조심 2017부0171 (2017.04.24)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 OOO 설립되어 건축자재 등의 생산 및 판매업을 영위하다가 재무상태 악화로 OOO 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」(이하 “채무자회생법”이라 한다)에 따라 회생절차개시 신청을 하여 OOO지방법원으로부터 OOO 회생절차개시 결정, OOO 회생계획인가 결정OOO을 받았고, 해당 회생계획에 의해 OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)에게 변제해야 할 채무액 OOO 중 출자전환된 채무액 OOO에 대해 최종적으로 청구법인의 주식 OOO를 교부하였으며, OOO사업장은 출자전환된 채권 중 OOO을 대손세액공제 대상채권으로 하여 OOO세무서장에게 경정청구를 하였고 OOO세무서장은 신고시인하여 부가가치세를 환급하였다.

나. 처분청은 이에 따라 OOO사업장이 공제받은 대손세액공제액 OOO에 대응하는 청구법인의 매입세액을 차감하여 OOO 청구법인에게 2013년 제2기 부가가치세 OOO을 경정.고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 OOO 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 출자전환은 채무의 일부 또는 전부를 변제하기 위하여 채무자의 부채가 자본으로 전환하는 과정이고, 채무자는 주식을 발행함으로써 채무를 면제받는 것이다. 이 건 회생계획안 제4장 제3절 1조에서 “채권액을 출자로 전환하는 경우, 아래와 같이 신주를 발행하고, 신주발행의 효력 발생일에 변제로 갈음한다”고 정하고 있고, 2조에서는 신주발행으로 인하여 증가하는 자본금의 액과 감소하게 되는 부채금액을 동일하도록 규정하고 있다.

법원의 인가를 받은 회생계획안에 신주발행 방식의 출자전환으로 기존 채권의 변제에 갈음하기로 한 경우에는 그 계획안에 따라 기존 채권이 변제된 것으로 봄이 상당하고(대법원 2008.7.24. 선고 2008다18376 판결, 참조),

「법인세법 시행령」제72조

제2항은 자산의 취득가액에 관하여 “채무의 출자전환에 따라 취득한 주식”의 경우 원칙적으로 취득 당시 시가에 의하며, 다만, 채무자회생법에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용의 회생계획인가 결정을 받은 법인은 출자전환된 채권의 장부가액을 취득가액으로 하도록 규정하고 있다.

부가가치세가 포함된 채무액이 출자전환으로 변제된 것임에도 불구하고 이 건 대손세액공제에 대해 매입세액 차감으로 결정한다면, 청구법인은 부가가치세가 포함된 채무의 변제행위와 별도로 매입세액을 다시 변제해야 하므로 동일 채무에 대해 이중으로 변제하는 결과가 된다. 따라서 청구법인에게 부과된 부가가치세는 취소되어야 한다.

(2) 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 회생채권은 회생절차에 의하여만 변제가 가능하고(

채무자회생법 제131조

), 조세 등의 청구권도 회생채권에 해당한다 할 것으로, 회생절차가 진행 중인 회사에게 과세관청은 더 이상 부과권을 행사할 수 없는 것이다.

OOO의 채권은 회생절차개시 결정일 이전에 발생하여 회생담보권 및 회생채권으로 분류된 것으로 만약 회생계획안이 인가된 이후 회생계획안에 반영되지 않은 이전의 채무가 나타난다면, 인가받은 회생계획안대로 회생절차를 진행할 수 없는 것이어서 회사의 재건을 목적으로 하는 채무자회생법의 취지도 훼손되는 것이다. 따라서 회생계획안에 반영되지 않은 매입세액의 차감은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

OOO가 회생계획인가 결정에 따라 채권의 출자전환으로 교부받은 청구법인의 주식은

「법인세법 시행령」제89조

및

「상속세 및 증여세법」제63조

에 따라 보충적 평가방법에 의해OOO으로 평가된다.

출자전환으로 교부받은 주식의 시가와 채권의 장부가액과의 차액에 대해 매출자는 대손세액공제를 받을 수 있는 것이고, 매출자의 대손세액공제에 대해 매입자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 매입세액에서 차감하여야 한다.

당초 국세청은 회생계획인가 결정에 따라 채권을 회생법인의 주식으로 교부받은 경우, 해당 채권의 장부가액과 교부받은 회생법인의 주식의 시가와의 차액에 대해 대손세액공제가 불가능하다고 해석하였으나, 조세심판원이 이에 대해 대손세액공제가 가능하다고 판단하였고, 기획재정부에서도 OOO 대손세액공제가 가능하다고 해석하여 종전의 세법해석을 변경한 바 있다.

따라서 OOO가 받은 대손세액공제에 대해 청구법인의 매입세액을 차감하여 부가가치세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 법원의 회생계획인가결정에 따라 출자전환된 채무액에 대하여 교부받은 주식의 장부가액과 시가와의 차액이 대손세액공제가 가능한지 여부

② 이 건 처분이 회생절차 개시 결정일 이후에 이루어져 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법(2013.12.24. 법률 제12113호로 일부개정되기 전의 것)

제45조(대손세액의 공제특례) ① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 "대손금액"이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다.

대손세액 = 대손금액 × 110분의 10

② 제1항은 사업자가 제49조에 따른 신고와 함께 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금액이 발생한 사실을 증명하는 서류를 제출하는 경우에만 적용한다.

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 제38조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 공급을 받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업자의 관할 세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하여야 한다.

(2) 부가가치세법 시행령(2014.1.1. 대통령령 제25057호로 일부개정되기 전의 것)

제62조(시가의 기준) 법 제29조 제3항 및 제4항에 따른 시가(時價)는 다음 각 호의 가격으로 한다.

1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격

2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)

3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는

「소득세법 시행령」 제98조

제3항 및 제4항 또는

「법인세법 시행령」 제89조

제2항 및 제4항에 따른 가격

제87조(대손세액 공제의 범위) ① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란

「소득세법 시행령」 제55조

제2항 및

「법인세법 시행령」 제19조의2

제1항에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유를 말한다.

(3) 법인세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25194호로 일부개정되기 전의 것)

제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2.

「상속세 및 증여세법」 제38조

·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및

「조세특례제한법」 제101조

를 준용하여 평가한 가액. 이 경우

「상속세 및 증여세법」 제63조

제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며,

「상속세 및 증여세법」 제63조

제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

(4) 상속세 및 증여세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 일부개정되기 전의 것)

제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

가. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제13항 제1호에 따른 유가증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액. 다만, 평균액을 계산할 때 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안에 증자·합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전·이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다.

나. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제13항 제2호에 따른 코스닥시장상장법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령으로 정하는 주식 및 출자지분에 대해서는 가목을 준용한다

다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(5) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(2014.1.1. 법률 제12153호로 일부개정되기 전의 것)

제1조(목적) 이 법은 재정적 어려움으로 인하여 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 채권자ㆍ주주ㆍ지분권자 등 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자 또는 그 사업의 효율적인 회생을 도모하거나, 회생이 어려운 채무자의 재산을 공정하게 환가ㆍ배당하는 것을 목적으로 한다.

제131조(회생채권의 변제금지) 회생채권에 관하여는 회생절차가 개시된 후에는 이법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 회생계획에 규정된 바에 따르지 아니하고는 변제하거나 변제받는 등 이를 소멸하게 하는 행위(면제를 제외한다)를 하지 못한다. 다만, 관리인이 법원의 허가를 받아 변제하는 경우와 제140조 제2항의 청구권에 해당하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 그 체납처분이나 담보물권의 처분 또는 그 속행이 허용되는 경우

2. 체납처분에 의한 압류를 당한 채무자의 채권(압류의 효력이 미치는 채권을 포함한다)에 관하여 그 체납처분의 중지 중에 제3채무자가 징수의 권한을 가진 자에게 임의로 이행하는 경우

제132조(회생채권의 변제허가) ① 채무자의 거래상대방인 중소기업자가 그가 가지는 소액채권을 변제받지 아니하면 사업의 계속에 현저한 지장을 초래할 우려가 있는 때에는 법원은 회생계획인가결정 전이라도 관리인ㆍ보전관리인 또는 채무자의 신청에 의하여 그 전부 또는 일부의 변제를 허가할 수 있다.

② 법원은 회생채권을 변제하지 아니하고는 채무자의 회생에 현저한 지장을 초래할 우려가 있다고 인정하는 때에는 회생계획인가결정 전이라도 관리인ㆍ보전관리인 또는 채무자의 신청에 의하여 그 전부 또는 일부의 변제를 허가할 수 있다.

③ 법원은 제1항 및 제2항의 규정에 의한 허가를 함에 있어서는 관리위원회 및 채권자협의회의 의견을 들어야 하며, 채무자와 채권자의 거래상황, 채무자의 자산상태, 이해관계인의 이해 등 모든 사정을 참작하여야 한다.

제181조(개시후기타채권) ① 회생절차개시 이후의 원인에 기하여 발생한 재산상의 청구권으로서 공익채권, 회생채권 또는 회생담보권이 아닌 청구권(이하 "개시후기타채권"이라 한다)에 관하여는, 회생절차가 개시된 때부터 회생계획으로 정하여진 변제기간이 만료하는 때(회생계획인가의 결정 전에 회생절차가 종료된 경우에는 회생절차가 종료된 때, 그 기간만료 전에 회생계획에 기한 변제가 완료된 경우에는 변제가 완료된 때를 말한다)까지의 사이에는 변제를 하거나 변제를 받는 행위 그 밖에 이를 소멸시키는 행위(면제를 제외한다)를 할 수 없다.

② 제1항에 규정된 기간 중에는 개시후기타채권에 기한 채무자의 재산에 대한 강제집행, 가압류, 가처분 또는 담보권 실행을 위한 경매의 신청을 할 수 없다

제206조(주식회사 또는 유한회사의 신주발행) ① 주식회사인 채무자가 회생채권자ㆍ회생담보권자 또는 주주에 대하여 새로 납입 또는 현물출자를 하게 하지 아니하고 신주를 발행하는 때에는 회생계획에 다음 각 호의 사항을 정하여야 한다.

1. 신주의 종류와 수

2. 신주의 배정에 관한 사항

3. 신주의 발행으로 인하여 증가하게 되는 자본과 준비금의 액

4. 신주의 발행으로 감소하게 되는 부채액

② 주식회사인 채무자가 회생채권자ㆍ회생담보권자 또는 주주로 하여금 새로 납입 또는 현물출자를 하게 하고 신주를 발행하는 때에는 회생계획에 다음 각 호의 사항을 정하여야 한다.

1. 제1항 제1호 및 제3호의 사항

2. 납입금액 그 밖에 신주의 배정에 관한 사항과 신주의 납입기일

3. 새로 현물출자를 하는 자가 있는 때에는 그 자, 출자의 목적인 재산, 그 가격과 이에 대하여 부여할 주식의 종류와 수

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제출한 OOO지방법원 제2파산부의 사건번호 OOO 결정서에 의하면, OOO지방법원 제2파산부는 OOO 채무자인 청구법인의 관리인이 제출한 변경회생계획안에 대하여 “회생채권자를 위하여 별지 회생계획 제2장 제3절 제1항과 같은 내용의 권리보호조항을 정하고 별지 회생계획을 인가한다”고 결정하였다

(2) 청구법인에 제출한 심판청구서 및 제 증빙자료에 의하면, 청구법인의 회생절차 개시에 따른 권리변동내역은 다음과 같다.

(가) 회생절차 개시결정으로 청구법인이 변제할 채무총액(권리변경전 변제대상채무)은 다음과 같다.

(나) 위 채무총액 중 청구법인이 OOO에 변제하여야 할 채무의 권리변동내역은 다음과 같다.

(다) 회생계획인가결정서의 변경회생계획안 제4장 제3절(출자전환에 의한 신주의 발행) 제1항에는 “채무의 권리변경에 따라 회생담보권 및 회생채권은 주금을 신규로 납입하지 아니하고 채권액을 출자로 전환하는 경우 아래와 같이 신주를 발행하고 신주발행의 효력발생일에 변제로 갈음한다”라고 하며, 채권 출자전환과 관련한 주식발행에 대해 제2항에는 OOO당 액면금액 OOO의 기명식 보통주식을 OOO당 발행가액 OOO에 OOO 발행하는 것으로 기재되어 있고

같은 장 제4절(주식병합에 의한 자본의 감소) 제1항에는 주식병합의 방법과 관련하여 “권리변경에 따른 회생담보권 및 회생채권의 채권액을 출자로 전환에 따른 보통주에 대하여, 액면OOO의 보통주 OOO를 액면 OOO의 보통주 OOO로 병합한다”라고 기재되어 있다.

이와 관련하여 청구법인은 출자전환된 OOO에 대한 채무액 OOO에 대해 당초 청구법인의 신주 OOO를 발행하였다가 20대1의 병합과정을 거쳐 OOO를 교부하였다.

(3) 처분청은 OOO사업장의 2013년 제2기 경정청구서OOO 및 첨부서류, 이에 대한 OOO세무서장의 검토서를 각 제출하였는바,

(가) OOO사업장의 경정청구서 및 첨부서류에 의하면, OOO는 OOO사업장 외 10개 지점의 당초 청구법인에 대한 매출채권 총액은 OOO이고, 현금회수액 OOO을 제외한 OOO을 회생채권으로 신고하였으며,

회생계획인가결정에 따라 OOO의 회생채권 중 출자전환된 매출채권의 장부가액 잔액은 OOO이고, 출자전환으로 취득한 주식의「상속세 및 증여세법」의 보충적 평가방법에 따른 평가액은 OOO으로, OOO는 출자전환 매출채권의 장부가액 잔액 OOO 전액을 회수할 수 없는 채권으로 보았다.

OOO는 출자전환 매출채권 장부가액 잔액 OOO을 OOO사업장 등 10개 지점의 당초 매출채권 비율에 따라 안분계산하여, OOO사업장의 출자전환 매출채권을OOO으로 보고 대손확정일OOO이 속하는 2013년 제2기 과세기간에 대손세액 OOO을 공제해 줄 것을 경정청구하였다.

(나) OOO세무서장은 OOO사업장의 경정청구에 대해 OOO사업장의 출자전환 매출채권 안분금액 OOO이 대손세액 공제대상으로, 경정청구 내용이 정당한 것으로 판단한 사실이 OOO세무서장의 경정청구 검토서에 나타난다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대해 살피건대, 청구법인은 회생계획 인가결정에 따라 출자전환된 채무액이 주식으로 변제되었고, 출자전환으로 교부받은 주식은 장부가액으로 평가하여야 하므로 대손세액공제사유에 해당되지 아니한다고 주장하나, 매출채권과 관련된 회생채권이 출자전환 주식으로 회수되는 경우 대손세액과 관련된 주식의 취득가액은 출자전환된 시점에서 취득한 주식의 시가로 보는 것이 타당한바, OOO사업장이 청구법인의 회생계획 인가결정으로 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당되어 그에 관한 부가가치세 매출세액인 대손세액에 대하여는 대손세액공제를 적용받을 수 있는 것(조심 2012서1842, 2013.9.11. 같은 뜻임)이고,

「부가가치세법」 제45조

제3항 규정에 따라 OOO사업장의 대손세액공제액 상당액에 대해 당초 매입세액 공제를 받은 청구법인에게 OOO사업장의 대손이 확정된 날이 속하는 2013년 제2기 과세기간에 매입세액에서 공제하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(5) 다음으로, 쟁점②에 대해 살피건대, 청구법인은 이 건 부과처분과 관련된 조세채권이 회생절차개시 후에 발생하여 부과권을 행사할 수 없다고 주장하나, 회생절차 개시결정일 이후 채권자의 대손세액공제로 이에 대응하여 매입자의 매입세액 차감으로 발생하는 채무자에 대한 조세채권은 공익채권 또는 개시후기타채권에 해당하고, 개시후기타채권에 해당한다 하더라도 이에 관해서는 회생계획으로 정해진 변제기간이 만료되는 때까지의 사이에는 변제를 하거나, 변제를 받는 행위 그 밖에 이를 소멸하는 행위를 할 수 없고(

채무자회생법 제181조

제1항), 개시후기타채권에 기한 채무자의 재산에 대한 강제집행 등을 할 수 없다(

채무자회생법 제181조

제2항)는 제한이 있을 뿐

「국세기본법」제26조의2

국세부과 제척기간이 끝나지 아니하는 한 과세관청이 채무자에 대해 부가가치세를 과세할 수 없거나 부과처분이 위법하게 되는 것이 아니라고 할 것이므로 이에 대한 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.