조심 2020서1848 (2020.09.09)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 주식회사 OOO1991.3.29. 설립되어 전자기기 및 통신기기 제조 및 판매업 등을 영위하였다. 나. 처분청은 OOO지방국세청장이 2013년 4월 구 OOO대하여 세무조사를 실시하고, 특허사용료 소득과 관련하여 원천징수 제한세율 15%를 적용하도록 통보하자, 2013.8.7. 구 OOO에 법인세(원천세) 2건 합계 OOO경정ㆍ고지하였으며, 구 OOO은 이를 납부하였다. 다. 구 OOO2014.8.19. 서울중앙지방법원으로부터 회생절차 개시결정을 받았으며(2014회합1000098), 같은 날 대표이사 OOO(관리인)는 위 법인세 부과처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였다(서울행정법원 2015구합53282, 이하 “이 건 법인세 취소소송”이라 한다). 라. 구 OOO소송이 계속 중인 2015.10.16.(회생인가 결정일) ‘전자기기 및 통신기기 제조 및 판매’ 부문을 물적분할하여 청구법인을 신설하였으며, 청구법인은 2015.11.26. 원고로서 동 소송을 수계하였다. 마. 한편 처분청은 구 OOO거래처들이 구 OOO회생인가 결정(2015.10.16.) 및 파산선고(2016.3.17.)에 따라 매출세액에서 대손세액을 공제하여 통보하자, 그 대손세액 상당의 매입세액을 차감하여 2016.4.18.~2019.3.4. 구 OOO부가가치세 6건 합계 OOO경정ㆍ고지하였으며, 구 OOO이를 납부하지 않았다. 바. OOO지방국세청장은 이 건 법인세 취소소송이 국가 일부 패소로 확정되자(대법원 2020.2.10. 선고 2019두55774 판결), 2020.2.18. 구 OOO납세의무자로 한 법인세 환급결의안을 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 2020.2.25. 국세환급금 OOO(이하 “이 건 국세환급금”이라 한다)을 구 OOO체납 국세(위 부가가치세, 이하 같다)에 충당하고 이를 통보하였다. 사. 청구법인은 이 건 법인세 취소소송을 수계하였다는 이유로 2020.3.10. 이 건 국세환급금의 환급을 요청하였으며, 처분청은 2020.4.6. 이 건 국세환급금은 구 OOO체납 국세에 우선 충당되어야 한다는 사유로 거부하였다. 아. 청구법인은 이에 불복하여 2020.4.22. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 분할신설회사가 분할존속회사로부터 「상법」상 회사분할의 방식으로 분할되어 새로 설립되고, 「상법」 제530조의5 (분할계획서의 기재사항)에 의하여 작성된 분할계획서에 존속회사와 신설회사 간의 채무 분담에 관하여 사업부문별로 관계된 소송으로 인한 권리·의무가 분할존속회사로부터 분할신설회사로 이전되는 것으로 되어 있고, 각 소송의 내용도 특정되어 있어 그 권리·의무가 이전되는 것으로 규정되어 있다면 「상법」 제530조의10 (분할 또는 분할합병의 효과)에 의하여 해당 소송에 관한 포괄적 권리·의무의 승계가 이루어지는 것으로 대법원은 판시하고 있다(2002.11.26. 선고 2001다44352 판결 등). 또한, 기획재정부에서도 분할 당시 진행 중이던 행정소송이 분할 후에 결정되어 환급받는 국세는 분할존속법인 또는 분할신설법인으로 일률적으로 귀속되는 것이 아니라, 「상법」에서 정하는 바에 따라 사실판단할 사항이라고 해석하고 있고(법인세제과-362, 2014.5.23.), 조세심판원도 “ 「상법」 제530조의10 에서 분할 등으로 인하여 설립하는 회사 및 존속하는 회사의 권리와 의무는 분할계획서가 정하는 바에 따라 승계하는 것으로 규정하고 있고, 분할계획서에서 분할되는 사업부문에 대한 모든 권리·의무를 분할신설회사에 이전되는 것으로 정하고 있다면, 분할되는 사업부문과 관련된 모든 권리(환급금수령권)은 분할신설회사에 이전된 것으로 보아야 한다”고 판단하였다(국심 2002서1692, 2003.11.25.). (2) 이 건 국세환급금은 청구법인이 분할로 승계받은 사업부문에서 발생하였고, 서울중앙지방법원이 인가결정한 회생계획안 및 분할계획서에서 분할되는 사업부문과 관련한 모든 권리·의무가 이전되며, 구 OOO분할 전 제기한 이 건 법인세 취소소송을 청구법인에게 이전되는 대상에 포함시켰고, 분할 후에는 청구법인이 동 소송의 수계인으로 원고의 지위를 승계하여 소송절차를 진행하여 승소하였으므로 분할신설회사인 청구법인에게 귀속된다. (가) 이 건 국세환급금은 청구법인이 구 OOO으로부터 분할로 승계받은 “전자기기 및 통신기기 제조 및 판매”의 사업부문에서 발생하였다. OOO지방국세청에서는 구 OOO대한 세무조사 과정에서 구 OOO지급한 특허사용료의 수익적 소유자가 OOO이거나 미국법인인 OOO이므로 한·아일랜드 조세협약의 적용을 부인하고 한·미 조세협약 제14조 제1항에 따라 사용료 소득에 대한 원천징수 제한세율 15%를 적용하여야 한다고 판단하여, 이를 처분청에게 통보하였고, 이에 따라 처분청이 구 OOO대하여 외국법인의 국내원천소득에 대한 법인세를 결정·고지하여 징수하였고, 동 법인세가 국세환급금의 발생원인이다. 특허사용료는 구 OOO전자기기 및 통신기기를 제조하기 위하여 특허를 사용한 대가로서 지급한 것이므로 특허사용료에 대하여 결정·고지된 이 건 국세환급금은 청구법인이 구 OOO으로부터 분할로 승계받은 “전자기기 및 통신기기 제조 및 판매”의 사업부문에서 발생한 것이다. (나) 서울중앙지방법원이 인가결정한 회생계획안 및 분할계획서에서는 분할되는 사업부문과 관련한 모든 권리·의무를 청구법인에게 이전하며, 구 OOO제기한 이 건 법인세 취소소송을 분할신설회사인 청구법인으로 이전하는 것으로 구체적으로 명시하고 있다. 서울중앙지방법원이 인가결정한 회생계획안 및 분할계획서에서는 구 OOO이 “전자기기 및 통신기기 제조 및 판매”의 사업부문을 분할하여 분할신설회사인 청구법인을 설립하는 것으로 되어 있으며, 특정한 일부 자산을 제외한 모든 자산 및 공익채무 전부를 분할신설회사인 청구법인에게 이전하는 것으로 되어 있다. 또한, 분할신설회사에 이전되는 자산·부채 뿐만 아니라 분할신설회사에 이전되는 “허가·인가·면허 그 밖의 처분”, “계약의 목록”, “소송의 목록”까지도 구체적으로 정하고 있으며, 분할신설회사로 이전하는 소송의 목록에는 이 건 법인세 취소소송도 포함하는 것으로 되어 있다. (다) 청구법인은 분할 이후 이 건 법인세 취소소송을 수계하여 원고로서의 지위를 승계하여 소송 절차를 진행하여 승소하였고, 구 OOO동 소송에서 당사자 지위를 완전히 상실하였다. 이 건 법인세 취소소송은 2015년 2월 구 OOO관리인 OOO처분청을 피고로 하여 서울행정법원에 제기하였으므로 최초의 원고는 구 OOO관리인 OOO이다. 그런데, 2015.10.16. 법원으로부터 인가결정받은 구 OOO회생계획안 및 분할계획서에 근거하여, 청구법인의 공동관리인인 OOO동 소송을 수계하였고, 원고의 지위도 구 OOO관리인으로부터 청구법인의 공동관리인으로 승계되었다. 그 후, 청구법인은 2015.11.26. 서울중앙지방법원으로부터 회생절차의 종결결정을 받음에 따라, 청구법인이 청구법인의 공동관리인 OOO로부터 소송을 수계하였고, 원고의 지위도 청구법인으로 승계되었다. 이처럼 소송에 대한 원고로서의 지위를 청구법인이 승계하였기 때문에 1심, 2심, 3심 판결문 모두 원고를 “회생채무자 구 OOO관리인 OOO소송수계인 회생채무자 구 OOO공동관리인 OOO소송수계인 청구법인”으로 기재하고 있다. 한편 법원은 소송절차의 수계신청에 대하여 이유가 없다고 인정한 때에는 기각결정을 하지만( 「민사소송법」 제243조 ), 청구법인의 수계신청을 인정하였고, 피고인 처분청 역시 이의제기를 한 바 없다. 따라서 구 OOO2015.10.16. 구 OOO공동관리인 OOO소송을 수계한 이후에는 원고로서의 당사자 지위를 완전히 상실하였다. (3) 청구법인은 2020.2.6. 대법원 판결에 따라 이 건 법인세 취소소송에서 승소하였고, 이에 이 건 국세환급금의 환급을 신청하였으나, 처분청은 구 OOO체납 국세에 우선 충당되어야 한다는 이유로 거부하였다. 그러나 이 건 국세환급금의 귀속자는 구 OOO아니라 청구법인이고, 청구법인은 연대납세의무를 부담하는 구 OOO국세 및 체납처분비가 없으므로 이 건 국세환급금을 구OOO체납 국세에 충당하는 것은 위법·부당하다. 나. 처분청 의견 국세환급금의 충당은 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 할 수 없고(대법원 2016.2.25. 선고 2015두57408 판결 등), 설령 처분성이 인정된다고 하더라도, 다음과 같은 이유에서 이 건 국세환급금은 구 OOO체납 국세에 충당하는 것이 타당하다. (1) 청구법인이 분할계획에 따라 구 OOO제기한 이 건 법인세 취소소송을 수계하였다 하더라도 이는 미래의 불확실한 국세환급금채권에 대한 권리를 양수한 것일 뿐, 이러한 채권은 국세보다 우선한다고 볼 수 없다. (2) 이와 관련하여 대법원은 2015.12.23. 선고 2015두50597 판결에서, 양도인이 양수인에게 국세환급금채권을 양도한 이후에 발생한 양도인의 체납세금을 국세환급금으로 충당할 수 있는지에 관하여 판단하였는데, 환급금채권이 양도된 경우에도 과세관청은 양도인의 체납 국세에 우선 충당할 수 있는 권리를 가진다는 입장이다. (3) 또한 법인세를 납부한 자는 구 OOO이고, 「국세기본법」 제51조 등에 따르면 국세환급금은 체납된 국세 및 체납처분비에 충당하여야 하는 것으로 규정되어 있다. (4) 「국세기본법」 제35조 에서는 제1항 각호를 제외하고는 국세가 다른 채권에 우선한다고 되어 있는바, 충당된 체납국세는 소송 확정 전에 고지된 것이므로 청구법인이 승소로 가지게 되는 채권은 국세채권보다 우선하지 않는다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 구 OOO분할 이전 제기한 법인세 취소소송이 분할 이후 국가 일부 패소로 확정됨에 따라 이 건 국세환급금이 발생하였고, 그 과정에서 회생계획안에 따라 구 OOO으로부터 분할신설된 청구법인이 동 법인세 취소소송을 수계하였으므로 이 건 국세환급금은 청구법인에게 환급되어야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 등 (1) 국세기본법 제25조(연대납세의무) ② 법인이 분할되거나 분할합병된 후 분할되는 법인(이하 이 조에서 "분할법인"이라 한다)이 존속하는 경우 다음 각 호의 법인은 분할등기일 이전에 분할법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 체납처분비에 대하여 분할로 승계된 재산가액을 한도로 연대하여 납부할 의무가 있다. 1. 분할법인 2. 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인(이하 이 조에서 "분할신설법인"이라 한다) 3. 분할법인의 일부가 다른 법인과 합병하는 경우 그 합병의 상대방인 다른 법인(이하 이 조에서 "분할합병의 상대방 법인"이라 한다) ③ 법인이 분할 또는 분할합병한 후 소멸하는 경우 다음 각 호의 법인은 분할법인에 부과되거나 분할법인이 납부하여야 할 국세 및 체납처분비에 대하여 분할로 승계된 재산가액을 한도로 연대하여 납부할 의무가 있다. 1. 분할신설법인 2. 분할합병의 상대방 법인 ④ 법인이 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」 제215조에 따라 신회사를 설립하는 경우 기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세 및 체납처분비는 신회사가 연대하여 납부할 의무를 진다. 제35조(국세의 우선) ① 국세 및 체납처분비는 다른 공과금이나 그 밖의 채권에 우선하여 징수한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 공과금이나 그 밖의 채권에 대해서는 그러하지 아니하다. 1. 지방세나 공과금의 체납처분을 할 때 그 체납처분금액 중에서 국세 및 체납처분비를 징수하는 경우의 그 지방세나 공과금의 체납처분비 2. 강제집행ㆍ경매 또는 파산 절차에 따라 재산을 매각할 때 그 매각금액 중에서 국세 및 체납처분비를 징수하는 경우의 그 강제집행, 경매 또는 파산 절차에 든 비용 3. 제2항에 따른 법정기일 전에 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리가 설정된 재산을 매각하여 그 매각금액에서 국세를 징수하는 경우 그 권리에 의하여 담보된 채권 또는 임대차보증금반환채권. 이 경우 다음 각 목에 해당하는 권리가 설정된 사실은 대통령령으로 정하는 방법으로 증명한다. 가. 전세권, 질권 또는 저당권 나. 「주택임대차보호법」 제3조의2 제2항 또는 「상가건물 임대차보호법」 제5조 제2항에 따라 대항요건과 확정일자를 갖춘 임차권 다. 납세의무자를 등기의무자로 하고 채무불이행을 정지조건으로 하는 대물변제(代物辨濟)의 예약에 따라 채권 담보의 목적으로 가등기(가등록을 포함한다. 이하 같다)를 마친 가등기 담보권 4. 「주택임대차보호법」 제8조 또는 「상가건물 임대차보호법」 제14조 가 적용되는 임대차관계에 있는 주택 또는 건물을 매각할 때 그 매각금액 중에서 국세를 징수하는 경우 임대차에 관한 보증금 중 일정 금액으로서 「주택임대차보호법」 제8조 또는 「상가건물 임대차보호법」 제14조 에 따라 임차인이 우선하여 변제받을 수 있는 금액에 관한 채권 5. 사용자의 재산을 매각하거나 추심(推尋)할 때 그 매각금액 또는 추심금액 중에서 국세를 징수하는 경우에 「근로기준법」 제38조 또는 「근로자퇴직급여 보장법」 제12조 에 따라 국세에 우선하여 변제되는 임금, 퇴직금, 재해보상금 제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세 및 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착오납부ㆍ이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다. ② 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 다음 각 호의 국세 및 체납처분비에 충당하여야 한다. 다만, 제1호( 「국세징수법」 제14조 에 따른 납기전 징수 사유에 해당하는 경우는 제외한다) 및 제3호의 국세에의 충당은 납세자가 그 충당에 동의하는 경우에만 한다. 1. 납세고지에 의하여 납부하는 국세 2. 체납된 국세 및 체납처분비(다른 세무서에 체납된 국세 및 체납처분비를 포함한다) 3. 세법에 따라 자진납부하는 국세 제53조(국세환급금에 관한 권리의 양도와 충당) ② 세무서장은 국세환급금에 관한 권리의 양도 요구가 있는 경우에 양도인 또는 양수인이 납부할 국세 및 체납처분비가 있으면 그 국세 및 체납처분비에 충당하고, 남은 금액에 대해서는 양도의 요구에 지체 없이 따라야 한다. ※ 국세기본법 기본통칙 51-0...1(국세환급금 등의 환급대상자) ① 국세환급금은 환급하여야 할 국세 또는 체납처분비를 납부한 해당 납세자에게 환급함을 원칙으로 한다. 다만, 세법 또는 다른 법령에 특별한 규정이 있는 때에는 그러하지 아니하다. (2) 상법 제530조의10(분할 또는 분할합병의 효과) 단순분할신설회사, 분할승계회사 또는 분할합병신설회사는 분할회사의 권리와 의무를 분할계획서 또는 분할합병계약서에서 정하는 바에 따라 승계한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인은 2015.10.16. 서울중앙지방법원의 회생계획에 의하여 구 OOO으로부터 물적분할되었다(설립등기일: 2015.10.22.). (2) 회생계획안에 의하면, 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」 제212조에 따라 채무자를 분할존속회사(구 OOO) 및 분할신설회사(청구법인)로 분할하고, 김포공장 및 관련자산과 A/S센터 임차 관련 보증금을 제외한 모든 자산과 공익채무 및 그에 관한 일체의 소송(이 건 법인세 취소소송 포함)을 분할신설회사에 이전한다고 되어 있다. (3) 청구법인은 2015.11.26. 원고로서 이 건 법인세 취소소송을 수계하였고, 동 소송은 국가 일부 패소로 확정되었다(대법원 2020.2.10. 선고 2019두55774 판결). (4) OOO지방국세청장은 대법원 판결에 따라 2020.2.18. 납세의무자를 구 OOO으로 한 법인세 환급결의안을 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 2020.2.25. 이 건 국세환급금을 구 OOO의 부가가치세 체납액에 충당하고 이를 통지하였다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 「국세기본법」 제35조 제1항은 국세 및 체납처분비는 다른 공과금이나 그 밖의 채권에 우선하여 징수하도록 규정하고 있고, 제51조 제1항은 세무서장은 납세의무자가 국세 및 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다고 규정하고, 제2항은 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 다음 각 호의 국세 및 체납처분비에 충당하여야 한다고 하면서 제2호에서 체납된 국세 및 체납처분비를 규정하고 있으며, 제53조 제2항은 세무서장은 국세환급금에 관한 권리의 양도 요구가 있는 경우에 양도인 또는 양수인이 납부할 국세 및 체납처분비가 있으면 그 국세 및 체납처분비에 충당하고, 남은 금액에 대해서는 양도의 요구에 지체 없이 따라야 한다고 규정하고 있다. (나) 위와 같은 법령의 규정 체계, 내용 및 형식에 비추어 보면, 과세관청은 국세 및 체납처분비를 다른 채권에 우선하여 징수할 수 있고, 환급세액이 있을 때 즉시 국세환급금으로 결정하여야 하며, 국세환급금으로 결정된 금액을 체납된 국세 및 체납처분비에 충당할 수 있고, 국세환급금채권이 제3자에게 양도된 경우에도 「국세기본법 시행령」 제43조의4 제2항은 양도인이 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하고 잔여금에 대하여 양도 요구에 따르도록 하고 있으므로, 「국세기본법」 제51조 제2항 제2호의 체납된 국세는 그 발생시기 또는 환급채권의 양도시점이나 통지시점과 관계 없이 국세환급금 충당 당시에 체납된 국세로 보아야 하고, 이러한 과세관청의 선충당 의무는 「민법」상 채권양도 법리에 대한 예외가 되므로 과세관청은 국세환급금채권이 양도된 경우에도 우월적인 지위에 서서 양도인의 체납 국세에 우선 충당할 수 있는 권리를 가진다고 봄이 타당하다고 하겠다(대법원 2015.12.23. 선고 2015두50597 판결, 같은 뜻임). (다) 이러한 법리에 비추어 보건대, 청구법인이 회생계획에 따라 구 OOO으로부터 분할신설되어 구 OOO분할 전에 제기한 법인세 취소소송에 대한 권한을 수계하였다고 하더라도, 국세환급금은 원칙적으로 국세를 납부한 납세자에게 환급하여야 하는 점, 과세관청이 국세환급금채권을 체납국세에 충당하기 위해서는 국세환급금채권과 체납 국세가 서로 대립하고 있어야 하고, 이 경우 충당되는 국세환급금채권은 납세자에게 직접 발생한 것일뿐 아니라 상속이나 합병ㆍ분할 등으로 포괄승계한 것, 제3자로부터 양수한 것이 포함되는 점 등을 감안할 때, 구 OOO체납 국세가 충당 당시에 발생해 있었던 이상, 처분청은 이 건 국세환급금을 구 OOO체납 국세에 충당할 수 있다고 보여지므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.