조심 2017중2360 (2017.09.06)

OOO세무서장이 2017.1.15. 청구인에게 한 증여세 2014.5.19. 증여분 OOO원의 부과처분(증여세 연대납세의무)은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 조OOO(이하 “명의수탁자”라 한다)은 2013.3.29. 조OOO과 OOO 주식회사로부터 코스닥상장법인인 주식회사 OOO(이하 “위드윈네트웍”이라 한다)의 신주인수권증권(warrant) 1,114,205주를 매수하였다가, 2014.5.19. 및 2014.6.27. 신주인수권을 행사하여 주식 1,114,205주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 취득한 후 2014.6.17.부터 코스닥시장을 통하여 전량을 매도하였다. 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)이 2016.2.23.부터 2016.4.4.까지 OOO에 대한 주식변동 서면조사와 2016.5.18.부터 2016.7.22.까지 주식변동 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점주식을 명의수탁자에게 명의신탁하였음을 확인하고 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2[명의신탁재산의 증여의제]에 따라 증여세를 과세하라는 내용의 과세자료를 통보하였다. 처분청은 명의수탁자를 납세의무자로, 청구인을 명의신탁재산의 증여의제에 따른 증여세 연대납세의무자로 하여 2016.10.12. 청구인에게 증여세 OOO을 각 결정하여 그 납세고지서(이하 “쟁점고지서”라 한다)를 주민등록상 주소지로 2016.10.12., 2016.10.31. 및 2016.11.25. 각 발송하였으나 ‘폐문 부재’로 송달되지 아니하자, 2016.12.31. 이를 공시송달하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2017.3.29. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) (주위적 청구) 청구인은 쟁점고지서를 수령한 사실이 없고 처분청이 3회 등기우편으로 송달하였으나 수취인 부재로 반송되었다 하여 추가적인 송달노력 없이 위법하게 공시송달하였으므로 이 건 과세처분은 무효이므로 취소되어야 한다. 청구인은 이 건 과세처분이 있었다는 사실을 알지 못하였다가 2017.2.7. 독촉장을 송달받고서야 알게 되었고, 2017.3.20. 이 건 부과처분한 내용에 대하여 조사청과 처분청에 정보공개를 청구하였으나 정확한 과세내용을 회신받지 못하다가 이 건 심판청구에 대한 조사청의 답변서를 통하여 비로소 쟁점주식을 명의신탁하여 상증법 제45조의2 [명의신탁재산의 증여 의제]에 따라 명의신탁인에게 증여세가 과세되었고 이 건 증여세의 연대납세의무자로서 청구인에게 쟁점고지서가 발송된 사실을 알았다. 쟁점고지서가 등기우편에 의하여 청구인에게 송달되지 않았으면 처분청은 전화나 주소지 방문 등의 추가적으로 송달하려는 노력을 하여야 했으나 이러한 절차 없이 단순히 등기우편이 반송되었다는 이유로 공시송달하였으므로 이 건 쟁점고지서의 공시송달은 위법하게 이루어진 것이다. (2) (예비적 청구①) 명의신탁은 신탁자와 수탁자 사이에 적어도 신탁자가 수탁자의 명의를 이용해 특정한 법률행위를 할 것이라는 알고 수탁자가 명의를 빌려준다는 의사의 합치가 있어야 하나 처분청은 명의신탁하였다는 사실관계를 명확한 입증하지 못하면서 이 건 과세처분을 하였다. 조사청은 ① 2016.3.2. 명의수탁자의 우편 회신서, ② 2013.3.18. 작성된 OOO(구, 주식회사 OOO) 관련 녹취 내용, ③ 청구인이 2012.8.31.～2013.3.27. OOO의 공동대표이사로 재직하면서 2012년 7월부터 2013년 2월까지 급여를 받은 사실, ④ 명의수탁자 명의로 신주인수권이 행사되어 쟁점주식을 취득하여 매도한 사실을 과세근거로 들고 있으나, 이 건 부과처분에 관하여 조사청이 명의수탁자나 청구인에 대한 직접조사 또는 대질조사도 없이 명의수탁자의 우편회신 내용과 정황을 근거로 과세한 것이므로 이는 조세법률주의와 근거과세 원칙을 위반한 것이다. (3) (예비적 청구②) 청구인은 상증법 제45조의2 [명의신탁재산의 증여 의제] 제1항에 따라 증여세 납세의무자는 명의수탁자이지 청구인이 아니며 또한 청구인은 영리법인이 아니므로 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 상증법 제45조의2 제2항을 적용받지 아니하므로 이 건 증여세 부과처분에 대한 연대납세의무가 없다. 나. 처분청 의견 (1) (주위적 청구) 청구인의 주소지로 2016.10.12., 2016.10.31. 및 2016.11.25. 등기우편으로 쟁점고지서를 발송하였으나 수취인 부재로 송달할 수 없었다. 「국세기본법」제11조 제1항 제3호에 등기우편물이 수취인 부재로 반송되는 경우 공시송달할 수 있도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제7조의2 제1호에서 “서류를 등기우편으로 송달하였으나 수취인이 부재중(不在中)인 것으로 확인되어 반송됨으로써 납부기한 내에 송달이 곤란하다고 인정되는 경우”에는 공시송달할 수 있다고 규정하고 있는바 쟁점고지서를 청구인에게 등기우편으로 송달할 수 없어 공시송달한 것이므로 이는 적법한 송달이다. (2) (예비적 청구①) 명의신탁은 반드시 명시할 필요는 없고 묵시적이거나 전후 사정에 비추어 합의가 있었다고 볼 수 있으면 족한 것이고, 명의신탁에 대한 명의자의 동의는 명시적이든 묵시적이든 사전적인 것이든 사후적인 것이든 그 형태를 불문하는 것이다(국심 2004서2203, 2007.5.10, 대법원 2008.2.14. 선고 2007두15780 판결, 같은 뜻임). 비록 명의수탁자는 조사에 응하지 않았으나 두 차례의 우편회신을 통하여 청구인에게 주식계좌 개설과 주주 등재를 위하여 신분증과 인감을 빌려주었다고 진술하였고, 2016.4.7. 서울지방법원(사건번호 2015고합284)은 청구인이 명의수탁자 명의로 OOO의 신주인수권부사채의 OOO(신주인수권부사채와 분리된 신주인수권증권) 등 총 1,671,308주(주식 등 수의 총 22.42%)를 보유하였으나 마치 명의수탁자가 보유한 것처럼 허위로 대량보유보고를 한 사실에 대하여 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」을 위반하였다고 판결하였고 이후 대법원에서도 유죄로 인정된 점 등을 근거로 청구인이 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 판단한 것이므로 이는 조세법률주의와 근거과세의 원칙을 위반한 것이 아니다. (3) (예비적 청구②) 청구인에게 연대납세의무가 있는 것은 청구인이 주장하는 상증법 제45조의2 [명의신탁재산의 증여 의제] 제2항에 따른 것이 아니라 상증법 제4조 [증여세 납세의무] 제5항에 따른 것으로써 이 건 증여세 부과처분에 대하여 청구인에게 연대납세의무가 없다는 주장은 이유가 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① (주위적 청구) 이 건 납세고지서가 적법하게 송달되었는지 여부 ② (예비적 청구①) 청구인이 쟁점주식을 명의신탁하였는지 여부 ③ (예비적 청구②) 청구인은 영리법인이 아니므로 명의신탁재산의 증여의제에 따른 이 건 증여세 고지세액에 대하여 연대납세의무가 없다는 주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제10조[서류 송달의 방법] ① 제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다. ② 납세의 고지ㆍ독촉ㆍ체납처분 또는 세법에 따른 정부의 명령에 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하여야 한다. 다만, 「소득세법」 제65조 제1항에 따른 중간예납세액의 납세고지서 및 「부가가치세법」 제48조 제3항에 따라 징수하기 위한 납세고지서로서 대통령령으로 정하는 금액 미만에 해당하는 납세고지서는 일반우편으로 송달할 수 있다. ③ 교부에 의한 서류 송달은 해당 행정기관의 소속 공무원이 서류를 송달할 장소에서 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 한다. 다만, 송달을 받아야 할 자가 송달받기를 거부하지 아니하면 다른 장소에서 교부할 수 있다. ④ 제2항과 제3항의 경우에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있으며, 서류를 송달받아야 할 자 또는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류 수령을 거부할 때에는 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다. 제11조[공시송달] ① 서류를 송달받아야 할 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 서류의 주요 내용을 공고한 날부터 14일이 지나면 제8조에 따른 서류 송달이 된 것으로 본다. 1. 주소 또는 영업소가 국외에 있고 송달하기 곤란한 경우 2. 주소 또는 영업소가 분명하지 아니한 경우 3. 제10조 제4항에서 규정한 자가 송달할 장소에 없는 경우로서 등기우편으로 송달하였으나 수취인 부재로 반송되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우 (2) 국세기본법 시행령 제7조의2[공시송달] 법 제11조 제1항 제3호에서 "등기우편으로 송달하였으나 수취인 부재로 반송되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 서류를 등기우편으로 송달하였으나 수취인이 부재중(不在中)인 것으로 확인되어 반송됨으로써 납부기한 내에 송달이 곤란하다고 인정되는 경우 2. 세무공무원이 2회 이상 납세자를 방문하여 서류를 교부하려고 하였으나 수취인이 부재중인 것으로 확인되어 납부기한 내에 송달이 곤란하다고 인정되는 경우 (3) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제4조[증여세 납부의무] ① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2에 따른 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제 소유자(영리법인은 제외한다)가 그 증여세를 납부할 의무가 있다. ④ 증여자는 수증자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제32조 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제42조, 제45조의3 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우 2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우 ⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다. ⑥ 세무서장은 제4항에 따라 증여자에게 증여세를 납부하게 할 때에는 그 사유를 알려야 한다. 제45조의2[명의신탁재산의 증여 의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 ② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다. ③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. ⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"란 「국세기본법」 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 「관세법」에 규정된 관세를 말한다. (4) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것) 제4조의2[증여세 납부의무] ① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산 2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 제5항과 제6조 제2항 및 제3항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 국내에 있는 모든 증여재산과 거주자로부터 증여받은 국외 예금이나 국외 적금 등 대통령령으로 정하는 재산 ⑤ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조 제1항 제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다. 1. 수증자의 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 증여세에 대한 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우 2. 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납처분을 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우 3. 수증자가 비거주자인 경우 4. 제45조의2에 따라 재산을 증여받은 것으로 보는 경우 제45조의2[명의신탁재산의 증여 의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제 소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 3. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁재산인 사실의 등기등을 한 경우 4. 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 한 경우 ② 제1항을 적용할 때 명의자가 영리법인인 경우에는 실제 소유자(영리법인은 제외한다)가 증여세를 납부하여야 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 먼저 쟁점①과 관련하여, 이 건 납세고지서가 적법하게 송달되었는지 여부에 대한 사실관계이다. 1) 국세청 통합전산망에 의하면 처분청은 이 건 쟁점고지서를 청구인의 주민등록상 주소지인 서울특별시 OOO(갈현동)으로 2016.10.12., 2016.10.31. 및 2016.11.25. 각 발송하였으나 폐문부재의 사유로 반송되자 2016.12.31. 이를 공시송달한 것으로 나타난다. 2) 쟁점고지서가 세차례 반송되는 동안 처분청이 청구인의 주소지를 방문하여 쟁점고지서를 직접 교부하러 하거나 전화연락 또는 청구인이 주소지에 거주하는지 여부에 대한 확인 등 추가적으로 쟁점고지서를 송달하려고 노력한 사실은 확인되지 않는다. 3) 이 건 고지세액이 납부되지 아니하자 처분청은 2017.2.1. 청구인에게 변경(2017.1.26.)된 주소지인 서울특별시 OOO로 독촉장을 발송하였고, 2017.2.7. 청구인의 동거인이 이를 수령한 것으로 나타난다. (나) 다음은 쟁점②과 관련하여, 청구인이 쟁점주식을 명의신탁하였는지 여부에 대한 사실관계이다. 1) 처분청의 주식변동조사 부분종결보고서를 보면 명의수탁자가 OOO의 신주인수권증권(warrant)을 취득하고 신주인수권을 행사한 내용은 다음 ＜표1＞과 같으며, 2014.5.19. 및 2014.6.27.자 신주인수권 행사서류를 보면 명의수탁자(조OOO)의 날인이 있고 대리인 란은 공란인 것으로 확인되며 전환된 주식 1,114,205주는 명의수탁자 명의 OOO 계좌(300-00-*****)로 입고된 후 2014.6.17.부터 코스닥시장을 통하여 전량 매도된 것으로 나타난다. ＜표1＞ 명의수탁자의 신주인수권증권 취득과 행사내역 (단위 : 주, 원) 2) 명의신탁인이 조사청에 제출한 두 차례의 우편회신의 내용은 다음과 같다. 3) 서울중앙지방법원은 청구인의 형사사건 판결(2016.4.7. 선고 2015고합284 판결)시 청구인이 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」을 위반한 혐의에 대하여 다음과 같은 이유로 유죄 선고하였고, 이후 서울고등법원(2016.11.25. 선고 2016노1112 판결)을 거쳐 대법원에서 유죄가 확정(2017.4.13. 선고 2016도20782 판결)되었다. 4) 처분청은 금융감독원 전자공시시스템상 OOO의 공시자료에는 청구인이 주식을 보유한 사실이 없으나, 실제로는 OOO의 실소유주라고 하며 이를 입증하는 근거로 ① 네이버 블로그(2013.3.18. 작성)에 게시되어 있는 녹취내용 자료(청구인이 위드인네트웍의 실소유주이고 공동대표이사 중 1인이라는 내용 등), ② 청구인이 OOO에서 발생한 근로소득내역(2012년 7월～2012년 12월 OOO원)을 제시하였다. 5) 청구인은 2012.8.31.～2013.3.27. OOO의 공동대표이사 중 1인인 것으로 나타난다. 6) 청구인은 조사청이 신주인수권증권과 쟁점주식을 취득한 자금의 출처확인이나 명의수탁자나 청구인에 대한 직접조사 또는 대질조사도 없이 명의수탁자의 우편으로 회신한 내용과 정황으로 과세한 것이어서 위법하다는 주장이다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 「국세기본법 시행령」제7조의2 에 의하면 공시송달의 요건으로 서류를 등기우편으로 송달하였으나 수취인이 부재중인 것으로 확인되어 반송됨으로써 납부기한 내 송달이 곤란하다고 인정되는 경우 또는 세무공무원이 2회 이상 납세자를 방문하여 서류를 교부하고자 하였으나 수취인이 부재중인 것으로 확인되어 납부기한 내 송달이 곤란하다고 인정되는 경우를 규정하고 있는바, 이는 우편물이 수취인의 부재로 반송되었다는 이유만으로 공시송달이 가능한 것이 아니고, 세무공무원이 전화연락이나 직접교부 등 다른의 방법에 의하여 송달하고자 노력한 결과 송달이 곤란하다고 인정되는 경우에 한하여 공시송달이 가능하다고 보는 것이 타당하다 할 것이다. 이 건 납세고지서 발송당시 청구인의 주소지는 동 고지서상의 우편발송지와 동일한 것으로 확인되는 반면 처분청이 여러 차례 전화를 하였다거나 직접 방문을 하였다는 증빙을 제시하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 이 건 납세고지서를 송달하기 위하여 충분한 노력을 다 하였다고 보기는 어려운 이상 처분청이 단순히 납세고지서가 폐문부재로 반송되었다는 이유만으로 공시송달한 것을 요건을 충족한 것으로 보기는 어려운 만큼, 이 건 과세처분은 취소하는 것이 타당하다고 판단된다. 쟁점②, 쟁점③은 쟁점①의 주의적 청구가 받아들여져 별도로 심리할 실익이 없으므로 생략한다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.