조심2013전0483 (2013.12.04)

OOO세무서장이 2012.10.23. 청구법인에게 한 2012년 제1기분 부가가치세 대손세액공제에 의한 환급 경정청구 거부처분은 청구법인이 대손세액공제 신청한 OOO원을 매출세액에서 차감하여 그 세액을 경정한다.

1. 처분개요 나. 처분청은 매출채권을 출자전환함에 따라 교부받은 주식을 매출처의 순자산가치로 평가한 금액(시가)과 매출채권의 장부가액과의 차액은 대손세액공제 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 2012.10.23. 청구법인에게 경정청구를 거부하는 처분을 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.12.27. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 회생절차가 개시된 회사는 재무상태가 악화되어 있으므로 회생채권자가 회생계획인가결정에 따라 출자전환으로 취득한 주식의 가치는 채권의 장부가액에 미치지 못하는바, 회생채권자는 회생채무자에 대한 채권 중 출자전환으로 받은 주식의 시가 상당액만을 회수할 수 있고, 출자전환손실 상당액은 회수할 수 없게 되므로 청구법인이 OOO에 대해 가지고 있는 매출채권의 장부가액에서 현금으로 변제될 금액과 출자전환된 OOO 주식의 시가를 차감한 매출채권대손금 역시 회생계획인가결정 및 출자전환으로 인하여 회수할 수 없는 것으로 확정된 채권에 해당하므로 당연히 「부가가치세법」상 대손세액공제의 대상이 된다고 할 것이며, 2006.2.9. 「법인세법」개정을 통해 채권자가 회생계획에 따라 출자전환으로 취득한 주식의 취득가액을 출자전환된 채권의 장부가액으로 평가하도록 한 것은 단지 출자전환손실 및 채무면제이익의 인식 시점을 늦추어 기업구조조정을 지원하기 위한 취지일 뿐인데도, 대손세액공제가 적용되지 아니한다고 한다면 주식의 취득가액을 출자전환된 채권의 장부가액으로 인식해야 하는 채권자는 국가로부터 출자전환손실에 대한 매출부가가치세액 상당의 금액을 영영 돌려받을 수 없게 되는바, 이러한 불이익은 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」등 기업구조조정절차에 참여한 채권자들에게 돌아가고, 반대로 기업구조조정절차가 아니라 단지 채무자와의 일반 약정에 의해 채권을 출자전환한 경우에는 출자전환손실 상당액을 대손세액공제 받을 수 있게 되어 기업구조조정절차에 참여한 채권자들을 일반적인 채권자들보다 부당하게 차별 취급하는 결과가 된다고 할 것이므로 이 건 경정청구 거부처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 「부가가치세법」제17조의2 및 같은 법 시행령 제63조의2에서 대손세액공제의 사유로서 「법인세법」제19조의2 제1항 제5호에 위임된 규정에는 ‘「채무자회생 및 파산에 관한법률」에 따른 회생계획인가결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권’으로 명확하게 규정되어 있다는 점, 주식으로 출자전환된 채권가액 상당분은 출자전환 시점에 변제되어 대손세액공제가 적용되지 아니한다고 보는 것이 법원 및 조세심판원의 해석이라는 점, 「법인세법 시행령」제72조 제1항 제4호의2 단서에서 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식의 취득가액은 같은 법 시행령 제15조에서 ‘「채무자회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 출자전환된 채권의 장부가액’으로 규정하고 있는 점 등을 고려해 볼 때 청구법인이 취득한 OOO의 출자전환된 주식의 취득가액은 청구법인의 매출채권의 장부가액으로 보아야 하는 것이므로 매출채권대손금은 회수 불가능한 것으로 확정된 채권으로 볼 수 없어 당초 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 매출채권을 출자전환함에 따라 교부받은 주식을 매출처의 순자산가치로 평가한 금액(시가)과 매출채권의 장부가액과의 차액은 대손세액공제 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 대손세액공제 경정청구를 거부한 처분의 당부 나. 관련법령 : 별지 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청의 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 부가가치세 경정청구 검토서 주요 내용은 다음과 같다. 1) 대손세액공제신청 내역 OOO 2) 청구법인이 계상한 대손금액 및 대손세액 OOO 3) 「법인세법 시행령」제72조 에 의하여 회생절차에 의해 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식의 취득가액은 출자전환된 채권의 장부가액이므로 대손금액 OOO천원은 대손세액공제 대상에 해당하지 아니한다. (2) 청구법인이 제출한 계정보조부 및 채권변제실시계획 통지, 주식평가보고서, 2012사업연도 사업보고서, 2012상반기 재무제표 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO에 대한 채권 및 출자전환 내역은 다음 <표1>, <표2>와 같다. <표1> OOO에 대한 채권 내역 OOO <표2> OOO에 대한 채권의 출자전환 내역 OOO (나) OOO에 대한 주식평가(2012.5.31. 현재, OOO회계법인) 내용은 다음과 같다. 평가기준일(2012.5.31.) 현재 1주당 주식가치는 1주당 순자산가치와 동일한 OOO원이다. (다) OOO의 자본금 변동 현황은 다음과 같다. OOO (라) OOO의 주당 순자산 장부가액(2012.6.30. 현재)은 다음과 같다. 1주당 OOO원=자본총계 OOO원 ÷ 발행주식 총수25,452,272주 (3) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다. (가) 최근 심판례(조심 2012서1842, 2013.9.11.)에서 ‘회생계획인가결정에 따라 회생법인의 주식으로 출자전환된 경우 해당 매출채권의 장부가액과 교부받은 주식의 시가와의 차액을 대손세액공제대상으로 볼 수 있는지가 문제된 사안에서 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당되어 그에 관한 부가가치세 매출세액은 대손세액공제대상에 해당한다’고 결정하였다. (나) 위 조심 2012서1842 결정은 지극히 타당하다고 할 것이므로,회생계획인가결정에 따른 출자전환된 주식의 시가와 외상매출금 장부가액과의 차액은 대손세액공제 대상이고, 「부가가치세법」은 처분청이 이 건 경정청구 거부처분의 근거로 삼고 있는 「법인세법 시행령」 제72조 제2항 제4호의2 단서를 준용하지 아니하며, 이 건 경정청구 거부처분의 태도를 따르면 매출채권을 회수하지 못한 채권자로 하여금 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 부당한 결과가 발생한다. (4) 청구법인 직원 및 세무대리인과 처분청 공무원은 2013.10.24. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 청구법인의 세무대리인은 회생계획인가결정으로 청구법인의 매출채권 중 98%인 OOO원이 주식으로 출자전환 되었고, 출자전환된 주식의 시가로 볼 수 있는 가액은 회생계획인가결정일 이틀 후의 유상증자시 제3투자자의 인수가액인 1주당 OOO원과 보충적 평가방법에 의한 평가액인 1주당 OOO원이 있는데, 청구법인은 시가가 불분명하다고 보아「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 평가액인 1주당 OOO원을 시가로 보았는바, 보충적 평가방법에 의한 평가액이 제3투자자의 인수가액 보다 높은 것을 감안하면 시가로 보는 것이 타당하다는 취지의 의견진술을 하였고, 이에 대해 처분청은 법원은 회생계획인가결정에서 발행가액을 채권자와 채무자 상호간의 입장을 고려하여 합리적으로 결정하였으며, 액면가액과 시가와의 차이는 투자유가증권의 평가문제이지 매출채권의 대손금으로 볼 수는 없고, 청구법인의 주장대로 임의평가하여 차액을 대손금으로 회계처리할 경우 청구법인의 투자유가증권 가액과 회생법인의 자본금(주식발행초과금 포함)이 차이가 발생하게 되어 동일한 사건에 대해 서로 다르게 회계처리를 하게 되는 모순이 생기며, 청구법인 등 채권자에게 대손세액공제를 인정할 경우 회생법인은 대손세액공제 받은 세액 상당액을 납부하게 되어 회생법인의 회생을 돕기 위한 당초 취지와 맞지 아니하게 된다는 취지의 의견진술을 하였다. (5) 살피건대, 처분청은 회생계획인가결정에 따라 주식으로 출자전환된 채권가액은 출자전환 시점에 변제되어 대손세액공제가 적용되지 아니하며, 「법인세법 시행령」제72조 제1항 제4호의2 단서에서 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식의 취득가액은 같은 법 시행령 제15조에서 출자전환된 채권의 장부가액으로 규정하고 있어 매출채권은 회수 불가능한 것으로 확정된 채권으로 볼 수 없어 경정청구를 거부한 처분은 정당하다는 의견이나, 「부가가치세법 시행령」제63조의2 제1항에서는 대손세액공제의 범위와 관련하여 「소득세법 시행령」제55조 제2항 및 「법인세법 시행령」제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유라고 규정하고 있고, 「부가가치세법 시행령」제50조 제1항에서 사업자가 특수관계에 있는 자 외의 자와 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 시가로 보도록 규정하고 있으며, 이러한 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 「법인세법 시행령」제89조 제2항의 규정에 의한 가격으로 평가하도록 규정하고 있을 뿐, 자산의 취득가액에 대하여 「부가가치세법」상 별도의 규정을 두고 있지 아니한 점, 「법인세법 시행령」제72조 제1항 제4호의2 단서의 입법취지는 채권자 법인의 대손 및 채무자 법인의 채무면제이익으로 인한 법인세 문제를 해소하려는 것이지 채권자 법인의 부가가치세 대손세액공제를 배제하려는 것으로는 보기 어려운 점, 출자전환된 주식을 회생채권의 장부가액으로 평가할 경우 출자전환시점에서 법인세는 대손금을 손금에 산입할 수 없지만 주식 처분시 처분손실 계상이 가능한 반면, 부가가치세는 채권의 장부가액 전부가 주식으로 변제된 것으로 취급되어 추후 매각되더라도 사실상 대손세액공제가 불가능하게 되는 점, 부가가치세 매출세액은 물론 매출채권 자체마저 회수하지 못한 채권자 법인에게 그 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 경우 채권자에게만 너무 과도한 부담을 주는 점, 「부가가치세법 시행령」제50조 제1항 및 「법인세법 시행령」제89조 제2항의 규정에 의해 출자전환된 주식의 시가를 산정해 보면, 청구법인이 시가가 불분명하다고 보아 시가로 본 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 평가액이 기존주주나 채권자 등의 이해관계를 조정하고 회사의 자산과 부채를 인수하기에 합당하다고 평가한 제3투자자의 인수가액 보다 높아 시가로 보아도 무방하게 보이는 점 등을 감안할 때, 매출채권과 관련된 채권이 출자전환주식으로 회수되는 경우 대손세액과 관련된 주식의 취득가액은 채권의 장부가액으로 보기보다는 출자전환된 시점에서 취득한 주식의 시가로 보는 것이 타당하고, 그 시가도 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 평가액인 1주당 OOO원으로 보는 것이 타당하므로 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당되어 그에 관한 부가가치세 매출세액에 대해서는 대손세액공제를 적용하는 것이 합리적이라고 판단된다(조심 2012서1842, 2013.9.11. 합동회의 같은 뜻). 따라서, 처분청이 청구법인의 대손세액공제 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지】관련법령 (1) 부가가치세법(2013.1.1. 법률 제11608호로 개정되기 전의 것) 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다. 2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 제17조의2(대손세액 공제) ① 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 경우 공급을 받는 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 그 재화 또는 용역의 공급에 대한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 대손(貸損)되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10 (2) 부가가치세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24359호로 개정되기 전의 것) 제50조(시가의 기준) ① 법 제13조 제1항 각 호에 규정하는 시가는 다음 각 호에 정하는 가격으로 한다. 1. 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격 2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다) 3. 제1호 및 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 「소득세법 시행령」 제98조 제3항 및 제4항 또는 「법인세법 시행령」 제89조 제2항 및 제4항의 규정에 의한 가격 제63조의2(대손세액공제의 범위) ① 법 제17조의2제1항 본문에서 "파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 「소득세법 시행령」 제55조 제2항 및 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유를 말한다. (3) 소득세법(2013.1.1. 법률 제11611호로 개정되기 전의 것) 제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ② 거주자가 매입·제작 등으로 취득한 자산의 취득가액은 그 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 더한 금액으로 한다. (4) 소득세법 시행령(2012.9.14. 대통령령 제24104호로 개정되기 전의 것) 제55조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다. 16. 대손금(부가가치세 매출세액의 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중 「부가가치세법」 제17조의2 의 규정에 의한 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다) ② 제1항 제16호에 따른 대손금은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제1호부터 제11호까지의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 제89조(자산의 취득가액 등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다. 1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액 3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 제98조(부당행위계산의 부인) ② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다. 1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우 2. 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 그 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다. 3. 특수관계인으로부터 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 경우 4. 특수관계인으로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우 5. 그 밖에 특수관계인과의 거래에 따라 해당 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비를 계산할 때 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 ③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다. ④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (5) 법인세법(2013.1.1. 법률 제11603호로 개정되기 전의 것) 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다. 제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입ㆍ제작ㆍ교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액 2. 자기가 제조ㆍ생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가에 부대비용을 더한 금액 3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액 (6) 법인세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것) 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등: 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다. 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다. 2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. ④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. 1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액