조심 2020부0280 (2020.10.08)

OOO지방국세청장이 2019.10.8. 청구법인에게 한 세무조사 결과통지에 대한 청구는 이를 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2013.2.14. 개업하여 OOO에서 유류판매 및 알선 도매업을 영위하다 2016.3.31. 폐업하였다. 폐업 시 대표이사는 OOO(이하 “전 대표이사”라 한다)이었으나 2016.4.1. 사임하고, 2016.4.7. 주주총회결의로 청구법인은 해산하면서 OOO청산인으로 등기되고, 2016.6.9. 청산종결 등기되었다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.4.15.∼2019.6.24. 기간 동안 청구법인의 2014사업연도 및 2015사업연도에 대해 법인통합조사를 한 결과, 저유황 경유 OOO상당을 불상의 매출처에 세금계산서를 교부하지 않고 무자료로 매출하고, 해상용 유류 OOO상당을 불상의 매입처로부터 세금계산서를 수취하지 않고 무자료로 매입하였음을 확인하여 처분청에 관련 과세자료를 통보하였고, 이에 처분청은 2019.7.4. 청구법인에게 아래 ＜표1＞과 같이 경정·고지하였다.

＜표1＞ 처분청 경정·고지내역

또한 조사청은 세금계산서 미교부·미수취 관련 조세범칙 실행위자인 청구법인의 전 대표이사를 「조세범 처벌법」 위반으로 고발조치하였다.

다. 청구법인은 상기 부과처분에 대해 세무조사결과 통지서, 납세고지서 등을 청산인에게 송달하지 않고 법인의 해산등기로 대표지위를 상실한 전 대표이사에게 송달하는 등 절차상 하자가 있다는 이유로 2019.8.7. 이의신청을 제기하였고, 청구법인 주장이 받아들여져 2019.9.5. 부과처분이 취소되었다.

라. 이에 조사청은 2019.10.8. 청산인 OOO에게 청구법인의 세무조사 결과통지를 하고, 2019.10.14. 2014년 제1기부터 2015년 제2기까지의 부가가치세 OOO및 2014사업연도부터 2015사업연도까지의 법인세 OOO경정·고지하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2019.10.22. 이의신청을 제기하였으나 2019.11.28. 기각되자, 2019.12.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 조사청이 청산인이 아닌 청구법인 명의로 세무조사통지한 것은 위법하다.

「국세기본법」 제81조의7

제1항에 따라 세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목 등을 사전통지하는 것이 원칙이고, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되어 사전통지하지 않는 경우에도 같은 조 제4항에 따라 세무조사 개시시 사전통지 사항, 사전통지를 하지 아니한 사유 등이 포함된 세무조사통지서를 납세자에게 교부하여야 한다.

그런데 조사청이 세무조사통지를 한 날인 2019.4.11.은 청구법인이 해산등기하면서 청산인 OOO취임한 시점인 2016.4.7. 이후이므로 청구법인을 대표하여 제2차 납세의무를 부담하는 자는 청산인이 유일하다. 따라서 조사청은 세무조사통지서를 청산인 명의로 교부하여야 하나, 해산등기를 경료하여 조세채무의 주체가 될 수 없는 청구법인 명의로 세무조사통지를 하였으므로 위법하다. 즉, 사임한 전 대표이사에게 세무조사통지서를 송달한 것은 효력이 없으므로 세무조사는 당연무효이다.

조사청은

「국세기본법」 제81조의7

제4항 단서 및

「국세기본법 시행령」제63조의6

제2항 제1호에 근거하여 세무조사를 받을 납세자가 폐업한 경우에는 세무조사통지서 교부를 생략할 수 있다고 주장하나, 이 경우에도 조사사무처리규정 제21조 제6항에 따라

국세기본법 제10조

(서류 송달의 방법) 및 제11조(공시송달)의 규정을 준용하여 세무조사통지 서류를 송달하여야 한다. 이러한 절차를 따르지 아니하고 청구법인에 한 세무조사통지는 위법하다.

(2) 청산인이 아닌 청구법인 명의로 세무조사 결과통지서를 송달한 것은 위법하다.

「국세기본법」 제81조의12

에 따라 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일 이내에 세무조사 내용 등이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다.

그런데 위에서 살펴본 바와 같이 세무조사통지는 위법하므로 위법한 세무조사통지에 기초하여 이루어진 세무조사 결과통지 및 이에 따른 과세처분도 모두 위법하다. 청구법인은 2016.6.9. 청산종결 등기된 상태이므로, 조사청이 조세채무의 주체가 될 수 없는 청구법인 명의로 세무조사 결과통지서를 발송한 것은 위법하다.

(3) 납세자권리헌장 교부 의무 위반 등 적법절차를 준수하지 아니하고 과세처분한 것은 위법하다.

(가)

「국세기본법」 제81조의2

(납세자권리헌장의 제정 및 교부) 규정 위배

「국세기본법」 제81조의2

제2항 제1호에 따르면 세무공무원은 세무조사시 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 하나, 조사청은 청산인에게 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 교부하지 않았고, 나아가 같은 조 제3항에 따르면 세무공무원은 세무조사를 시작할 때 조사원증을 납세자 또는 관련인에게 제시한 후 납세자권리헌장을 교부하고 그 요지를 직접 낭독해 주어야 하며 조사사유, 조사기간 등을 설명하여야 하나, 조사청 소속 공무원은 청산인에게 이러한 의무를 이행한 적이 없다. 조사청의 세무공무원과 청산인은 세무조사시부터 현재까지 대면한 사실이 없다.

(나)

「국세기본법」 제81조의12

(세무조사의 결과 통지) 규정 위배

「국세기본법」 제81조의12

제1항에 따라 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일 이내에 세무조사 내용 등의 사항이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 하나, 조사청의 세무공무원은 청산인에게 조사결과에 대한 설명을 한 사실이 없고, 또한 조사를 마친 날로부터 20일을 훨씬 경과하여 통지함으로써 청구법인의 권리를 침해하였고 이는 중대한 절차적 하자로서 당연무효에 해당한다.

조사청은 위 규정을 훈시규정으로 해석하고 있으나 납세자의 권리와 관련하여 「국세기본법」에 명시된 모든 절차적 규정은 강행규정으로 해석함이 타당하고 이를 훈시규정으로 해석한다면 납세자의 권리 보장을 목적한 규정이 의미가 없게 되는 결과가 된다.

(다)

「국세기본법」 제81조의15

(과세전적부심사) 규정 위배

「국세기본법」 제81조의15

제1항 및 같은 조 제2항 제1호에 따르면 과세예고통지를 받은 자는 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사인 과세전적부심사를 청구할 수 있고, 같은 조 제9항 및

「국세기본법 시행령」 제63조의14

제4항에 따르면 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장ㆍ지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대하여 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보하여야 한다.

사전구제절차로서 과세전적부심사제도는 과세권자의 과세권에 대하여 사전적으로 납세자 권리를 구제하는 절차로서 납세자 권리의 핵심적인 사항인 공정한 청문을 받을 권리를 주창한 것으로, 본 제도는 납세자의 중요하고도 유일한 사전구제절차로서의 기능과 권리구제가 가능한 범위, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려할 때, 납세자의 고유의 권리로서 반드시 보장하여야 하고, 과세전적부심사청구권을 박탈해야 할 매우 특별한 예외 사정이 없다면, 과세관청은 과세처분에 앞서 필수적으로 이행하여야 함에도 처분청은 과세전적부심사청구 기간 내에 청구인에게 부과처분을 하였으므로 청구인의 절차적 권리를 중대하게 침해한 것으로서 과세처분의 효력마저 부정되는 중대한 절차적 하자로서 당연무효에 해당한다(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결, 대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결 참조).

조사청은 과세전적부심사 청구의 예외사유로 「조세범 처벌법」에 의한 고발 및 통고처분을 주장하고 있으나, 청구법인 및 청산인에 대하여 「조세범 처벌법」에 의한 고발 및 통고처분한 사실이 없으므로 조사청의 주장은 타당하지 아니하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인 명의 세무조사통지에 대하여

청구법인은 2016.6.9. 청산종결 등기하였기에 조세채무의 주체가 될 수 없으므로 조사청이 청구법인 명의로 세무조사통지를 한 것은 위법하다고 주장하나, 폐업(해산)법인의 경우에도 법인의 영업기간동안 발생한 거래 등에 대한 세무조사는 당연히 그 법인을 대상으로 하여야 하는 것이고, 이에 따른 법인세 및 부가가치세 역시 그 법인에 부과되는 것이 당연하다. 해산한 법인의 대표자를 누구로 볼 것인지와 무관하게 세무조사의 대상, 세금부과의 대상이 청구법인이 되는 것은 명백하다.

뿐만 아니라

「국세기본법」 제81조의7

제4항 단서와

「국세기본법 시행령」 제63조의6

제2항에 따라 세무조사를 받을 납세자가 폐업한 경우에는 세무조사통지를 생략할 수 있으므로 청구법인 명의의 세무조사통지가 본 규정을 위반한 점도 없다.

조사청은 청구법인의 전 대표이사에게 세무조사통지하였는바, 전 대표이사는 서류의 송달취지를 이해하고 수령한 서류를 송달받아야 할 자에게 교부할 것이라고 기대할 수 있는 자에 해당하며, 실제로 청구법인은 통지사실을 지득하고 곧바로 세무대리인을 선임하여 전 조사과정에 적극적으로 대응하였으므로 조사청의 통지행위가

「국세기본법」 제10조

제4항에 부합하는 적법한 서류의 송달이었음이 반증되었다할 것이다.

(2) 청구법인 명의의 세무조사 결과통지에 대하여

위 (1)에서 보는 바와 같이, 폐업(해산)법인의 경우에도 해산한 법인의 대표자를 누구로 볼 것인지와 무관하게 세무조사의 대상, 세금부과의 대상이 청구법인이 되는 것은 명백한 것이므로 청구법인에 한 세무조사 결과통지는 적법한 것이다.

(3) 납세자권리헌장 교부 의무 위반 등 적법절차 위반 주장에 대하여

(가)

「국세기본법」 제81조의2

(납세자권리헌장의 제정 및 교부) 규정 위배 주장에 대하여

조사청은 세무조사 착수 당시, 전 대표이사에게 세무조사통지 및 납세자권리헌장 교부를 이행하였고 실제로 청구법인은 통지사실을 지득하고 곧바로 세무대리인을 선임하여 전 조사과정에 적극적으로 대응하였다.

청구법인 설립 이후 폐업되기까지 업무전반에 대한 관리를 담당하였던 자는 전 대표이사 OOO이었고, 특히 본건과 같은 해상 면세유 불법 유통업 관련 조사의 경우 현금거래를 수반한 은밀한 무자료 거래를 통해 사업을 운영하기 때문에 실 대표자 이외의 자를 상대로 세무조사를 진행할 수 없다. 이에 반해 청산인 OOO주주 지인의 배우자(가정주부)로 사실상 그 명의만을 청산인에 올려둔 것일 뿐 청구법인의 운영상황에 대한 사실관계 확인 및 답변이 전혀 불가능한 자이고, 이는 청구법인에 대한 조사과정에서 관리이사 및 전 대표이사 등이 청구법인의 관리와 영업을 담당한 전 대표이사가 세무조사에 응할 수 있다고 답변한 점에서도 확인된다.

(나)

「국세기본법」 제81조의12

(세무조사의 결과 통지) 규정 위배 주장에 대하여

「국세기본법」 제81조의12

는 세무조사 종료일로부터 20일 이내에 조사결과를 통지하여야 한다고 규정하고 있는데 여기서 ‘20일 이내’의 의미는 납세자에게 조사결과를 신속하게 알려주는 것이 목적(납세자가 예정된 과세처분의 내용을 보다 명확하게 파악하고 납부나 불복에 대한 신속한 의사결정을 할 수 있도록 함)이고, 조세심판원도 세무조사결과 통지의 성격을 납세자에게 소명기회를 주기 위한 과세처분의 사전통보에 불과하다고 보고 있으므로,

「국세기본법」 제81조의12

(세무조사의 결과 통지) 규정은 훈시규정으로 해석된다.

만약 세무조사 결과통지를 20일 이내에 하여야 하는 것이 강행규정으로서 조사청을 기속한다면 복잡한 경제현실 속에서 조사결과의 신중한 검토가 이루어지기 힘들어져 도리어 납세자의 중대한 권익을 해칠 우려가 있다.

뿐만 아니라 조사청은 청구법인의 이의신청을 인용한 이의신청 결정취지에 따라 지체 없이 청산인에게 통지하였으므로 절차적 흠결은 치유된 것이고, 이에 기초한 과세처분은 적법하다.

조사청의 통지절차를 살펴보면, 조사청은 조사종결 후 20일 이내에 전 대표이사에게 ‘최초 통지’하였고, 이를 청산인이 지득하여 세무조사 내용 및 결과에 관하여 모두 알고 있는 상태에서 불복 등을 제기하였으며, 이후 2019.9.5.자 이의신청사건 결정취지에 따라 조사청이 지체 없이 통지대상을 직권정정 후 청산인에게 통지하였다.

「국세기본법」은 부과제척기간특례제도를 통해 불복절차를 거친 후 심판(소송)결정취지에 따라 조사청이 경정처분하고자 할 때 결정일로부터 1년이라는 기간을 정하여 허용하고 있는데, 만약 최초 행위시로부터 제척기간을 기산하여 기간이 도과되었다고 판단한다면 판결에 따른 정당한 처분조차도 할 수 없는 불합리한 상황이 초래되는 바, 이를 방지하기 위함이고 이러한 「국세기본법」의 기본취지를 전제로 사안을 고려할 때, 조사청이 이의신청결정 취지에 따라 통지대상을 청산인으로 경정하고 지체 없이 통지하였다면 이에 어떠한 위법이 있다고 볼 수 없다.

이와 달리 청구법인의 주장처럼 2차 세무조사 결과통지에 대해서도 조사종결일로부터 20일 기간 내에 이루어질 것을 강제하며 처분 자체의 취소 또는 무효를 주장한다면, 본건과 같이 불복절차를 거치는 사안의 경우 통지절차상 하자는 사실상 치유할 수가 없다는 결론에 이른다. 이는 결과적으로 불복사건의 결정에 따라 과세관청이 경정할 수 있는 기회를 원천적으로 봉쇄하는 것이고, 결국 절차적 흠결이 확인된 사안에 대해서는 영원히 과세처분 할 수 없다는 극단적인 결론에 이르게 된다.

따라서 20일 이내 결과통지 규정을 선행 결과통지의 하자 치유로 인한 재차 결과통지시에도 적용한다면, 이는 납세자에게 부당한 이득을 주게 되는 것으로 20일 이내 결과통지규정의 입법취지를 훼손하여 과세처분 자체를 불가하게 하는 것으로 공평의 원칙에 어긋날 뿐만 아니라 특정 납세자에게 부당이득을 주는 결과를 초래한다.

설령 처분과정에서 일부 흠결이 존재한다고 하더라도 이는 경미한 절차적 하자로서 정당한 부과처분의 효력에는 영향을 줄 수는 없다. 판례 역시

「국세기본법」 제81조의12

에 위반하여 세무조사가 행해지더라도 이에 기초한 과세처분은 위법하다고 할 수 없다(대법원 2009.4.23. 선고 2009두2580 판결 참조)고 판시하며, 부당한 세무조사에 의해 확인된 과세요건 사실이라 하더라도 실체적 진실에 부합하는 한 세무조사와 과세처분은 별개의 것으로 해당 과세처분은 적법하고, 단지 그 위법성의 정도가 형벌법규에 저촉되거나 공공질서와 사회풍속에 위반되는 정도에 이른 경우에는 그에 기초한 과세처분이 위법하다고 보고 있다.

그리고 세무조사 결과통지는 ‘처분성’을 지닌 독립한 행정처분으로 볼 수 없다. 조세심판원과 법원은 “세무조사의 결과통지는 납세고지서 등을 발부하기 전에 납세의무자에게 소명기회를 부여하여 불복청구의 제기에 따라 발생하는 과세관청의 행정력 낭비를 방지하고 납세의무자가 부담하여야 하는 비용과 고통을 덜어주기 위한 일종의 ‘처분의 사전(예정)통보’ 성격으로 그 자체가 처분은 아니어서 불복청구의 대상에 해당되지 아니하므로 이에 대하여 제기한 이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당된다”고 설시하며, 그 처분성을 부인하고 있다(인천지방법원 2018.12.06. 선고 2018구합78 판결, 조심 2014서5126, 2015.4.29. 등). 이는 세무조사 결과통지 그 자체는 납세자의 권리의무에 직접적인 변동을 초래하는 것으로 볼 수 없다는 판단에 근거한 것이고, 그렇다면 결과통지 그 자체를 독립하여 다툼의 대상이 되는 처분으로 볼 수 없다.

(다)

「국세기본법」 제81조의15

(과세전적부심사) 규정 위배 주장에 대하여

청구법인은 과세전적부심사 청구 기간 내에 과세한 처분은 위법하다고 주장하나,

「국세기본법」 제81조의15

제3항에서 “「조세범 처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우” 과세전적부심사청구를 적용하지 아니한다고 규정하고 있다.

즉 청구법인에 대한 세무조사 결과, 본건은 세금계산서 수수의무 위반으로 「조세범 처벌법」에 의하여 그 실행위자가 고발된 사건으로 이는 과세전적부심 청구대상에서 제외되는 범칙고발사례에 해당하여 과세전적부심의 보장과 관련하여 실제로 납세자의 권리가 침해되는 부분이 없다. 따라서 이 사건 처분이 과세전적부심사 청구 기간 내에 과세되었다고 하여 위법하다고 다투거나 이를 이유로 후행되는 납세고지서를 무효라고 주장할 수는 없다.

청구법인은 청구법인 및 청산인에게 「조세범 처벌법」에 따른 고발 및 통고처분한 사실이 없으므로 과세전적부심사청구의 예외사유에 해당하지 않는다고 주장하나, 본 범칙조사는 세금계산서 수수위반에 대한 조사로 고발 및 통고처분은 실제 행위자를 대상으로 하는 것으로 당시 청구법인의 모든 업무를 총괄한 전 대표이사를 고발한 것은 당연하고 청산인을 고발할 이유가 없는 것이다.

(4) 「국세기본법」에서는 과세관청은 물론 납세자에게도 신의칙에 관한 의무를 부과하고 있는바, 조사과정에서 스스로 납세자의 권리를 행사하며 조사대리인을 선임 후 참여케 하는 등 주도적으로 조사에 응한 다음, 조사종결 후 갑자기 청산인이 세무조사를 받았어야 한다는 주장으로 처분무효를 주장하는 것은 선행행위에 모순하는 현저한 신뢰배반행위로 조사청의 정당한 과세처분에 대한 흠집내기이다.

처분청의 청구법인에 대한 세무조사 결과통지 및 납세고지 부과처분은 적법한 것이며, 청구법인의 주장은 이유 없으므로 기각되어야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청산인이 아닌 청구법인 명의로 세무조사통지한 것의 위법성 여부

② 청산인이 아닌 청구법인 명의로 세무조사 결과통지한 것의 위법성 여부

③ 납세자권리헌장 교부 의무 위반 등 적법절차를 준수하지 아니하고 과세처분한 것은 위법하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 법인등기사항내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

(2) 청구법인에 대한 세무조사 이후 사건 진행 이력은 아래 ＜표3＞과 같다.

(3) 조사청은 청구법인에 대한 세무조사 착수 시부터 세무조사 종결 시까지 세무조사와 관련된 서류를 청산인이 아닌 전 대표이사에게 송달하고 세무조사를 진행하였다.

(4) 청구법인의 2019.8.7.자 이의신청에 대해 조사청은 국세심사위원회의 심의를 거쳐 2019.9.5. 아래와 같이 인용결정하고 부과처분을 취소하였다.

(5) 전 대표이사의 2019.6.18.자 범칙혐의자 심문조서에 따르면, 전 대표이사는 본인이 청구법인의 업무전반에 대한 책임 있는 답변을 할 수 있는 자라고 답변하였으며, 청구법인의 주식을 보유하고 있지 않다고 진술하였다.

(6) 청구법인의 관리이사 OOO2019.5.7.자 범칙혐의자 심문조서 작성시, 청산인은 주주로서 경영에 참여한 적이 없다고 진술하였다.

(7) 본 심판청구의 세무대리인은 청구법인의 개업부터 폐업 시까지 법인세 신고대리를 하였고, 이 사건 세무조사에 대해서도 대리인으로서 업무수행하였다.

(8) 전 대표이사는 2019.7.19. 울산지방검찰청에

「조세범 처벌법」 제10조

제1항 제1호 및 제2항 제1호 위반(세금계산서 발급의무 및 수취의무 위반)으로 고발되었다.

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대,

청구법인은 2016.6.9. 청산종결 등기를 경료하였기에 조세채무의 주체가 될 수 없으므로 조사청이 청구법인 명의로 세무조사통지를 한 것은 위법하다고 주장하나,

주식회사는 해산된 후에도 청산의 목적 범위 내에서 존속하고(

「상법」 제245조

및 제542조),

「국세기본법」 제81조의7

제4항 단서와

「국세기본법 시행령」 제63조의6

제2항은 세무조사를 받을 납세자가 폐업한 경우에는 세무조사통지서 교부를 하지 아니할 수 있다고 규정하고 있는바, 2016.3.31. 이미 폐업한 청구법인의 경우 세무조사통지를 생략할 수 있으므로 청구법인 명의의 세무조사통지가 위법하다고 보기 어렵다.

세무조사의 통지절차 등의 위반이 있었다 하더라도 조세법은 강행규정이므로 세법이 정한 과세요건을 충족하면 과세관청은 세법이 정하는 바에 의하여 징수하여야 하고, 조세의 탈루사실이 확인되는데도 이를 과세하지 않는다면 세법에 규정된 과세소득에 대하여 임의로 과세하지 아니하는 결과가 초래되어 이는 합법성의 원칙을 저해하고 공평과세의 원칙을 위반하는 결과가 되는 것이므로 동 절차위반 등이 중대한 것이 아닌 한 이를 이유로 그에 기초한 처분이 무효가 되거나 당해 처분을 취소하기는 어려운바(조심 2011중4760, 2011.12.19., 같은 뜻임), 청산인이 세무조사 통지서를 수령하지는 못하였지만 그 내용을 청구법인이 지득하고 세무대리인을 선임하여 세무조사에 대응하였던 점 등을 감안하면 세무조사 통지서를 수령하지 못한 절차적 하자가 이 사건 처분의 위법성에 영향을 미칠 정도로 중대한 것이라고 보기는 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대,

청구법인은 이 사건 세무조사의 결과통지가 위법하다고 주장하나, 세무조사의 결과통지는 납세고지서 등을 발부하기 전에 납세의무자에게 소명기회를 부여하여 불복청구의 제기에 따라 발생하는 과세관청의 행정력 낭비를 방지하고 납세의무자가 부담하여야 하는 비용과 고통을 덜어주기 위한 일종의 ‘처분의 사전(예정)통보’ 성격으로 그 자체가 처분은 아니어서 불복청구의 대상에 해당되지 아니하므로 이에 대하여 제기한 이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당된다고 판단된다(조심 2014서5126, 2015.4.29. 및 조심2010중1881, 2010.11.26. 등, 같은 뜻임).

(다) 마지막으로 쟁점③에 관하여 살피건대,

청구법인은 이 사건 세무조사가

「국세기본법」 제81조의2

(납세자권리헌장의 제정 및 교부) 규정을 위배하였다고 주장하나,

이 사건 세무조사에 있어 청구법인이 세무대리인을 선임하여 입회하게 한 사실, 처분청은 2019.9.5.자 이의신청 결정에 따라 2019.10.8. 청산인에게 세무조사결과를 통지한 후, 2019.10.14. 납세고지서를 청산인에게 송달한 사실 등이 인정되므로 청구법인에게 이 사건 처분이 있기 전까지 충분한 소명의 기회가 주어졌던 것으로 보이며, 과세처분은 과세표준의 존재를 근거로 하여 되는 것이기 때문에 그 적부는 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의해 결정되어야 하는 것이어서 세무조사절차에 다소 위법이 있었다고 하더라도 실질적으로 전혀 조사를 하지 않거나 사기나 강박 등의 방법으로 과세처분의 기준이 되는 자료를 수집하는 등 중대한 것이 아닌 한 그러한 사정만으로 과세처분의 취소사유로는 되지 않는다고 할 것이므로 처분청이 청산인에게 납세자권리헌장을 교부하지 않았다는 사유만으로 이 사건 처분이 위법하다고 보기 어렵다고 판단된다(대법원 2009.4.23. 선고 2009두2580 판결 및 서울고등법원 2010.10.28. 선고 2010누3468 판결 등, 같은 뜻임).

또한 청구법인은 과세전적부심사 청구기간 내에 처분청이 청구법인에게 부과처분을 하였으므로 청구법인의 절차적 권리를 중대하게 침해하였다고 주장하나,

「국세기본법」 제81조의15

제3항에서 「조세범 처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우 과세전적부심사청구를 적용하지 아니한다고 규정하고 있는바, 이 사건 세무조사 결과에 따라 2019.7.19. 전(前) 대표이사가 「조세범 처벌법」에 의하여 울산지방검찰청에 고발된 사실로 미루어 볼 때, 과세전적부심 청구의 보장과 관련하여 납세자의 권리가 침해되었다고 보기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령 등

(1) 국세기본법(2019.12.31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것)

제10조(서류 송달의 방법) ① 제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다.

② 납세의 고지ㆍ독촉ㆍ체납처분 또는 세법에 따른 정부의 명령과 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하여야 한다. 다만,

「소득세법」 제65조

제1항에 따른 중간예납세액의 납세고지서,

「부가가치세법」 제48조

제3항에 따라 징수하기 위한 납세고지서 및 제22조 제2항 각 호의 국세에 대한 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출하였으나 과세표준신고액에 상당하는 세액의 전부 또는 일부를 납부하지 아니하여 발급하는 납세고지서로서 대통령령으로 정하는 금액 미만에 해당하는 납세고지서는 일반우편으로 송달할 수 있다.

③ 교부에 의한 서류 송달은 해당 행정기관의 소속 공무원이 서류를 송달할 장소에서 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 한다. 다만, 송달을 받아야 할 자가 송달받기를 거부하지 아니하면 다른 장소에서 교부할 수 있다.

④ 제2항과 제3항의 경우에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있으며, 서류를 송달받아야 할 자 또는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류 수령을 거부할 때에는 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다.

⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따라 서류를 송달하는 경우에 송달받아야 할 자가 주소 또는 영업소를 이전하였을 때에는 주민등록표 등으로 이를 확인하고 이전한 장소에 송달하여야 한다.

⑥ 서류를 교부하였을 때에는 송달서에 수령인이 서명 또는 날인하게 하여야 한다. 이 경우 수령인이 서명 또는 날인을 거부하면 그 사실을 송달서에 적어야 한다.

⑦ 일반우편으로 서류를 송달하였을 때에는 해당 행정기관의 장은 다음 각 호의 사항을 확인할 수 있는 기록을 작성하여 갖춰 두어야 한다.

1. 서류의 명칭

2. 송달을 받아야 할 자의 성명

3. 송달 장소

4. 발송연월일

5. 서류의 주요 내용

⑧ 전자송달은 대통령령으로 정하는 바에 따라 서류를 송달받아야 할 자가 신청한 경우에만 한다. 다만, 납세고지서가 송달되기 전에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세자가 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 세액을 자진납부한 경우 납부한 세액에 대해서는 자진납부한 시점에 전자송달을 신청한 것으로 본다.

⑨ 제8항에도 불구하고 국세정보통신망의 장애로 전자송달을 할 수 없는 경우나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 교부 또는 우편의 방법으로 송달할 수 있다.

⑩ 제8항에 따라 전자송달을 할 수 있는 서류의 구체적인 범위 및 송달 방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제11조(공시송달) ① 서류를 송달받아야 할 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 서류의 주요 내용을 공고한 날부터 14일이 지나면 제8조에 따른 서류 송달이 된 것으로 본다.

1. 주소 또는 영업소가 국외에 있고 송달하기 곤란한 경우

2. 주소 또는 영업소가 분명하지 아니한 경우

3. 제10조 제4항에서 규정한 자가 송달할 장소에 없는 경우로서 등기우편으로 송달하였으나 수취인 부재로 반송되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우

② 제1항에 따른 공고는 다음 각 호의 어느 하나에 게시하거나 게재하여야 한다. 이 경우 국세정보통신망을 이용하여 공시송달을 할 때에는 다른 공시송달 방법과 함께 하여야 한다.

1. 국세정보통신망

2. 세무서의 게시판이나 그 밖의 적절한 장소

3. 해당 서류의 송달 장소를 관할하는 특별자치시ㆍ특별자치도ㆍ시ㆍ군ㆍ구(자치구를 말한다. 이하 같다)의 홈페이지, 게시판이나 그 밖의 적절한 장소

4. 관보 또는 일간신문

제81조의2(납세자권리헌장의 제정 및 교부) ① 국세청장은 제81조의3부터 제81조의16까지, 제81조의18 및 제81조의19에 규정된 사항과 그 밖에 납세자의 권리보호에 관한 사항을 포함하는 납세자권리헌장을 제정하여 고시하여야 한다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 한다.

1. 세무조사(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하는 경우

2. 삭제

3. 사업자등록증을 발급하는 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우

③ 세무공무원은 세무조사를 시작할 때 조사원증을 납세자 또는 관련인에게 제시한 후 납세자권리헌장을 교부하고 그 요지를 직접 낭독해 주어야 하며, 조사사유, 조사기간, 제81조의18 제1항에 따른 납세자보호위원회에 대한 심의 요청사항ㆍ절차 및 권리구제 절차 등을 설명하여야 한다.

제81조의7(세무조사의 통지와 연기신청) ① 세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 "사전통지"라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

④ 세무공무원은 제1항 단서에 따라 사전통지를 하지 아니하고 세무조사를 하는 경우 세무조사를 개시할 때 다음 각 호의 사항이 포함된 세무조사통지서를 세무조사를 받을 납세자에게 교부하여야 한다. 다만, 폐업 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 사전통지 사항

2. 사전통지를 하지 아니한 사유

3. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항

제81조의12(세무조사의 결과 통지) 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일(제11조제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 40일) 이내에 다음 각 호의 사항이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다. 다만, 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 세무조사 내용

2. 결정 또는 경정할 과세표준, 세액 및 산출근거

3. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항

제81조의15(과세전적부심사) ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 "과세예고통지"라 한다)하여야 한다.

1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우

2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우

3. 납세고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우. 다만,

「감사원법」 제33조

에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 "과세전적부심사"(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.

1.

「국세징수법」 제14조

에 규정된 납기전징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범 처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우

④ 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장은 각각 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다.

⑤ 과세전적부심사 청구에 대한 결정은 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 청구가 이유 없다고 인정되는 경우: 채택하지 아니한다는 결정

2. 청구가 이유 있다고 인정되는 경우: 채택하거나 일부 채택하는 결정. 다만, 구체적인 채택의 범위를 정하기 위하여 사실관계 확인 등 추가적으로 조사가 필요한 경우에는 제2항 각 호의 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장으로 하여금 이를 재조사하여 그 결과에 따라 당초 통지 내용을 수정하여 통지하도록 하는 재조사 결정을 할 수 있다.

3. 청구기간이 지났거나 보정기간에 보정하지 아니한 경우: 심사하지 아니한다는 결정

⑥ 과세전적부심사에 관하여는 제58조, 제59조, 제61조 제3항, 제62조제2항, 제63조, 제64조 제1항 단서, 제64조 제2항 및 제65조 제4항부터 제6항까지의 규정을 준용한다.

⑦ 과세전적부심사에 관하여는

「행정심판법」 제15조

·제16조·제20조부터 제22조까지·제29조·제36조 제1항·제39조·제40조 및 제42조를 준용한다. 이 경우 "심판청구"는 "과세전적부심사 청구"로, "제7조 제6항 또는 제8조 제7항에 따른 의결"은 "제4항에 따른 과세전적부심사 청구에 대한 결정"으로, "위원회"는 "국세심사위원회"로 본다.

⑧ 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 과세전적부심사를 청구하지 아니하고 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지받은 내용의 전부 또는 일부에 대하여 과세표준 및 세액을 조기에 결정하거나 경정결정해 줄 것을 신청할 수 있다. 이 경우 해당 세무서장이나 지방국세청장은 신청받은 내용대로 즉시 결정이나 경정결정을 하여야 한다.

⑨ 과세전적부심사의 신청, 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 조세범 처벌법(2018.12.31. 법률 제16108호로 개정된 것)

제10조(세금계산서의 발급의무 위반 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 「부가가치세법」에 따라 세금계산서(전자세금계산서를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 발급하여야 할 자가 세금계산서를 발급하지 아니하거나 거짓으로 기재하여 발급한 행위

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

1. 「부가가치세법」에 따라 세금계산서를 발급받아야 할 자가 통정하여 세금계산서를 발급받지 아니하거나 거짓으로 기재한 세금계산서를 발급받은 행위

(3) 국세기본법 시행령(2019.12.31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것)

제63조의6(세무조사의 통지) ① 법 제81조의7 제1항에 따라 납세자 또는 납세관리인에게 세무조사에 관한 사전통지를 하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 문서로 하여야 한다.

1. 납세자 또는 납세관리인의 성명과 주소 또는 거소

2. 조사기간

3. 조사대상 세목 및 조사 사유

4. 법 제81조의11 제3항에 따른 부분조사를 실시하는 경우에는 해당 부분조사의 범위

5. 그 밖에 필요한 사항

② 법 제81조의7 제4항 각 호 외의 부분 단서에서 "폐업 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 납세자가 세무조사 대상이 된 사업을 폐업한 경우

2. 납세자가 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우

3. 납세자 또는 납세관리인이 세무조사통지서의 수령을 거부하거나 회피하는 경우

제63조의13(세무조사의 결과 통지 및 예외) ① 법 제81조의12제3호에서 "대통령령으로 정하는 사항"이란 다음 각 호의 사항을 말한다.

1. 세무조사 대상 세목 및 과세기간

2. 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하는 경우 그 사유

3. 관할세무서장이 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지하기 전까지 법 제45조에 따른 수정신고가 가능하다는 사실

4. 법 제81조의15에 따른 과세전적부심사를 청구할 수 있다는 사실

② 법 제81조의12 각 호 외의 부분 단서에서 "납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우

2. 법 제65조 제1항 제3호 단서(법 제66조 제6항 및 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다) 및 제81조의15 제5항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 의한 조사를 마친 경우

3. 세무조사결과통지서 수령을 거부하거나 회피하는 경우

제63조의14(과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등) ① 법 제81조의15제2항 각 호 외의 부분 단서에서 "법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 것

2. 국세청장의 훈령·예규·고시 등과 관련하여 새로운 해석이 필요한 것

3. 세무서 또는 지방국세청에 대한 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지에 관한 것

4. 제1호부터 제3호까지의 규정에 해당하지 아니하는 사항 중 과세전적부심사 청구금액이 10억원 이상인 것

5.

「감사원법」 제33조

에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정 요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받지 못한 것

② 삭제

③ 법 제81조의15 제3항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 「국제조세조정에 관한 법률」에 따라 조세조약을 체결한 상대국이 상호합의 절차의 개시를 요청한 경우

2. 법 제65조 제1항 제3호 단서(법 제66조 제6항 및 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다) 및 제81조의15 제5항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우

④ 법 제81조의15 제2항에 따라 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장·지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대하여 같은 조 제4항에 따른 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보(留保)하여야 한다. 다만, 법 제81조의15 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 또는 같은 조 제8항에 따른 신청이 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

※ 조사사무처리규정(2019.5.1. 국세청훈령 제2305호로 개정되기 전의 것)

제21조(세무조사의 사전통지) ① 세무조사를 실시하는 경우에는

「국세기본법」제81조의7

(세무조사의 통지와 연기신청)제1항에서 정하는 바에 따라 세무조사 사전통지(별지 제1호 서식)를 작성하여 조사개시 15일 전에 납세자 또는 납세관리인에게 송달하고 송달을 확인할 수 있는 근거서류를 보관하여야 한다. 다만, 조세범칙조사 또는

「국세기본법」 제81조의7

(세무조사의통지와 연기신청)제1항 단서에 따라 사전통지를 하면 증거인멸 등의 우려가 있어 조사목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 조사관서장의 승인을 받아 사전통지를 생략하고 조사를 시작할 수 있다.

② 제1항 단서에 따라 세무조사를 시작한 경우에는 세무조사 시작 시 사전통지를 하지 않은 사유 등이 기재된 세무조사 통지(별지 제2호 서식)를 교부하여야 한다.

③ 제56조제2항 또는 제4항 규정에 따라 세무조사를 실시하는 경우에는 대표공동사업자에게 제1항 또는 제2항에 따른 세무조사 사전통지 또는 세무조사 통지를 하여야 한다. 다만, 제56조제3항 및 제4항의 규정에 따라 대표공동사업자가 아닌 공동사업자(이하 “비대표공동사업자”라 한다)를 세무조사하는 경우에는 비대표공동사업자에게도 제1항 또는 제2항에 따른 세무조사 사전통지 또는 세무조사 통지를 하여야 한다.

④ 조사관서장은 조사받는 납세자에게 세무조사 사전통지 또는 세무조사통지를 할 때 세무조사에 따른 안내(별지 제3호 서식) 등을 교부하여야 한다.

⑤ 세무조사 사전통지 또는 세무조사 통지를 하는 경우에는 ‘조사사유’ 란에 조사대상 선정사유와 법적근거를 기재하고, 부분조사를 실시하는 경우에는 ‘부분조사 범위’ 란에 부분조사 대상 범위를 상세히 기재하여야 하며, 조사대상 과세기간에 대하여 이미 세목별 조사 또는 부분조사를 실시한 경우에는 ‘조사제외 대상’ 란에 조사제외 대상 세목, 과세기간 및 범위 등을 명확히 기재하여 중복조사를 방지하여야 한다.

⑥ 납세자가 폐업 등 다음 각 호의 사유에 해당하는 경우에는 제2항에 따른 세무조사 통지의 교부를 생략할 수 있으며, 이러한 경우에는

「국세기본법」 제10조

및 제11조의 규정을 준용하여 세무조사 통지 서류를 송달하여야 한다.

1. 납세자가 세무조사 대상이 된 사업을 폐업한 경우

2. 납세자가 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우

3. 납세자 또는 납세관리인이 세무조사통지서의 수령을 거부하거나 회피하는 경우