조심 2020서1544 (2021.10.25)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 주식회사 AAA(이하 “청구법인”이라 한다)은 참고서 및 교과서 등의 출판, 제조, 판매를 목적으로 OOO 설립된 법인으로 청구인 AAA의 지분이 OOO%(2016.12.31. 기준)이고, 주식회사 BBB(구 주식회사 OOO, 이하 “(주)BBB”라 한다)는 인쇄업과 물류업을 영위하는 청구법인의 특수관계법인으로 청구인 BBB(청구인 AAA의 子, 청구인 AAA과 합하여 이하 “청구인들”이라 한다)이 OOO% 지분을 보유하였으며, (1) 청구법인은 2014∼2018사업연도 기간 중 (주)BBB(구 주식회사 OOO)로부터 인쇄용역(이하 “쟁점용역”이라 한다)을 제공받고 인쇄용역대가 합계 OOO원을 어음으로 지급하였고, (2) (주)BBB는 2012.10.23. OOO 물류단지 OOO필지 OOO 토지를 분양받아 2015.3.27. 잔금을 지급한 후 취득하였고, 2016.10.31. 지상에 창고 시설을 준공하였으며, 2016.10.11. 청구법인과 물류관리위탁계약을 체결하고 물류사업을 신규로 시작하였다. 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.8.20.부터 2019.11.21.까지 (주)BBB에 대한 법인세 등 통합조사를 실시한 결과, (1) 청구법인이 특수관계법인인 (주)BBB에게 인쇄용역대가를 시가보다 과다하게 지급함으로써 조세부담을 부당하게 감소시켰고, 청구인들이 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제)규정에 따른 증여이익을 얻은 것으로 보았으며, (2) (주)BBB가 영위하고 있는 물류용역사업이 특수관계법인인 (주)AAA으로부터 제공받은 사업기회로 인한 것으로, 청구인들이 상증세법 제45조의4 (특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제) 규정에 따른 증여이익을 얻은 것으로 보았고, (3) 청구법인은 쟁점용역의 현금가[제작(외주)단가비교표 상 현금단가] 합계 OOO원을 시가로 보아, 어음현가[어음지급액에 금융기관 실제 어음할인율(OOO)을 적용하여 할인한 가액]와의 차이를 산출하여 합계 OOO원을 부당행위계산부인 규정에 따라 손금부인하는 등, 그 밖에 지적사항을 반영하여 2014∼2018사업연도 법인세 합계 OOO원을 수정신고.납부하였고, OOO서장은 청구법인이 수정신고한 사항 외의 조사결과를 반영하여 2020.1.17. 2014∼2018사업연도 법인세 합계 OOO원을 경정.고지하였다. ＜표1＞ 법인세 수정신고 내역 OOO ＜표2＞ 법인세 고지내역 OOO (4) 청구인들은 (주)AAA이 자체적으로 수행하던 물류업무를 (주)BBB에 이관하여 사업기회를 제공받은 것으로 보아 상증세법 제45조의4 에 따른 증여의제이익 합계 OOO원(청구인 BBB OOO원, 청구인 AAA OOO원)에 대한 2016.12.31. 증여분 증여세 합계 OOO원(청구인 BBB OOO원, 청구인 AAA OOO원)을, 쟁점용역 대가를 과다하게 수취하는 등 특수관계법인인 (주)AAA으로부터 이익을 분여받은 것으로 보아 상증세법 제45조의5 에 따른 증여의제이익 합계 OOO원에 대하여 2017.3.31.∼2019.4.1. 증여분 증여세 합계 OOO원을 각각 기한후신고.납부하였고, OOO서장(OOO서장과 합하여 이하 “처분청”이라 한다)은 청구인들의 신고내용에 따라 2020.1.13.∼2020.1.20. 청구인들에게 2016.12.31.∼2019.4.1. 증여분 증여세 합계 OOO원을 결정.통지하였다. ＜표3＞ 증여세 신고내역 OOO ＜표4＞ 특정법인별 전체 증여의제이익 OOO 다. 청구인들은 이에 불복하여 2020.3.23. 및 2020.3.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 쟁점용역은 「법인세법 시행령」제89조 의 ‘시가’ 거래에 해당할 뿐만 아니라, ‘통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 제공받은 경우’에 해당하지도 아니하므로, 청구법인이 (주)BBB에게 시가를 초과하여 용역대가를 지급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정 및 상증세법 제45조의5 규정을 적용하여 법인세 및 증여세를 부과한 처분은 위법하다. (가) 「법인세법 시행령」제89조 제1항은 시가에 관하여 “① 해당 거래와 유사한 상황에서 ② 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다.”라고 규정하고 있다. (나) 대법원은 실제 거래가 없었고, 설사 있었다고 하더라도 특수관계인 사이의 1회적인 거래는 그 거래가격이 주식의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 인정하기 어렵다고 판단한 바 있으며(대법원 2007.12.13. 선고 2005두11913 판결), 조세심판원도 특수관계자간의 거래가격은 특별한 사정이 없는 한 이를 시가로 보기 어렵다고 판단한 바 있으므로(조심 2010부1579, 2010.12.6.), 시가는 특수관계인 간의 거래가격이 아닐 뿐만 아니라 실제 거래가 이루어진 가격이어야 하는데, 단가표상의 (주)BBB에 대한 현금 단가는 특수관계인간의 거래가격일 뿐만 아니라, 실제로 위 현금 거래가 이루어진 적도 없으므로「법인세법」상 시가에 해당하지 않는다. (다) 어음과 현금은 서로 성격이 전혀 다른 결제 수단이라는 점에서 양자를 유사한 거래 상황이라고 볼 수도 없다. (라) ‘통상적인 거래 관행에 비추어’ 시가보다 현저히 높은 대가로 쟁점용역을 제공받았다고 볼 수도 없다. 1) 외주업체와 현금 단가로 거래하게 된 것은 외주업체의 선택에 따른 것이지 외주업체를 불리하게 취급하여 현금 거래를 하고, 반대로 (주)BBB에만 혜택을 주어 고가의 어음 거래를 한 것이 아니다. 2) 청구법인과 (주)BBB 사이의 거래기간, 거래규모 및 비중, 상호 간의 신용도 등을 고려할 때 (주)BBB에 대한 어음결제가격은 당사자 간에 약정에 따라 합리적으로 설정된 것이다. 3) 교육부 등 동일 규모의 제3자 거래가격에 비추어 보면 단가표 상 현금단가를 시가로 볼 수 없고, 쟁점용역 거래를 고가거래로 볼 수도 없다. (2) (주)BBB가 (주)AAA에 물류 용역을 제공하는 것은 사업기회의 제공에 해당하지 아니하고, 가사 사업기회의 제공에 해당한다 하더라도 사업기회의 제공은 증여의제규정 시행일 이전에 있었으므로, (주)BBB가 (주)AAA으로부터 사업기회를 제공받은 것으로 보아 상증세법 제45조의4 (이하 “쟁점규정”이라 한다)에 따라 증여세를 부과한 처분은 위법하다. 가사, 쟁점규정의 적용 대상에 해당한다고 하더라도 가산세 면제의 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 가산세 부과처분은 취소하여야 한다. (가) 물류사업은 (주)BBB의 신규사업일 뿐, 청구법인으로부터 제공받은 사업기회가 아니고, 사업기회는 특수관계법인의 제3자와의 외부 거래를 의미하는 것이므로, 특수관계법인의 내부 비용을 외부화하여 수혜법인에게 맡기는 것은 사업기회 제공에 해당하지 아니하며, 이 건의 경우 청구법인은 자체적으로 도서 등의 보관 및 관리 업무를 처리하다가 2016년 11월부터는 (주)BBB에 물류 업무를 포괄 위탁하여 (주)BBB가 청구법인에 물류 용역을 제공하였는바, 이는 청구법인이 자체적으로 부담하던 내부 비용을 (주)BBB에 외부화한 것으로, 기존에 외부의 제3자와의 거래를 통하여 부를 창출하던 기회를 (주)BBB에 이전한 것에 해당하지 아니하므로, (주)BBB가 청구법인으로부터 “사업기회의 제공”을 받은 경우에 해당하지 않는다. (나) 가사 ‘사업기회의 제공’에 해당한다 하더라도, (주)BBB가 청구법인에 물류 용역을 제공한 것은, 2012년부터 2016년 총 5년 동안 일련의 준비행위를 거쳐 이루어졌고, 그 중 사업의 영위에 중요하고 본질적인 부분인 당사자 간의 합의와 물류사업용 토지의 취득이 2012년에 완성되었으므로, 사업기회의 제공은 2016년 이전에 있었던 것으로 보는 것이 타당함에도, 단순히 청구법인과 (주)BBB 사이에 위탁보관계약이 2016년에 체결되었다는 형식만을 내세워, 사업기회의 제공이 2016년에 있었다고 보아 2016년에 이르러 시행된 쟁점규정을 이 건에 적용하는 것은, 사업기회의 제공과 관련된 실질에도 반하며 납세자의 예측가능한 범위에도 벗어나는 소급과세에 해당하여 위법하다. (다) 사업기회 제공의 중요하고 본질적인 부분은 쟁점규정이 시행되기 이전인 2016년에 이미 완성된 것이고, 다만 2016년에는 그 중 일부만이 구현된 것에 불과한 점, 이미 (주)BBB의 물류사업이 토지 취득 시점인 2012년부터 확정적으로 예정되고 진행되었음에도 2016년에 사업기회의 제공이 있었다고 보는 것은 납세의무자의 예측가능성을 침해하는 것인 점, (주)BBB의 책임 없는 사유로 물류단지 사업준공이 지연되어 이 사건 사업기회 제공 증여세를 부과받은 사정을 고려하면, 이 사건 사업기회 제공 증여세 중 적어도 가산세 부분은 납세의무자에게 가산세 면제의 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 취소되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인이 특수관계자인 (주)BBB에게 어음으로 쟁점용역대가를 지급하면서 현금단가에 OOO%(연이율 OOO%)를 가산한 것은 실제 어음할인율(연 OOO%) 보다 비합리적으로 현저히 높은 대가에 해당하므로, 부당행위계산 부인 규정이 적용되고, 청구법인이 애초 이와 같은 전제에서 법인세 수정신고를 하였는바, 이 건 처분은 정당하고 청구주장은 이유 없다. (2) 청구법인은 30여년간 본인의 물류부분을 담당하던 직원 OOO명을 (주)BBB로 전출시키고, (주)BBB가 장기시설자금을 차입하여 물류사업을 시작할 수 있도록 거액의 지급보증을 섰으며, 완공과 동시에 매출이 발생할 수 있도록 기존 거래처와 거래를 중단한바, 청구법인이 (주)BBB에 사업기회를 제공하기 위하여 장기적인 계획하에 일을 추진해 왔다는 사실을 부인할 수 없고, 쟁점규정 제1항은 매출처가 아니라 “대통령령으로 정하는 방법으로 사업기회를 제공받는 경우”를 일감떼어주기로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제34조의3 제2항은 대통령령으로 정하는 방법으로 사업기회를 제공받는 경우란 “특수관계법인이 직접 수행하거나 다른 사업자가 수행하고 있던 사업기회를” 제공받는 경우를 말한다고 하여 제3자의 사업기회 즉, 시혜법인의 매입처를 수혜법인이 대체하는 경우를 포함하고 있는바, (주)BBB가 청구법인의 기존 매입처의 사업기회를 강탈하여 청구법인에 물류용역을 제공한 것은 쟁점규정의 적용대상임이 명백하므로 청구주장은 이유 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 단가표상 현금가격을 쟁점인쇄용역의 시가로 보아 부당행위계산부인 및 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제를 적용한 처분의 당부 ② 쟁점물류사업이 사업기회의 제공에 해당한다고 보아 증여세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. (가) 처분청이 조사 당시 제출받은 2010.1.1.자 제작(외주)단가비교표에 의하면 단가는 ‘OOO’ 단가와 ‘외주’ 단가로 구분되어 있고, 각각은 다시 ‘어음’ 단가와 ‘현금’ 단가로 구분되어 있으며, ‘OOO’ 단가는 ‘외주’ 단가에서 OOO%가 할인된 금액이고, ‘어음’ 단가는 ‘현금’ 단가에서 OOO%가 할증된 금액으로 확인되며, 2012.1.1.자 제작(외주)단가비교표에는 당초 단가구분이 ‘OOO’와 ‘외주’에서 ‘전년도 제작비 OOO 이상 거래업체’와 ‘전년도 제작비 OOO 미만 거래업체’로 변경된 것으로 확인되고, 그 외 단가구분, 단가금액 등은 2010.1.1.자 제작(외주)단가비교표와 동일한 것으로 확인된다. (나) 청구법인의 재경팀 CCC 이사의 문답서에 의하면, 시중은행 어음할인율에 비하여 높은 어음단가를 적용한 다른 사유가 있는 것은 아니고 예전부터 관행적으로 적용해 오던 것으로, 시중은행 어음할인율 변동에 따라 단가를 변경하지 않고 그대로 적용해 오고 있다고 답변한 것으로 나타난다. (다) 청구법인이 제출한 금융결제원 전자어음 이용안내서(2018.9.)에는 “어음발행인 및 어음소지인의 신용도에 따라 할인가능 여부 및 할인율을 결정”한다고 기재되어 있다. (라) 청구법인의 운반비 및 임차료 지급내역에 의하면, 청구법인의 물류와 관련하여 기존거래처에 지급하던 운반비 및 임차료가 (주)BBB와의 물류계약 체결(2016.10.11.) 기점으로 현저히 감소한 것으로 확인된다. (마) (주)BBB의 법인세 신고내용에 의하면, (주)BBB는 물류사업을 개시한 2016사업연도부터 물류사업부문에서 연간 OOO원의 영업이익을 올리고 있고, 전체 영업이익에서 차지하는 비중은 2017사업연도 OOO%, 2018사업연도 OOO%, 2019사업연도 OOO%로 나타난다. (바) 청구법인의 영업본부 조직도 변경내역 및 (주)BBB 물류센터 전입자 내역에 의하면 청구법인은 2016년 10월 (주)BBB의 물류시설이 완공되자 물류사업부서를 폐지하면서, 직접 고용하고 있던 물류사업부 관리직원을 OOO명을 그대로 (주)BBB로 전출시킨 것으로 확인된다. (2) 청구법인이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. (가) 청구법인은 (주)BBB 또는 외주업체와 사이에 동일한 내용으로 인쇄 및 제본 용역 계약을 체결하였다고 주장하면서, 각 용역계약서를 제출한 바, 두 계약서 모두 제3조 제1-2항에 ‘을’이 선택할 경우 어음으로 지급할 수 있다고 기재되어 있다. (나) 청구법인이 제출한 (주)BBB와 외주업체의 거래 규모 비교표에 의하면 (주)BBB와의 거래비율은 2014년 OOO%(제본), OOO%(인쇄), 2015년 OOO%, OOO%, 2016년 OOO%, OOO%, 2017년 OOO%, OOO%, 2018년 OOO%, OOO%로 나타난다. (다) 청구법인은 외주업체들이 신용등급이 낮아 금융기관으로부터 어음 할인을 거절당하거나 지나치게 높은 할인율을 적용 받는 문제점이 있어 현금결제를 선호하였다고 주장하면서 OOO개 외주업체 신용등급 등 비교표 및 거래처 확인서를 제출한바, 비교표에 의하면 신용등급이 OOO인 중기업이 1개, OOO인 중기업이 2개 업체가 포함되어 있고, OOO이상의 신용등급인 중견기업, 중기업이 다수 포함되어 있는 것으로 나타난다. (라) 청구법인은 (주)BBB가 2013년 OOO, 2014년 OOO, 2018년 OOO 등과 거래한 단가가 청구법인과 거래한 어음단가보다 높다고 주장하면서 2019학년도 교과용도서 재료비 및 인쇄.제조비 단가, 국정교과서 수학 3-1 인쇄제조비 내역서 및 교육부 단가와 OOO 단가 비교표, OOO 인쇄 용역 거래 자료, OOO 인쇄 용역 거래 자료, OOO 단가와 OOO 단가 비교표 등을 제출하였다. (마) 청구법인은 회사의 규모가 커짐에 따라 제품의 보관ㆍ관리ㆍ운송을 위한 공간이 부족해지고, 창고 임차료가 연간 OOO원에서 OOO원에 달하며, 창고의 분산으로 인해 발생하는 추가 운송 비용도 OOO원에서 OOO원에 달하여 2012년부터 통합 물류센터를 건축하여 (주)AAA 등의 물류 기능을 통합하기로 계획하였으므로, 2012년에 이미 사업기회를 제공하기로 합의한 것이라고 주장하면서 통합물류센터 내부 검토를 제출하였다. (바) 분양신청서 및 사업계획서, 토지분양계약서에 의하면, (주)BBB는 2012.10.23. OOO에 물류창고 설치를 사업계획으로 하여 OOO 물류단지 내 OOO필지(OOO)의 분양을 신청하였고, 같은 날 분양토지의 용도를 물류시설용지(창고시설)로 하는 토지분양계약을 체결한 것으로 나타난다. (사) OOO의 OOO물류 단지 사업준공인가 지연 안내 공문, OOO 물류단지 사업준공 알림 공문 등에 의하면, OOO는 2012.12.31. OOO에 OOO 물류단지의 사업 준공을 신청하였고, 2014.3.18.에 준공 인가를 받은 것으로 나타난다. (아) 등기사항전부증명서에 의하면 (주)BBB는 2015.3.27. 물류센터부지의 소유권이전등기를 경료받은 것으로 나타난다. (자) 청구법인과 (주)BBB 간의 위탁 보관 계약서에 의하면 양사는 2016.10.11. (주)BBB에게 제품 보관, 재고관리, 입출고 및 제품의 발송을 위탁하는 것을 내용으로 하는 위탁보관계약을 체결한 것으로 확인된다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 단가표상 현금가격을 쟁점용역의 시가로 보아 부당행위계산부인 및 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제를 적용한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인이 특수관계자인 (주)BBB에게 4개월 만기 어음으로 쟁점용역대가를 지급하면서 현금단가에 OOO%(연이율 OOO%)를 가산한 것은 실제 어음할인율(연 OOO%) 보다 비합리적으로 현저히 높은 대가에 해당하는바, (주)BBB는 어음을 수취한 즉시 금융기관에 지급제시함으로서 실질적으로 다른 외주업체에게 지급되는 현금단가보다 현저히 높은 대가를 수취한 점, 청구법인의 단가표 상 현금단가는 전년도 거래금액에 따라 불특정 다수에게 적용되어 온 것이므로 그 자체로 시가에 해당하는 것으로 볼 수 있고, 이를 시가로 볼 수 없는 특별한 사정이 있다는 점에 대하여 청구법인이 이를 입증하지 못하는 점, 청구법인은 단가표 상 현금단가에 금융기관의 실제할인율을 적용하여 산정한 가액이 시가에 해당하지 아니한다고 주장하나, 이 건에서 처분청이 경제적 합리성이 결여되었다고 판단한 것은 현금대가와 어음대가와의 차이, 즉 OOO%(연 OOO%)의 할증이자율이고, 이에 대한 시가로 제시한 것은 금융기관의 실제할인율(연 OOO%)이므로 이는 (주)BBB와 특수관계 없는 금융기관 간의 거래가액으로 「법인세법」상 시가로 봄이 타당하다고 할 것인바, 시가로 인정되는 현금단가와 금융기관의 어음할인율을 적용하여 시가를 산정한 것에 합리성이 결여된 것으로 보기 어려운 점, 4개월 만기 어음에 대하여 OOO%라는 고율로 대금을 지급함에도 특수관계법인인 (주)BBB를 제외한 외주업체에게 조사대상기간 동안 어음으로 용역대금을 결제한 사실이 없어 용역계약서 상 계약사항은 형식적인 것으로 보이고, 외주업체 중 신용등급이 양호한 중견기업 또는 중기업 등이 다수 포함된 사실에 비추어 외주업체들이 신용등급이 낮아 금융기관으로부터 어음 할인을 거절당하거나 지나치게 높은 할인율을 적용 받는 문제점이 있어 현금결제를 선호하였다는 청구주장에 신빙성이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 내부비용의 외부화가 ‘사업기회의 제공’에 해당하지 아니한다고 주장하나, 청구법인은 (주)BBB와 위탁보관계약을 체결하기 이전 주식회사 금지게특송 등 다수의 외부매입처로부터 운반 및 창고임차 용역을 매입하고 있었으나, (주)BBB와 위탁보관계약을 체결한 이후 기존거래처와 거래를 중단하고 운반용역과 창고 보관용역 대부분을 (주)BBB로 대체한바, “시혜법인의 매입거래처를 수혜법인으로 대체한 경우” 또는 “시혜법인의 거래단계에 수혜법인을 끼워넣은 경우”에 해당하여 ‘사업기회의 제공’에 해당한다고 보이는 점, 청구인들이 제출한 ‘통합물류센터 내부 검토’를 청구법인 경영기획실에서 작성한 점, (주)BBB는 물류센터를 취득할 자력이 없었으나 청구법인으로부터 지급보증을 제공받아 물류센터를 취득한 점, 물류센터 준공 시기에 청구법인과 물류 위탁계약을 체결하여 수익을 보장받은 점, 청구법인의 물류사업부 관리직원 OOO명을 그대로 (주)BBB로 전출시켜 사업을 지원한 점, (주)BBB는 청구법인으로부터 사업기회를 제공받은 결과, 2016년 말부터 새로 물류사업을 시작하였음에도, 특수관계법인과의 거래를 통해 2017년 OOO원, 2018년 OOO원, 2019년 OOO원의 매출액을 기록한 점 등 물류사업을 (주)BBB의 자체 신규사업으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 또한, 청구인들은 2016.1.1. 개정 이전에 사업기회를 제공받았으므로 과세대상에서 제외된다고 주장하나, 상증세법 시행규칙 제10조의8 제1항은 사업기회 제공방법을 “임대차 계약, 입점 계약, 대리점 계약 및 프랜차이즈 계약 등 명칭 여하를 불문한 약정”이라고 규정하고 있는 점, 토지 취득은 상증세법 시행규칙에서 정한 사업기회 제공방법에 해당하지 아니할 뿐만 아니라, 토지 취득은 사업기회를 제공하기 위한 사전 준비 작업에 해당할 뿐, 물류관리 위탁계약이 없이는 사업기회의 제공도 성립하지 아니하는 점에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 마지막으로, 청구인들은 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 주장하나, (주)BBB가 2012년에 토지 매매계약을 하고 2015년 토지 취득을 완료했다고 하더라도 이는 사업기회 제공을 위한 예비적 행위에 불과하여, 사업기회 제공의 증여시기는 사업기회 제공일이 속하는 사업연도의 말인 2016.12.31.이고, 쟁점규정은 2015.12.15. 공포된 법률이므로 청구인은 2016.12.31. 기준으로 신설된 쟁점규정에 따라 사업기회 제공에 따른 증여세가 부과될 수 있음을 알 수 있었던 점, 상증세법(2015.12.15. 법률 제13557호) 개정 당시 부칙 제4조에 2016사업연도에 사업기회를 제공받은 분부터 신설된 규정을 적용하는 것으로 명시하고 있으므로, 위 법 규정 신설 이전부터 증여 의사가 있었다거나, 물류센터 준공 지연 등 청구인들의 사정으로 인하여 쟁점규정 시행 이후 사업기회를 제공하게 되었다는 등의 사정만으로 증여일(2016.12.31.) 당시 증여세가 과세될 것을 예상할 수 없었다거나 소급과세에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 등 (1) 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. ② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다.(단서 및 각호 생략) (3) 상속세 및 증여세법 제45조의4(특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제) ① 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 "지배주주등"이라 한다)의 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조에서 "수혜법인"이라 한다)이 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(대통령령으로 정하는 중소기업과 그 밖에 대통령령으로 정하는 법인은 제외한다)으로부터 대통령령으로 정하는 방법으로 사업기회를 제공받는 경우에는 그 사업기회를 제공받은 날(이하 이 조에서 "사업기회제공일"이라 한다)이 속하는 사업연도(이하 이 조에서 "개시사업연도"라 한다)의 종료일에 그 수혜법인의 지배주주등이 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 증여받은 것으로 본다.

② 제1항에 따른 증여세 과세표준의 신고기한은 개시사업연도의 「법인세법」 제60조 제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다. ③ 제1항에 따라 증여의제이익이 발생한 수혜법인의 지배주주등은 개시사업연도부터 사업기회제공일 이후 2년이 경과한 날이 속하는 사업연도(이하 이 조에서 "정산사업연도"라 한다)까지 수혜법인이 제공받은 사업기회로 인하여 발생한 실제 이익을 반영하여 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "정산증여의제이익"이라 한다)에 대한 증여세액과 제2항에 따라 납부한 증여의제이익에 대한 증여세액과의 차액을 관할 세무서장에게 납부하여야 한다. 다만, 정산증여의제이익이 당초의 증여의제이익보다 적은 경우에는 그 차액에 상당하는 증여세액(제2항에 따라 납부한 세액을 한도로 한다)을 환급받을 수 있다.

제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 "특정법인의 주주등"이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 거래를 한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다. 3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인 ② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 것 (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제34조의3(특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제) ① 법 제45조의4 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인"이란 지배주주와 제2조의2 제1항 제3호부터 제8호까지의 규정에 따른 관계에 있는 자(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)를 말한다. ② 법 제45조의4 제1항에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 사업기회를 제공받는 경우"란 특수관계법인이 직접 수행하거나 다른 사업자가 수행하고 있던 사업기회를 임대차계약, 입점계약 등 기획재정부령으로 정하는 방법으로 제공받는 경우를 말한다. ③ 법 제45조의4 제1항 및 제3항을 적용할 때 "수혜법인의 이익"이란 사업기회를 제공받은 해당 사업부문의 영업이익( 「법인세법」제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업이익을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 「법인세법」 제23조 ·제33조·제34조·제40조·제41조 및 같은 법 시행령 제44조의2·제74조에 따른 세무조정사항을 반영한 금액을 말한다. 다만, 사업부문별로 회계를 구분하여 기록하지 아니하는 등의 사유로 해당 사업부문의 영업이익을 계산할 수 없는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 계산한 금액을 말한다. 제34조의4 (특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 주주등"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 지배주주등 ② 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우 : 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자 가. 배우자 또는 직계존비속 나. 가목에 해당하는 자가 최대주주등인 법인 ⑦ 법 제45조의5 제2항 제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다. ⑧ 제7항을 적용할 때 용역의 시가가 불분명한 경우에 그 시가는 「법인세법 시행령」제89조 에 따른다. (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제10조의8(사업기회 제공방법) ① 영 제34조의3 제2항에서 "임대차계약, 입점계약 등 기획재정부령으로 정하는 방법"이란 임대차계약, 입점계약, 대리점계약 및 프랜차이즈계약 등 명칭 여하를 불문한 약정을 말한다. ② 영 제34조의3 제3항 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 계산한 금액"이란 제1호의 금액에 제2호의 비율을 곱한 금액을 말한다. 1. 수혜법인의 영업이익( 「법인세법」 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업이익을 말한다)에 「법인세법」 제23조 ·제33조·제34조·제40조·제41조 및 같은 법 시행령 제44조의2·제74조에 따른 세무조정사항을 반영한 금액 2. 수혜법인의 전체 매출액에서 사업기회를 제공받은 해당 사업부문의 매출액이 차지하는 비율