.) 전인 2012.12.30.을 증여일로 하여 특수관계인들[배우자 OOO주), 자녀 OOO주), 자녀 OOO주), 자녀 OOO주) 및 친족 OOO주), 이하 “쟁점수증자들”이라 한다]에게 증여한 후 증여세를 신고하였으나, 주식회사 발기설립시 현물출자시점은 설립등기일이고 이 때 주주 지위를 취득하는 것이므로 쟁점주식의 취득 및 처분(증여)일은 2013.3.7.로 봄이 타당하므로 「조세특례제한법」제32조 제5항에 따라 이월과세액을 양도소득세로 납부하여야 한다고 지적하였다. 다.처분청은 이에 따라 2017.3.8. 청구인에게 2013년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정.고지하였다. 라.청구인은 이에 불복하여 2017.3.31. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 OOO를 운영하던 청구인 및 OOO을 청구인과 공동으로 운영하던 자녀 OOO는 2012.12.17., 중소기업통합을 목적으로 OOO 및 OOO의 사업에 관한 일체의 권리와 의무를 OOO에 포괄적으로 현물출자하고, 2012.12.28. OOO 및 OOO에 대한 폐업신고를 하며, 2012.12.29. OOO을 개업하여 사업을 영위한다는 내용의 중소기업통합계약을 체결하고, 계약서 내용대로 2012.12.29. OOO의 사업자등록을 하였다. 이후 청구인은 2012.12.30. 쟁점부동산을 OOO에 출자한 대가로 취득한 전체주식 중 일부인 쟁점주식을 쟁점수증자들에게 증여하고 증여세를 신고.납부하였다. OOO은 2013.3.7. 설립등기가 완료되었고 쟁점부동산은 2012.12.28.을 등기원인일로 하여 2013.3.26. OOO으로 소유권이전등기를 마치게 되었으므로, OOO은 설립등기일인 2013.3.7.에서야 법인격을 갖추게 되었다고 보아야 한다. 쟁점주식 증여당시인 2012.12.30.에는 OOO이 설립등기를 경료하지 않아 법률적 행위를 할 수 있는 법인격이 존재하지 않은 상태이므로 OOO이 2012.12.30. 전체주식을 발행한 것은 법률 요건의 하자로 인하여 당연무효라 할 것이고, 청구인이 가공의 쟁점주식을 2012.12.30. 쟁점수증자들에게 증여한 행위 역시 당연무효인 법률행위로서 결과적으로 당초부터 증여 자체가 없었다고 봄이 타당하다. 따라서 쟁점주식은 최초 설립시부터 현재까지 명의개서 없이 청구인(92.4%)과 OOO(7.6%)가 100% 보유하고 있는 것으로, 쟁점부동산에 대한 양도소득세 이월과세 추징사유가 발생하지 아니한바, 쟁점주식이 처분된 사실이 없음에도 처분청에서 OOO의 설립등기일인 2013.3.7.을 쟁점주식의 처분일로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 취소되어야 한다. 나. 처분청 의견 청구인은 OOO의 설립등기일 전인 2012.12.30. 쟁점주식을 쟁점수증자들에게 증여하였으므로 증여계약 자체가 무효라고 주장하나, 동 계약서 작성시 청구인의 특수관계인이면서 OOO의 이사 및 감사인 쟁점수증자들은 청구인이 현물출자로 전체주식을 취득할 것을 인지할 수 있는 상황이었고, 증여물건은 ‘주식’임이 명확하게 확인되며, 증여계약 이후 실제로 2013.3.7. OOO의 설립등기가 완료된 점, 법인등기부등본에 수증자인 OOO 및 OOO는 ‘사내이사’로, OOO는 ‘감사’로 각 등재되었고, 쟁점수증자들은 2013.3.19. 및 2013.3.31. 각 관할세무서장에게 증여받은 주식에 대한 증여세를 신고.납부한 점, OOO이 2013.3.30. 2012사업연도 법인세 신고시 주식변동상황명세서에 쟁점주식의 증여로 인한 변동상황을 신고한 점, 증여계약일에 전체주식이 발행되지 않았다거나 OOO의 설립등기가 완료되지 않았다는 사실로 인해 서면으로 작성된 증여계약의 효력 발생에 하자가 있다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점주식을 쟁점수증자들에게 증여한 것을 무효라고 볼 수 없다. 대법원은 주식회사 발기설립시의 현물출자는 궁극적으로 주주 지위의 취득을 반대급부를 하는 것으로서 주주의 지위를 취득하게 되는 설립등기시에 반대급부의 전부 이행이 있다고 볼 수 있으므로 대금청산일에 상응하는 설립등기시를 양도소득세의 양도차익 계산에 있어서 양도시기로 보아야 할 것(대법원 2000.6.23. 선고 98두7558 판결)이라고 판단하고 있는바, 청구인의 현물출자에 따른 쟁점부동산의 양도시기는 OOO의 설립등기일인 2013.3.7.이고 청구인이 현물출자로 인수할 전체주식 중 쟁점주식의 증여계약일은 2012.12.30.이지만 쟁점수증자들은 OOO의 설립등기시에 주주의 지위를 취득하게 되는 것이므로 2013.3.7.을 증여일로 봄이 타당한바, 청구인은 현물출자로 취득한 쟁점주식을 OOO의 설립일부터 5년 이내에 처분(증여)한 것이므로 양도소득세 이월과세액을 납부함이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 법인전환으로 양도소득세의 이월과세를 적용받았다가 사후관리의 규정을 위반하였다 하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1)소득세법 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (2)소득세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25193호로 개정되기 전의 것) 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다. 1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일 2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일 5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날 (3)상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제31조(증여재산의 범위) ② 제1항을 적용할 때 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 대통령령으로 정하는 바에 따른다. (4)상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것) 제23조(증여재산의 취득시기) ① 법 제31조 제2항에 따라 증여재산의 취득시기는 법 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 다음 각 호의 어느 하나에 따른다. 1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록을 요하는 재산에 대하여는 등기·등록일. 다만, 「민법」제187조 에 따른 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다. 3. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 재산가치증가사유가 발생한 날 4. 제1호부터 제3호까지 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일 ② 제1항을 적용함에 있어서 증여받는 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이 항에서 "주식등"이라 한다)인 경우에는 수증자가 배당금의 지급이나 주주권의 행사 등에 의하여 해당 주식등을 인도받은 사실이 객관적으로 확인되는 날에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 주식등을 인도받은 날이 불분명하거나 해당 주식등을 인도받기 전에 「상법」제337조 또는 같은 법 제557조에 따른 취득자의 주소와 성명 등을 주주명부 또는 사원명부에 기재한 경우에는 그 명의개서일 또는 그 기재일로 한다. (5)조세특례제한법 (가)2013.1.1. 법률 제11614호로 개정되기 전의 것 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 6. "이월과세(移越課稅)"란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등(이하 이 호에서 "종전사업용고정자산등"이라 한다)을 현물출자(現物出資) 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 「소득세법」제94조 에 따른 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니하고, 그 대신 이를 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 같은 법 제104조에 따른 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것을 말한다. 제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ① 거주자가 사업용고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법에 따라 2012년 12월 31일까지 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다. ⑤ 제1항에 따라 설립되는 법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 양도소득세 산출세액을 해당 거주자로부터 징수한다. 1. 해당 법인이 법인전환 후 5년 이내에 사업을 폐지하는 경우 2. 해당 법인이 법인전환 후 5년 이내에 법인전환 당시 자본금의 100분의 50 이상을 유상감자하는 경우 (나)2013.1.1. 법률 제11614호로 개정된 것 제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ① 거주자가 사업용고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법에 따라 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다. ⑤ 제1항에 따라 설립된 법인의 설립일부터 5년 이내에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 제1항을 적용받은 거주자가 사유발생일이 속하는 과세연도의 과세표준신고를 할 때 제1항에 따른 이월과세액(해당 법인이 이미 납부한 세액을 제외한 금액을 말한다)을 양도소득세로 납부하여야 한다. 이 경우 사업 폐지의 판단기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1. 제1항에 따라 설립된 법인이 제1항을 적용받은 거주자로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우 2. 제1항을 적용받은 거주자가 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우 부 칙 ＜법률 제11614호, 2013.1.1.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2013년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략) 제2조(일반적 적용례) ③ 이 법 중 양도소득세 및 증권거래세에 관한 개정규정은 이 법 시행 후 양도하는 분부터 적용한다. 제11조(중소기업 간의 통합 및 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세에 관한 적용례) 제31조 제7항 및 제32조 제5항의 개정규정은 2013년 1월 1일 이후 사업을 폐지하거나 주식 또는 출자지분을 처분하는 분부터 적용한다. (6)조세특례제한법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24368호로 개정된 것) 제29조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ② 법 제32조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사업 양도·양수의 방법"이란 해당 사업을 영위하던 자가 발기인이 되어 제5항에 따른 금액 이상을 출자하여 법인을 설립하고, 그 법인설립일부터 3개월 이내에 해당 법인에게 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 것을 말한다. ⑥ 법 제32조 제1항에 따라 설립되는 법인(이하 이 조에서 "전환법인"이라 한다)이 같은 조 제1항에 따른 현물출자 또는 사업 양도·양수의 방법으로 취득한 사업용고정자산의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 않는 경우 법 제32조 제5항 제1호에 따른 사업의 폐지로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니한다. 1. 전환법인이 파산하여 승계받은 자산을 처분한 경우 2. 전환법인이 「법인세법」제44조 제2항에 따른 합병, 같은 법 제46조 제2항에 따른 분할, 같은 법 제47조 제1항에 따른 물적분할, 같은 법 제47조의2 제1항에 따른 현물출자의 방법으로 자산을 처분한 경우 3. 전환법인이 법 제37조에 따른 자산의 포괄적 양도에 따라 자산을 장부가액으로 양도한 경우 4. 전환법인이「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생절차에 따라 법원의 허가를 받아 승계받은 자산을 처분한 경우 ⑦ 법 제32조 제5항 제2호의 처분은 주식 또는 출자지분의 유상이전, 무상이전, 유상감자 및 무상감자를 포함한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니한다. 1. 법 제32조 제1항을 적용받은 거주자(이하 이 조에서 "해당 거주자"라 한다)가 사망하거나 파산하여 주식 또는 출자지분을 처분하는 경우 2. 해당 거주자가 「법인세법」제44조 제2항에 따른 합병이나 같은 법 제46조 제2항에 따른 분할의 방법으로 주식 또는 출자지분을 처분하는 경우 3. 해당 거주자가 법 제37조에 따른 자산의 포괄적 양도, 법 제38조에 따른 주식의 포괄적 교환·이전 또는 법 제38조의2에 따른 주식의 현물출자의 방법으로 과세특례를 적용받으면서 주식 또는 출자지분을 처분하는 경우 4. 해당 거주자가「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생절차에 따라 법원의 허가를 받아 주식 또는 출자지분을 처분하는 경우 5. 해당 거주자가 법령상 의무를 이행하기 위하여 주식 또는 출자지분을 처분하는 경우 다. 사실관계 및 판단 (1)부동산 등기부등본, 양도소득세 이월과세적용 신청서(2013.1.31.) 등에 따르면, 쟁점부동산 중 토지 지분 8781.9분의 1322.3은 2012.12.28. 현물출자를 원인으로 2013.3.26. 청구인으로부터 OOO에게 소유권이전등기되고, 건물은 2012.12.28. 현물출자를 원인으로 2013.3.26. 청구인(지분 10분의 3) 및 OOO(지분 10분의 7)로부터 OOO에게 소유권이전등기되었으며, 청구인은 2013.1.31. 쟁점부동산의 현물출자에 대한 양도소득세를 OOO원으로 신고하면서 이월과세적용을 신청한 것으로 나타난다. (2)국세통합전산망 자료, OOO의 사업자등록증, 중소기업 통합계약서(2012.12.17.자) 등에 따르면 청구인은 다음 ＜표1＞과 같이 OOO 및 OOO을 영위하다가 중소기업을 통합하여 설립한 OOO의 대표이사가 된 것으로 나타나고, 중소기업 통합계약서에는 2012.12.17. OOO 대표인 청구인, OOO 공동대표인 청구인과 OOO, 설립중인 회사인 OOO의 발기인대표(청구인)가 OOO 및 OOO의 사업에 관한 일체의 권리와 의무를 OOO에 포괄적으로 현물출자함으로써 「부가가치세법」제6조 제6항의 규정에 의한 사업양도를 하고, 청구인과 OOO는 2012.12.24.을 현물출자기준일로 하여 OOO에 사업을 승계하고 장부상 자산총액과 부채총액을 현물출자하며, OOO은 현물출자가액에 상당하는 액면의 보통주식을 청구인과 OOO에게 교부하도록 하는 내용의 중소기업 통합계약서를 작성하였고, 계약의 효력과 관련하여 “본 계약은 2012.12.29. 효력을 발생하고, 청구인과 OOO가 운영하던 사업체는 2012.12.28. 폐업신고를 하며, OOO은 2012.12.29.을 개업일로 하는 사업자등록신청을 하고 2012.12.29.부터 사업을 영위하는 것으로 정한 것으로 나타난다. ＜표1＞청구인의 총사업내역 (3)국세통합전산망 자료, 법인 등기부등본, 주식변동상황명세서 등에는 OOO이 2012.12.29. 사업자등록(신규개업)하고, 본점을 쟁점부동산으로, 주업을 OOO 제조업 등으로, 발행주식의 총수를 보통주 OOO주로, 회사성립연월일을 2013.3.7.로 하여 2017.3.7. 설립등기 하였으며, 청구인, OOO 및 OOO가 사내이사로, OOO가 감사로, 청구인이 대표이사로 각 등재되어 있고, 2013.3.12. 총발행주식수를 1주에서 OOO주로, 액면가액을 주당 OOO원에서 주당 OOO원으로, 자본금을 OOO원에서 OOO원으로 변경등록한 것으로 나타나며, OOO의 2012사업연도 법인세 신고서에 첨부된 주식변동상황명세서의 주요 내용은 다음 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞OOO의 주식변동상황명세서 주요내용 (4)청구인과 쟁점수증자들간 각 작성된 증여계약서(2012.12.30.), 쟁점수증자들의 증여세 신고내역(신고일 2013.3.19., 2013.3.31.)에는 청구인이 2012.12.30. 쟁점주식을 쟁점수증자들에게 각 증여하여 쟁점수증자들이 다음 ＜표3＞과 같이 증여세를 신고한 것으로 나타난다. ＜표3＞쟁점수증자들의 증여세 신고내역 (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 OOO이 설립등기일 이전인 2012.12.30. 전체주식을 발행한 것은 당연무효의 법률행위이고 청구인이 같은 날 가공의 쟁점주식을 증여하여 그 효력이 발생하지 아니하였다고 주장하나, 2012.12.17. 청구인 및 OOO가 중소기업통합을 통해 OOO을 설립하면서 쟁점부동산 등을 현물출자하고 그 대가로 OOO의 보통주식을 발행.교부받기로 약정하여 쟁점주식의 증여계약 당시인 2012.12.30. 청구인 및 특수관계인이면서 이사 및 감사인 쟁점수증자들은 청구인이 현물출자로 전체주식을 취득할 것을 인지할 수 있는 상황이었고 증여물건은 ‘주식’임이 명확하게 확인되는 점, 쟁점주식의 발행 이전에 증여계약이 체결되었으나 증여계약서에 주권번호만 특정되어 있지 않았을 뿐 발행회사명(OOO), 1주의 금액(OOO원), 종류(보통주), 수 등이 분명하게 기재되어 있고 쟁점수증자들이 쟁점주식을 증여받고 각자의 관할세무서장에게 증여받은 주식에 대한 증여세를 신고.납부하였으며 OOO의 2012사업연도 법인세 신고서에 첨부된 주식등변동상황명세서 등에도 쟁점주식의 증여로 인한 변동이 나타나 증여계약 자체를 무효라고 하기보다는 향후 OOO이 설립되어 주식을 발행하는 때에 확정적으로 증여의 효력이 발생하는 것으로 약정하고 쟁점주식을 증여한 것으로 볼 수 있는 점, 실제로 중소기업 통합계약에 따라 청구인 및 OOO가 운영하던 사업을 페업하고 OOO을 설립하여 2013.3.7. 설립등기가 완료되었고 총발행주식수를 OOO주로 하며 액면가액을 주당 OOO원으로 하여 OOO의 보통주가 발행된 점 등에 비추어 청구인이 쟁점주식을 쟁점수증자들에게 증여한 것을 무효라고 볼 수는 없다 하겠다. 「소득세법」 제98조 는 자산의 취득시기 및 양도시기는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 하도록 규정하여 대금청산일을 원칙적인 자산의 양도시기로 보고 있고, 주식회사 발기설립의 경우 현물출자에 의한 주식을 인수한 자는 출자이행의 의무를 부담하는 한편 설립 중인 회사의 사원이 되었다가 출자가 이행되고 그에 관한 사항과 동 이행에 관하여 검사인의 검사를 받는 등 제반 절차를 마쳐 설립등기를 하였을 때 주주의 지위로 전환되는 이상, 주식회사 발기설립시의 현물출자는 궁극적으로 주주 지위의 취득을 반대급부로 하는 것이어서 그 지위를 취득하게 되는 설립등기시에 동 급부의 전부 이행이 있었다고 볼 수 있으므로 대금청산일에 상응하는 설립등기시를 양도차익의 계산에 있어서 양도시기로 보아야 할 것(대법원 2000.6.23. 선고 98두7558 판결, 같은 뜻임)인 만큼, 청구인이 현물출자를 통하여 OOO에게 쟁점부동산을 양도한 날은 주주의 지위를 취득한 날인 설립등기일(2013.3.7.)로 보아야 할 것이고 쟁점수증자들이 청구인으로부터 쟁점주식을 증여받은 날 역시 같은 날로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서 청구인이 쟁점부동산을 현물출자하는 방법으로 법인전환한 후 설립일부터 5년 이내에 취득한 쟁점주식을 처분하였다고 보아 처분청이 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.