조심 2014서0202 (2014.04.15)

심판청구를 기각한다

1. 처분개요 가. 청구법인은 2010년 국가기술자산의 확보 및 지식재산 비즈니스 창출을 목적으로 설립한 이후 발명.특허 등의 지적재산권을 매입하여 라이센싱 활동을 주된 사업으로 영위하는 법인으로서, 2011.4.28. 국내 사업장이 없는 미국국적의 OOO(이하 OOO”라 한다)와 2012.8.20. 국내 사업장이 없는 미국국적의 OOO(이하 OOO”라 한다)으로부터 국외등록 특허권을 취득(이하 OOO와 OOO로부터 양수한 특허권을 통칭하여 “쟁점특허권”이라 한다)하여, 쟁점특허권 양수대가를 한.미 조세조약 제14조 및 「법인세법」제93조 제8호에 따른 사용료로 보아 각 매매대금의 15%인 2011년 원천분 법인세 OOO원 및 2012년 원천분 법인세 OOO원을 각각 납부하였다가, 2013.9.13. 쟁점특허권 양수대가를 한.미 조세조약 제16조에 따른 과세 면제되는 양도소득으로 보아 원천징수하여 납부한 법인세(합계 OOO원)를 환급하여 달라는 취지로 처분청에 경정청구를 제기하였으나 처분청은 2013.11.11. 이를 거부하였다. 나. 청구법인은 이에 불복하여 2013.12.4. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 한.미 조세조약 제14조 제4항 (a)에서 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분(contingent on the productivity, use or disposition of such property or right)을 사용료의 범위에 포함하고 있으나, “contingent on”의 의미는 해석상 차이가 있는 경우에 영문본이 국문본에 우선한다는 조세심판원의 선결정례(조심 2010구2475, 2010.12.13.)에 따라 한.미 조세조약 원문상의 해석이나 미국세법 규정에 비추어 “그 대가가 사전에 이미 일정금액으로 확정된 부분을 제외한, 생산성이나 사용 또는 처분에 따라 가변적으로 계산되었다고 인정되는 부분”으로 해석되어야 할 것어서, 청구법인은 쟁점특허권 양도자인 OOO와 OOO에게 쟁점특허권 매매대가를 일시에 지급하였으며 쟁점특허권의 생산성, 사용, 처분 등과 관련하여 추가적으로 더 받기로 한 부분이 존재하지 아니하므로, 쟁점특허권의 매매대가는 한.미 조세조약 제14조의 사용료소득에 해당하지 아니하고, 한.미 조세조약 제16조 양도소득에 해당한다. 나. 처분청 의견 청구법인은 쟁점특허권의 양수대금을 양도금액으로 보아 과세 면제하고, 이후 생산성, 사용, 처분에 따른 추가적 금액에 대하여만 사용료로 보아야 한다고 주장하나, 이는 양도소득의 면제조항을 빌어 과세 회피를 위한 주장이라 보이고, 쟁점특허권의 양수대가는 이후 사용하거나 처분하여 발생할 미래의 현금흐름을 고려하여 산정된 것이며, 쟁점특허권을 매입하는 순간에 생산성, 사용 또는 처분에 상응하여 결국 청구법인의 미래의 경제적 효익을 증가시키는 것이므로, 당초 청구법인이 국외법인으로부터 매입한 쟁점특허권의 대가를 사용료로 보아 15%를 원천 징수하여 납부한 것은 적정하므로, 경정청구를 기각한 당초 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 국내 사업장이 없는 미국법인으로부터 특허권을 매입하면서 청구법인이 그 대가를 지급한 경우 한.미 조세조약에 의한 과세대상 사용료 소득인지 또는 비과세 양도소득인지 여부 나. 관련법률 등 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. (2) 법인세법 제93조【국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각호와 같이 구분한다. 8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다. 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리 나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우 다. 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장치 기타 대통령령이 정하는 용구 (3) 국제조세조정에관한법률 제29조【이자·배당 및 사용료에 대한 원천징수세율의 적용특례】① 조세조약의 규정상 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득중 이자·배당 또는 지적재산권 등의 사용대가에 대하여는 조세조약상의 제한세율과 다음 각호의 1에 규정된 세율 중 낮은 세율을 적용한다. 1. 조세조약의 대상조세에 주민세가 포함되지 아니하는 경우에는 「소득세법」제156조 제1항 제3호 또는 「법인세법」제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율 2. 조세조약의 대상조세에 주민세가 포함되는 경우에는 「소득세법」제156조 제1항 제3호 또는 「법인세법」제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율에 「지방세법」제176조 제2항의 세율을 반영한 세율 ② 과세당국은 체약상대국이 제한세율의 적용과 관련하여 거주자 또는 내국법인에게 거주자증명을 요구하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 그 증명을 발급할 수 있다. (4) 한.미 조세조약 제14조【사용료】① 타방체약국의 거주자에 의하여 일방체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동일방체약국이 부과하는 조세는, 하기 (2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다. (4) 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학.예술.과학작품의 저작권 또는 영화필름.라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장,신안,도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 (b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분. 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다. 제16조【양도소득】(1) 일방 체약국의 거주자는 아래의 경우에 해당되지 아니하는 한, 자본적 자산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다. (a) 타방 체약국에 소재하는 재산으로서 제15조(부동산 소득)에 규정된 재산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 동 소득이 발생되는 경우 (b) 일방 체약국의 거주자인 동 소득의 수취인이 타방 체약국내에 고정사업장을 가지며 또한 동 소득을 발생시키는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되는 경우 (c) 일방 체약국의 거주자인 개인으로서 동 소득의 수취인이 (i)과세연도중 총 183일 이상의 단일기간 또는 제기간 동안 타방 체약국내에 고정시설을 유지하며 또한 동 이득을 발생시키는 재산이 동 고정시설과 실질적으로 관련되어 있거나 또는 (ii) 동 수취인이 과세연도중 총 183일 이상의 단일기간 또는 제 기간 동안 타방 체약국에 체재하는 경우 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 과세관련 자료에 의하면 다음의 사실을 알 수 있다. (가) 청구법인은 2011.4.29. 미국국적의 OOO로부터 국외등록 특허권을 OOO에 양수하는 계약을 체결하고 2011.4.28. 매매대금의 15%인 OOO원을 원천징수하여 납부하였으며, 체결 내용은 아래와 같다(청구법인과 OOO 간의 사전특허매매계약서, 2011.4.26. 번역본). 1) 청구법인은 OOO.의 LED렌즈 기술과 관련된 특정특허(이하 “OOOl 특허”라한다)에 대한 일체의 권리, 소유권 및 이권을 인수한다. 2) OOO는 청구법인을 대리하여 OOO 특허에 대한 모든 권리, 소유권 및 이권을 인수한 후, 그 일체를 청구법인의 서면요청시 양도증서 체결 5영업일 이내에 청구법인에 양도 및 이전한다. 3) 청구법인은 OOO의 관련 필수의무 일체를 인수한다. 4) 청구법인은 OOO에 늦어도 한국시각 2011.4.27.까지 해당대금을 순금액으로 계좌 송금하여 지급하며, 본 대금은 OOO에 대한 수입으로 간주되지 아니한다. (나) 청구법인은 2012.8.20. 미국국적의 OOO와 국외등록 특허권을 OOO에 양수하는 계약을 체결하고 2012.8.20. 매매대금의 15%인 OOO원을 원천징수하여 납부하였으며, 체결 내용은 아래와 같다(청구법인과 OOO 간의 사전특허매매계약서, 2012.7.27. 번역본). 1) 청구법인은 OOO의 OOO기술과 관련된 특정특허(이하 “IR 특허”라 한다.)에 대한 일체의 권리, 소유권 및 이권을 인수한다. 2) OOO는 청구법인을 대리하여 IR 특허에 대한 일체의 권리, 소유권 및 이권을 인수한 후 후속적으로 IR 특허에 대한 해당 권리, 소유권 및 이권 일체를 청구법인의 서면요청시 양도증서 체결 5영업일 이내에 청구법인에 이전한다. 3) 청구법인은 OOO의 관련 필수의무 일체를 인수하며 해당대금을 계좌로 전신 송금하여 지급하며, 본 대금은 OOO에 대한 수입으로 간주되지 아니한다. (2) 청구법인은 쟁점 특허권에 대한 양수대가가 사용료 소득이 아니라 양도소득에 해당한다고 다음과 같이 주장하고 있다. (가) 한.미 조세조약 원문상의 해석으로는 특허권 양도대가가 사용료 소득으로 간주되기 위해서는 그 대가가 “재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분”이어야 하는데, 쟁점 특허권 양도대가는 추가적으로 더 받기로 한 부분이 존재하지 않으므로 “contingent on”의 사전적 의미인 “상응하는 부분”의 불확실한 조건의 성취여부와는 무관하게 단지 대응의 개념으로 매매가액 전액을 사용료로 보는 것은 부당하다. (나) 미국세법을 기준으로 한 조문의 해석은 한.미 조세조약 조문의 근거가 되는 미국 내국세법 §1.871-11을 그대로 차용하고 있고, 특허권의 매각으로 인한 소득을 기본적으로 자본이득(양도소득)으로 보되, 매각 이후 양도된 권리의 생산, 판매나 사용 또는 처분을 토대로 하여 산정된 금액의 계속적인 지급부분은 사용료에 해당한다고 규정하고 있으므로, 이에 따르면 확정적으로 결정된 특허권 매각대금은 한.미 조세조약 제16조 소정의 양도소득에 해당한다. (다) 기획재정부 및 국세청 유권해석을 보면, 기획재정부는 미국법인이 내국법인에게 지적재산권을 양도함에 있어 그 양도대가 중 지적재산권의 “미래의 현금흐름을 고려하여 산출되는 금액”은 한.미 조세조약 제14조 제4항에 의한 사용료에 해당되는 것이라고 유권해석을 함으로써(재국조 46017-91, 2002.6.8, 재국조-64, 2008.5.16. 등), “재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분”에 관하여 한.미 조세조약 영문본과 상이한 해석을 하고 있고, 국세청은 내국법인이 국내사업장이 없는 미국법인으로부터 미국에서 개발, 등록된 특허권과 상표권에 관한 일체를 양수받고 지급하는 대가는 동 대가에 양수한 특허권이나 상표권의 생산성, 사용, 또는 처분에 상응하는 부분이 포함되어 있다면 한미조세협약 제14조 제4항 (b)호의 규정에 의거 국내에서 과세하는 사용료 소득으로 보아야한다고 유권해석 한바 (국업46522-33, 1999.9.15., 국이46523-344, 1993.7.11.), 이러한 해석에 따르면, 특허권의 양도대가는 언제나 사용료가 되는 것이며, 똑같은 특허권을 양수하는 경우 한국과 미국이 과세를 달리하는 불합리한 결과가 발생되므로 타당하지 않다. (라) 한.말 조세협약 제11조 제4항은 제2항의 원천지국 과세의 예외로서, 국문본에는 일방체약국의 정부는 타방체약국의 정부에 의해 발생되는 이자에 대하여 동 타방체약국에서 면제된다고 규정하고 있는 반면, 영문본은 일방체약국의 정부가 타방체약국에서 수취하는 이자는 동 타방체약국에서 면제된다는 의미로 규정하고 있는바, 해석상 차이가 있는 경우에는 영문본이 국문본에 우선하므로 이자의 지급주체가 타방체약국의 정부에 한정되는 것은 아니라 봄이 상당하다고 결정한 조세심판원의 선결정례(조심 2010구2475, 2010.12.13.)에 따라 영문본 해석은 한.미조세조약 제14조 제4항 (a)의 “상응하는(contingent on)”은 조건성취에 종속되는 상황으로 “그 대가가 사전에 이미 일정금액으로 확정된 부분을 제외한, 생산성이나 사용 또는 처분에 따라 가변적으로 계산되었다고 인정되는 부분”으로 해석해야 한다. (3) 처분청은 청구법인이 OOO와 OOO와 체결한 Advance Patent Purchase Agreement(사전특허매매계약서)에 의하면 쟁점특허권 양수대가는 특허의 양도에 대한 대가와 특허에 대한 사용대가(전용실시권), 기술이전에 대한 대가로 봄이 타당하며, 「법인세법」제93조 제8호에서는 특허권의 사용대가나 특허권의 양도로 인하여 발생한 소득 모두 사용료소득에 해당한다고 규정하고 있으며, 한미조세협약 제14조 제4항 제(a)호에서는 특허권의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금은 사용료소득으로 규정하고 있으고, 같은 항 제(b)호에서는 특허권에서 발생한 소득 중 매각 등 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성.사용 또는 처분에 상응하는 부분을 사용료로 규정하고 있으므로, 쟁점특허권 양수대가는 특허권의 사용에 대한 대가가 포함되어 있으며, 미래의 현금흐름을 추정한 이익접근방법 및 시장접근방법 등을 고려하여 산출된 가액으로서 사용료소득에 해당한다는 의견이다. (4) 「법인세법」제93조 에서 외국법인의 국내원천소득은 특허권을 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득으로 되어 있고, 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있다. (5) 또한, 「한미조세협약」 제4조에서 일방 체약국의 거주자는, 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방 체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제 규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다고 규정하고 있으며, 같은 협약 제6조에서 이 협약의 목적상 소득의 원천은 제14조(사용료) (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조(5)항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있으며, 같은 협약 제14조에서 사용료라 함은 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금과 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득 중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분, 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다고 규정하고 있다. (6) 관련법령과 위의 사실관계를 종합하여 살피건대, 사용료라 함은 통상 노하우(know-how)라고 일컫는 발명, 기술 제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보를 사용하는 대가를 말하므로, 내국법인이 외국법인으로부터 단순히 상품을 수입한 것이 아니라 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이라면, 그 기술도입 대가는 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료 소득에 해당하고(대법원 1995.4.11. 선고 94누15653 판결, 같은 뜻임), 쟁점특허권 대가는 미래의 현금흐름을 고려하여 산정된 것으로 특허권을 매입하는 순간에 생산성, 사용 또는 처분에 상응하여 결국 법인의 미래의 경제적 효익을 증가시킨다고 할 것이며 그 양도대가를 정액일시불로 받는 경우라 하여 소득구분을 달리하여 해석할 것은 아니므로 처분청이 경정을 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.