조심 2020서1537 (2021.02.25)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2008.5.21. 유아동용품 제조 및 도소매 등을 목적으로 설립된 국내법인(유한회사 설립 이전 법인명은 OOO임)으로서, 미국법인인 OOO(2004년 설립, 이하 “OOO”라 한다)으로부터 미국, 유럽에 등록되어 있거나 출원 중인 특허권, 미국, 캐나다, 중국, 대한민국 등에 등록된 상표권 및 유모차 제조 등을 위한 금형(金型)(특허권, 상표권 및 금형을 합하여 이하 “쟁점자산”이라 한다)을 양수하는 계약을 2016.10.20. 체결하고, 2016.10.20. 이에 대한 대가로 미화OOO달러(이하 “쟁점양수대금”이라 한다)를 OOO의 모회사인 주식회사 OOO에 지급하였다.

나. 청구법인은 쟁점양수대금이「법인세법」(2016.12.20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것) 제93조 제8호(이하 “쟁점규정”이라 한다) 가목에 따른 외국법인의 국내원천소득에 해당하지 아니한다 하여 같은 법 제98조에 따른 법인세 원천징수 및 납부를 이행하지 아니하였고, 같은 법 제120조의2에 따른 지급명세서를 처분청에 제출하지 아니하였다.

다. 이에 대해 처분청은 쟁점양수대금을 쟁점규정 가목에 따른 외국법인의 국내원천소득으로 보아「대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 “한미조세조약”이라 한다)에 따른 법인세 원천징수세율(15%)을 적용하여 2020.1.8. 원천징수의무자인 청구법인에게 OOO을 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.3.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점양수대금은 쟁점규정 가목에 따른 외국법인의 국내원천소득에 해당하지 아니한다.

(가) 쟁점양수대금이 외국법인의 국내원천소득에 해당하는지 여부는 한미조세조약에 의하여 판단하여야 한다.

헌법 제6조

제1항은 조세조약과 국내 세법과의 관계에 대하여 “헌법에 의하여 체결·공포된 조약과 일반적으로 승인된 국제법규는 국내법과 같은 효력을 갖는다.”라고 규정하고 있는바, 조세조약은 국내 세법과 동등한 효력을 가진다.

또한「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국제조세조정법”이라 한다)은 국가 간의 이중과세 및 조세회피를 방지하고자 제정된 것으로서 국세와 지방세에 관한 다른 법률보다 우선하여 적용되는바,

국제조세조정법 제28조

는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여

「법인세법」제93조

의 외국법인의 국내원천소득 규정에도 불구하고 ‘조세조약’을 우선하여 적용하도록 규정하고 있고, 대법원 역시 쟁점규정 단서의 신설에도 불구하고 “「법인세법」에서 외국법인의 국내원천소득을 규정하고 있다 하더라도 국제조세조정법에 따라 조세조약을 적용하여 외국법인의 국내원천소득 여부를 판단하여야 한다.”라고 판시(대법원 2018.12.27. 선고 2016두42883 판결)한바 있다.

이 사건의 경우 국내법인인 청구법인이 미국법인인 OOO에게 특허 등의 양도대가로 지급한 쟁점양수대금이 국내원천소득에 해당하는지가 쟁점이므로 한미조세조약에 따라 OOO의 국내원천소득 여부를 판단하여야 한다.

(나) 한미조세조약 제6조 제3항은 사용료 소득의 원천에 관하여 사용료가 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급한다고 규정하고 있다. 즉, 한미조세조약상 특허 등의 매매에 따른 대가가 사용료로서 국내원천소득에 해당하는지 여부를 판단하기 위해서는 ① 특허 등 무형자산이 국내에 ‘존재’할 것, ② 특허 등을 국내에서 ‘사용’할 것, ③ 국내에서 대가를 지급하였다 하더라도 그것이 특허 등의 ‘사용에 대한 대가’일 것(대가성)의 세 가지 요건을 모두 충족해야 한다.

1) 우리나라에서 특허권 및 상표권이 자산으로서 인정받기 위하여는 국내에 등록되어 있어야만 하고, 국내에 등록되어 있지 아니하는 경우 해당 무형자산이 존재하지 아니하므로 존재하지 아니하는 자산의 ‘사용’은 상정할 수 없다. 따라서 특허권의 속지주의 원칙에 따라 한미조세조약상 특허의 매매로 발생한 사용료는 미국법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에 특허실시권을 가지는 경우에만 국내원천소득에 해당하는 것인바, 상표권 역시 이와 동일하다.

이에 대하여 국세청은 내국법인이 국내사업장이 없는 미국법인으로부터 국내에 등록되어 있지 아니하는 특허권을 매수하면서 지급한 대가를 한미조세조약상 국내원천 사용료로 볼 수 없다는 입장을 밝힌 바 있다.(국조, 국제세원관리담당관실-1649, 2008.9.8. 참조)

2) 대법원은 특허권은 해당 특허권이 등록된 국가 내에서만 효력이 있으므로 한국에 등록되어 있지 않은 특허권의 사용 혹은 침해에 대한 금전 지급은 국내원천소득이 될 수 없다는 입장을 견지해오고 있다. 즉, 특허권의 경우 속지주의 원칙에 따라 그 특허권이 등록된 국가에 한하여 효력이 미치므로 특허권이 등록된 국가 외에서는 그 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없고(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결), 국외에서 등록되었으나 국내에는 등록되지 아니한 특허권의 사용대가는 그 특허권이 국내에서 제조·판매 등에 사실상 사용되었는지를 따질 필요 없이 국내원천소득에 해당하지 않는다(대법원 2018.12. 27. 선고 2016두42883 판결, 서울고등법원 2019.4.18. 선고 2017누88543 판결 등 다수)는 입장이다.

이와 같이 특허 등이 국내에 등록되어 있지 아니한 경우에는 국내에 재산이 존재하지 아니하므로 그 특허 등이 국내에서 사용되었는지 여부에 나아갈 필요 없이 매매에 따라 지급된 사용료는 국내원천소득으로 볼 수 없다.

3) 청구법인이 매수한 특허권은 아래 ＜표1＞과 같이 모두 국외에 등록된 것이고, 상표권 역시 아래 ＜표2＞와 같이 대다수가 국외에 등록된 것이다.

＜표1＞ 청구법인이OOO로부터 매수한 특허권 내역

＜표2＞ 청구법인이 OOO로부터 매수한 상표권 내역

또한 쟁점자산 중 하나인 OOO OOO의 특허 및 제조 기술을 바탕으로 만들어진 금형 등으로서 한미조세조약 제14조 제4항 소정의 ‘도면’이나 ‘비밀 공정’ 또는 ‘기타 이와 유사한 자산’에 해당하는데, OOO는 OOO에 소재하고 있는 OOO에 주문자 상표 부착 생산(OEM) 방식으로 유모차 등을 제조하는 관계로 OOO을 중국에 설치 및 보관하고 있었고, 청구법인 역시 OOO와 동일한 방식으로 중국에 있는 OOO을 사용하여 유모차 등을 제조하였다.

청구법인은 국내에 등록되어 있지 아니한 특허권, 상표권 및 국내에 소재하고 있지 아니한 OOO을 매수하고 OOO에게 쟁점양수대금을 지급한 것으로서 이는 국내에 존재하지 아니하는 재산에 대한 매매대가에 불과하므로 쟁점양수대금은 국내원천소득에 해당할 여지가 없다.

4) 쟁점양수대금은 쟁점자산의 ‘사용에 대한 대가’가 아니므로 사용료 소득의 성립요건을 결여하였다.

한미조세조약 제6조 제3항은 사용료 소득의 원천을 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 ‘대하여’ 지급되는 경우 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 규정하고 있다.

또한 쟁점규정 본문은 권리 등을 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 ‘대가’ 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득을 국내원천소득으로 규정하고 있고, 같은 호 단서 후문 역시 단서 전문을 전제로 하여 특허권 등의 사용에 대한 대가가 인정되는 경우에 한하여 국내원천소득으로 보고 있다. 즉 쟁점규정 단서에 따라 국내원천소득에 해당하는 특허권 등의 사용대가는 국외에서 등록되고 국내에서 등록되지 않은 특허권을 국내에서 제조 및 판매 등에 사실상 사용하는 경우의 대가를 일컫는 것이다.

여기서 ‘대가로서 지급되었다’는 것은 경제적 교환관계가 성립되었다는 것을 의미하고, 그 전제로 상대방에게 해당 대가를 청구할 권리가 있어야 한다. OECD 모델협약 주석서 제12조 문단 8.1은 “사용료 지급대상 재산에 대한 권리를 가지지 않는 자에게 지급된 금원은 사용료가 아니다”라고 기술하고 있고, 위 문단 8.3 역시 “지급은 의무의 이행으로서 금원을 채권자가 처분할 수 있는 상태에 두는 것을 의미한다.”라고 기술하고 있다. 따라서 청구할 권리가 없는 자에게 지급한 금원은 대가로서 지급한 것이 아니라 자의에 따라 무상으로 이전한 것에 불과하다.

한편 사용료 지급대상인 특허 등 재산은 그 존재를 인정하는 체약국의 법률 자체가 존립근거이므로 그 체약국의 영역 내에서만 효력이 미치고, 해당 재산의 존재를 인정하는 체약국의 법률에 의하여서만 청구권이 발생된다. 그런데 국외에 등록된 특허권 등의 사용과 관련하여 어떠한 대가를 지급한 경우 국내에서 그 특허권 등의 침해가 일어날 여지가 없는데다가 특허권의 내용이 되는 정보는 이미 공개된 자료여서 어떠한 노하우 등을 형성하지도 아니하므로 특허가 등록되지 아니한 나라에서 이를 이용하였다 하더라도 특허권자에게는 아무런 청구권이 없고, 그 특허 등의 이용자 역시 아무런 지급의무도 부담하지 않는다. 따라서 지급의무 없는 자에게 지급한 금원은 특허권 등의 사용에 대한 대가로 볼 수 없음이 명백하다.

이 사건은 청구법인이 국내 미등록 특허 등인 쟁점자산의 매매대가로 쟁점양수대금을 지급한 것으로서 설령 쟁점자산을 국내에서 사실상 이용한다 하더라도 청구법인은 아무런 제약을 받지 아니하고 아무런 의무도 부담하지 아니하므로 쟁점대가는 청구권 없는 자에게 의무 없이 지급한 금원에 불과하여 특허 등의 사용에 대한 대가에 해당하지 아니하고 그 결과 국내원천 사용료 소득을 구성하지 아니한다.

(2) 쟁점자산은 국내에서 사용된 바 없으므로 쟁점양수대금은 국내원천소득에 해당하지 아니한다.

(가) 설령 ‘사실상 사용’이라는 개념을 인정하다 하더라도 청구법인은 쟁점자산을 국내에서 사용한 바 없다.

처분청은

국제조세조정법 제28조

에 따라 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여 조세조약을 적용하여야 함에도 쟁점규정 단서를 들어 “국내에서 쟁점자산이 사실상 사용되었으므로 국내원천소득이다.”라고 주장할 수도 있다. 그러나 이러한 주장은 국제조세조정법이 「법인세법」에 우선하고, 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여 조세조약을 우선하여 적용하여야 한다는 점에 정면으로 반하는 것으로서 위법하다. 또한 이를 차치하더라도 청구법인은 쟁점자산을 ‘국내’에서 제조·판매 등에 사용하지 아니하였으므로 쟁점양수대금을OOO의 국내원천소득으로 볼 수 없다.

1) 한미조세조약 및「법인세법」은 특허권 등을 ‘사용’하고 그에 대한 대가를 지급한 경우 그 대가를 국내원천소득으로 보고 있다. ‘특허권 등의 사용’이란 기본적으로 해당 특허권 등 무형자산을 그 목적이나 기능에 맞게 쓰는 것을 의미하는데, 각 무형자산의 종류에 따라 구체적인 사용의 태양이 달라진다. 특히 ‘특허 등 무형자산’은 속지주의에 따라 국내에 등록되어 있는 경우에 한하여 존재하는 것이고, 국내에 등록되어 있지 아니한 특허 등은 존재하지 않는 자산이기 때문에 이를 국내에서 사용한다는 것은 상정할 수 없다.

그럼에도 불구하고 쟁점규정 단서는 “특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정하여 국내에 등록되어 있지 아니한 특허권 등이라도 국내에서 그 무형자산의 내용이 제조 등에 이용되었다면 국내에서 사용된 것으로 보도록 함으로써 소위 ‘사실상 사용’의 개념을 상정하고 있다.

이와 같이「법인세법」에서 국외 등록 특허 등의 국내에서의 이용에 관하여 ‘사실상 사용’의 개념을 설정하였고, ‘사실상 사용’의 대가 역시 국내원천소득인 사용료로 규정한 것이라 해석하더라도 그 전제는 이와 같은 ‘사실상 사용대가’가 ‘국내’에서 제조·판매 등에 이용하는 것에 대한 대가로 지급된 것에 한정되어야 한다.

2) 법원 역시 특허 등의 ‘사실상 사용’이라는 개념을 인정한다 하더라도 ‘국내’에서 제조·판매 등에 이용되는 경우에 한하여 국내원천소득으로 판단하고 있다.

법원은 쟁점규정 본문 및 단서 전문에서 정한 ‘특허권의 사용’이라 함은 외국법인의 특허권을 당해 특허권이 등록된 국가에서 물품 등의 제조, 판매, 수입 등에 이용하는 등으로 실시하는 것을 의미하는 것이고, 국내에 등록되지 아니한 특허권은 국내에 존재하지 아니하는 것이어서 국내에 등록되지 아니한 특허권을 사용한다는 것은 상정할 수 없으므로 쟁점규정 단서에서의 ‘사용’은 국내에서 제품 등의 제조·판매에 ‘사실상 이용’되는 것으로 보아야 한다는 입장이다.

그 결과 한미조세조약의 일방 체약국인 미국의 법인이 보유한 국외 등록 특허권이 그 등록지국에서 제조, 판매 등의 방법으로 사용되는 경우 그 대가를 우리나라의 거주자 또는 내국법인이 지급하더라도 그 특허권에 대한 사용료 소득은 미국법인의 국내원천소득이 아니라고 판단하였다(서울행정법원 2015.6.5. 선고 2013구합13457 판결 참조).

더욱이 특허권, 노하우, 기타 비밀공정과 같이 대부분의 가치를 제품의 생산공정에서 창출하는 무형자산은 소비지나 판매지가 아닌 생산지를 사용지로 보는 것이 일반적인 견해이다.

청구법인은 OOO로부터 쟁점자산을 매수한 후 OOO에 소재하고 있는 OOO의 공장에서 쟁점자산을 사용하여 유모차 등을 제조하였고, 중국에서 제조된 유모차 등을 소비지인 전 세계로 바로 출고하였는바, 쟁점자산은 국내에서의 제조·판매에 이용되지 아니하였으므로 설령「법인세법」상 ‘사실상 사용’의 개념을 차용하더라도 쟁점양수대금은 국내원천소득에 해당하지 아니한다.

(나)「법인세법」상 국내원천소득인 사용료에 해당하려면 해당 무형자산이 ‘국내에서 제조 및(and) 판매 등’에 사용되어야 하는데, 청구법인은 쟁점자산을 이용하여 중국에서 제조한 후 해외 각국에 바로 판매하였으므로 국내원천소득인 사용료에 해당하지 아니한다.

쟁점규정 단서는 소득에 관한 이중과세 방지협약이 사용지를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리가 국외에서 등록되었고, 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 규정하고 있다. 즉 특허 등의 권리가 비록 국내에 등록되어 있지 아니하여도 국내에서 제조·판매 등에 사용되었다면 그 특허 등의 사용 또는 매매에 따라 지급된 금원을 국내원천소득으로 보겠다는 것이다.

여기에서 ‘국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우’를 ‘국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우’로 보아야 할지, ‘국내에서 제조 및 판매 등에 사용된 경우’로 보아야 할지 문제가 된다. ‘국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우’로 해석한다면 제조된 국가 및 판매된 국가 모두 해당 사용료 소득의 원천지국임을 주장하게 되고, 그 결과 국제적 이중과세가 발생하게 된다. 따라서 ‘소득에 대한 이중과세의 회피’를 위한 한미조세조약의 목적 및 법률문언의 객관적 해석에 입각할 경우 쟁점규정 단서의 ‘국내에서 제조·판매’는 ‘국내에서 제조 및(and) 판매 등에 사용된 경우’로 해석하는 것이 타당하다.

이 사건에서 청구법인은 OOO로부터 쟁점자산을 매수한 후 중국에 소재하고 있는 공장을 통하여 유모차 등을 제조하고 해외 각국에 이를 판매하였다. 즉 청구법인은 쟁점자산을 매수한 후 국내에서 이를 이용하여 제품을 제조한 바 없음이 명백하므로 쟁점규정 단서에 의하더라도 쟁점양수대금은 OOO의 국내원천소득에 해당하지 아니한다 할 것이다.

(3) 청구법인은 항변서에서 다음과 같이 주장하였다.

(가) 한미조세조약에서 특허권 등의 사용지를 정의하지 아니하였다 하더라도 한·미 당사자가 이에 관한 공통적 의미를 확정하지 아니한 이상 곧바로 국내법상의 의미를 적용할 수 없다.

한미조세조약 제2조 제2항 전문은 “한미조세조약에서 사용되거나 정의되지 아니한 용어는 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다.”라고 규정하고 있으나, 후문에서 “일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 그 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우 한미조세조약의 목적상 그 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다.”라고 규정하고 있다. 따라서 한미조세조약에서 특허권 등의 사용의 개념을 정의하지 아니하였다는 이유만으로 국내「법인세법」상 특허권 등의 사용의 개념을 곧바로 적용하여 해석할 수 없다.

법원 역시 한미조세조약에서 특허권의 사용에 관한 의미를 명확히 정의하고 있지 아니하다고 하더라도 양 체결국의 협의를 통하여 그 용어에 관하여 정의가 이루어지지 아니한 이상 한미조세조약 제2조 제2항 후문에 따라 체약국 일방의 국내법에 의하여 해당 용어를 해석할 수 없다는 입장이다(서울행정법원 2020.4.10. 선고 2019구합78692 판결).

(나) 청구법인이 매수한 쟁점자산은 ‘중국’에서 사용된 것으로서 국내원천소득에 해당하지 아니한다.

처분청은 청구법인이 쟁점자산을 매수한 후 유모차 등을 생산하여 대부분 국내에 판매하였으므로 쟁점규정 단서 후문에 따라 쟁점양수대금을 국내원천소득으로 보아야 한다고 주장하나, 국내에 등록되어 있지 아니한 특허 및 상표의 권리를 국내에서 사용한다는 것은 상정할 수 없으므로 이와 같은 권리를 위하여 지급한 금원을 국내원천소득으로 볼 수 없고, 이를 차치하더라도 쟁점규정 단서 후문에 따라 국내 등록 여부와 관계없이 특허권 등을 위하여 지급한 금원을 국내원천소득으로 보기 위하여는 해당 특허권 등이 ‘국내에서 제조되고 판매 등에 사용되어야’ 한다.

쟁점규정 단서 후문은 “소득에 관한 이중과세 방지협약이 사용지를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리가 국외에서 등록되었고 ‘국내에서 제조·판매’ 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것”으로 규정하고 있다. 여기에서 ‘국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우’를 ‘국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우’로 해석한다면 양 체약국 모두 제조 또는 판매 등을 근거로 해당 특허 등의 사용료 소득의 원천을 주장하는 것이 가능해지므로 이중과세 방지를 위한 한미조세조약의 목적에 반한다. 만일 입법자가 한미조세조약의 목적에 반하면서까지 해당 규정을 ‘또는’의 의미로 하고자 하였다면 ‘국내에서 제조 또는 판매’ 혹은 ‘국내에서 제조·판매 또는 기타 등에 사용된 경우’라고 명시적으로 규정하였을 것이다. 일례로

「법인세법」제93조

제3호는 “국내에 있는 부동산 또는 부동산상의 권리와 국내에서 취득한 광업권, 조광권(租鑛權), 토사석(土砂石) 채취에 관한 권리 또는 지하수의 개발·이용권의 ‘양도·임대 또는 그 밖의 운영’으로 인하여 발생하는 소득”으로 규정함으로써 양도 또는 임대 또는 그 밖의 운영으로 인하여 발생하는 소득이라는 의미를 명확히 하였다.

이와 같이 한미조세조약의 목적과의 조화, 다른 법문과의 비교를 고려하였을 때 특허권 등이 ‘국내에서 제조되고 판매에 사용’된 경우에 한하여 그 권리의 사용이나 사용권에 대한 지불을 국내원천소득으로 볼 수 있는 것이다.

처분청도 인정하는 바와 같이 청구법인은 OOO로부터 쟁점자산을 양수한 후 이를 OOO에 소재하고 있는 업체에서 사용함으로써 유모차 등을 제조하였으므로 쟁점규정 단서 후문에 따르더라도 쟁점양수대금을 국내원천소득으로 볼 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 지급한 쟁점양수대금은 한미조세조약 제6조 제3항, 제14조 제4항 및 쟁점규정에 의거 국내원천소득에 해당된다.

(가) 한미조세조약은 사용료 소득의 과세권을 배부함에 있어서 동 조약 제6조 3항 및 제14조 4항에서 재산의 사용지국에서 소득원천이 있고 소득원천지국에서 제한적 과세권을 행사할 수 있도록 규정하고 있는 바, 동 조약은 특허권의 과세권 배분에 대하여만 규정하고 있을 뿐, 사용지국에 대한 판단기준을 제시하고 있지 아니하므로 한미조세조약 제2조 제2항에 따라 조세가 결정되는 체약국의 법, 즉 국내법에 따라야 한다. 결국, 사용료 소득의 원천지를 판단하기 위한 한미조세조약상의 “사용”의 개념에 대한 논의는 국내세법에 따라 완성될 수밖에 없다.

쟁점규정은 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정함으로써 사용지에 대한 규정을 명확히 하였으며, OECD 모델조세조약 주석서에 기재된 내용 역시 사용료를 정의함에 있어 “해당 재산 등의 권리가 공공 등기부에 등록되었는지 여부나 등록되어야 하는지의 여부와 무관하게 그 권리의 사용이나 사용권에 대한 지불에 해당한다.”라고 명시하였는바, 한미조세조약에 명시적인 반대규정이 없는 이상 특허권의 등록 여부와 상관없이 국내에서 제품 제조·판매 등에 사용된 쟁점자산의 사용지가 국내에 있는 것으로 보는 것이 타당하다.

(나) 청구주장의 근거가 된 대법원 판결례는「특허법」상 특허권 속지주의 원칙에 따라 국내 미등록된 특허권의 경우 국내에서 특허실시권이 없으므로 특허권의 국내사용을 부인하고 있으나, 2008.12.26. 쟁점규정 단서 후문 신설 전에는「법인세법」에도 ‘사용의 의미’에 대한 명문의 규정이 없었으므로 기존 대법원 판례(2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)는 특허권의 속지주의 원칙을 세법의 영역에 받아들여 등록지를 사용지로 보는 해석을 함으로써 ‘사용의 개념’에 대한 공백을 해소하고자 하였다. 즉 사용지가 실제 사용한 장소가 아니라 특허의 등록지라는 것은 2008.12.26.「법인세법」개정 전 특허권 ‘사용의 의미’에 대한 규정이 없던 시기에 대법원이 전원합의체 판결로 보완한 해석론에 불과하고, 실제 한미조세조약의 그 어디에도 사용지(등록지) 개념에 대한 규정은 없다.

그러나 쟁점규정 단서 후문의 신설에 따라 특허권 ‘사용의 개념’이 분명해졌고,「특허법」상 특허권의 속지주의 원칙(등록지=사용지)이 세법상 특허권 사용료 소득에 더 이상 적용될 수 없음에도 청구법인이 대법원 판결례(2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)와 같은 논리로 특허권 사용료 소득의 국내원천소득 여부를 판단하여 쟁점양수대금이 국내원천소득에 해당되지 아니한다고 주장하는 것은 쟁점규정 단서 후문의 입법취지에 배치되는 것이다.

(2) 청구법인은 2016.10.20. OOO로부터 쟁점자산을 양수한 이후 국내에서OOO에 소재하고 있는 OOO에 주문자 상표 부착 생산(OEM) 방식으로 유모차 등을 제조하면서 대부분의 매출을 국내에서 발생시키고 있다.

청구법인은 중국에서 제조된 유모차 등을 소비지인 전 세계로 바로 출고하였기 때문에 국내에서의 제조·판매에 이용된바 없다고 주장하나, 청구법인의 부가가치세 신고내역에 따르면 쟁점자산을 양수한 이후의 과세기간인 2017년 제1기부터 2019년 제2기까지 전체매출 과세표준 중 영세율 과세표준이OOO로서 국내매출이 OOO를 차지하고 있다.

이와 같이 청구법인의 대부분의 매출이 국내 매출로 확인되는바, 쟁점자산이 국내에서의 제조·판매에 이용되지 아니하였으므로 설령「법인세법」상 ‘사실상 사용’의 개념을 차용하더라도 쟁점양수대금은 국내원천소득에 해당하지 아니한다는 청구주장은 부당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

국내법인인 청구법인이 국내에 등록되지 아니한 미국등록 특허권 등에 대한 양수대가로 지급한 쟁점양수대금은 쟁점규정에 따른 국내원천소득에 해당되지 아니하고, 설령 청구법인에게 쟁점규정을 적용한다 하더라도 청구법인은 국외에서 쟁점자산을 사용하여 제품을 제조하였으므로 쟁점양수대금을 국내원천소득으로 볼 수 없다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 원천세 경정결의서 및 이자·배당·사용료 외환송금액에 대한 원천징수 적정여부 검토 보고서에 따르면, 청구법인은 쟁점양수대금이 쟁점규정 가목에 따른 외국법인의 국내원천소득에 해당하지 아니한다 하여 법인세 원천징수·납부 이행 및 지급명세서 제출을 하지 아니하였는바, 이에 대해 처분청은 OOO과 같이 쟁점양수대금이

「법인세법」제93조

및 한미조세조약 제14조에 따른 사용료에 해당하는 것으로 보아 쟁점규정을 적용하여 2016년 10월 귀속 원천세(무신고·무납부)를 경정하고, 이에 지급명세서제출불성실가산세를 가산하여 2020.1.8. 청구법인에게 2016사업연도 원천징수분 법인세OOO원을 경정·고지한 것으로 나타난다.

(2) 청구법인이 제출한 쟁점자산 매매계약서 및 외환송금 증빙에 따르면, 청구법인과OOO는 2016.10.20. 아래와 같이 쟁점자산에 대하여 특허권은 OOO달러, 상표권은 OOO달러 합계 OOO달러를 매수가격으로 하여 매매계약을 체결하였고, 청구법인은 2016.10.20. OOO의 모회사인 OOO의 계좌로 OOO달러를 각각 송금한 것으로 나타난다.

(3) 한미조세조약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.”라고 규정하고 있고, 같은 조약 제2조 제2항은 “이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다.”라고 규정하고 있다.

한편 2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 쟁점규정은 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정하고 있는바, 이와 관련하여 기획재정부가 발간한 2008년 간추린 개정세법상 쟁점규정의 개정내용 및 개정이유는 아래와 같다.

(4) 대법원은 아래와 같이 사용지 개념 중 국내에 등록되지 아니한 특허권은 국내에서 사용한 것으로 볼 수 없어 국외원천소득에 해당한다는 입장을 견지해 오고 있는 것으로 나타난다.

(5) 2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정된

「법인세법」제93조

는 “외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.”라고 규정하면서 제8호(쟁점규정)에서 “다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.”라고 규정하면서 신설된 같은 호 단서 후문에서 “이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정하고 있다.

한편, 2019.12.31. 법률 제16833호로 일부 개정된

「법인세법」제93조

제8호는 외국법인의 국내원천 사용료 소득에 대하여 “다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득”이라고 규정하면서 다목에서 “사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약(이하 이 조에서 “사용지 기준 조세조약”이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조에서 “특허권등”이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법·기술·정보 등이 국내에서의 제조·생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다]”를 규정하고 있다.

(6) 처분청은 쟁점규정 단서 후문의 “국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우”에 대하여 “국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우”로 해석하여 비록 청구법인이 중국에 소재하고 있는 공장을 통하여 유모차 등을 제조하였다 하더라도 제품을 국내에서 판매한 사실이 확인되므로 청구법인에게 쟁점규정을 적용하여야 한다는 의견으로서 청구법인의 2016년 제1기∼2019년 제2기 부가가치세 신고내역과 청구법인의 국내 판매몰, 기사 스크립트를 증빙으로 제출하였는바, 그 세부내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인의 2016년 제1기부터 2019년 제2기 과세기간의 부가가치세 신고내역에 따르면,OOO와 같이 해당 과세기간의 전체 매출 과세표준 중 영세율 과세표준이 차지하는 비중이OOO%인 것으로 나타난다.

(나) 청구법인의 쇼핑몰 및 청구법인 관련 기사 스크립트에 의하면, 청구법인은 아래와 같이 OOO이라는 쇼핑몰을 운영하면서 ‘OOO’이라는 카테고리에 유모차 상품 OOO국내에 판매하고 있고, OOO를 사용하는 고객을 대상으로 ‘OOO’ 등의 행사를 진행한 것으로 나타난다.

이에 대해 청구법인은 위 조문을 “국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우”로 해석하게 되면 ‘제조국가’ 및 ‘판매국가’ 모두 해당 사용료 소득의 원천지국임을 주장하게 되고, 그 결과 국제적 이중과세가 발생하게 되므로 소득에 대한 이중과세의 회피를 위한 한미조세조약의 목적 및 법률문언의 객관적 해석에 입각할 때 “국내에서 제조 및 판매 등에 사용된 경우”로 해석하는 것이 타당한바, 청구법인은 쟁점자산을 매수한 후 국내에서 이를 이용하여 제품을 제조한 사실이 없으므로 쟁점규정 단서 후문에 의하더라도 쟁점양수대금은 OOO의 국내원천소득에 해당하지 아니한다고 주장하고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 미국법인으로부터 국내에 등록되지 아니한 쟁점자산을 양수하면서 지급한 쟁점양수대금은 쟁점규정 가목에 따른 외국법인의 국내원천소득에 해당되지 아니하고, 설령 쟁점규정을 청구법인에게 적용한다 하더라도 쟁점규정 후단 단서조항의 “국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우”를 “국내에서 제조 및 판매 등에 사용된 경우”로 해석하는 것이 타당한바, 청구법인은 쟁점자산을 사용하여 중국에서 제품을 제조하였으므로 “국내에서 제조 및 판매 등에 사용된 경우”에 해당되지 아니하며, 이에 따라 쟁점양수대금 또한 국내원천소득에 해당되지 아니한다고 주장하나, 한미조세조약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다”라고 규정하고 있는데, 이는 소득의 원천지국 판단기준을 사용지로 정한 것일 뿐 그 사용지의 판정기준은 제시하고 있지 아니하므로 그에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점, 쟁점규정은 외국법인의 국내원천소득에 대하여 “다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 권리등의 양도로 인하여 발생하는 소득”이라고 정의하면서 “해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 명시하고 있는 점 등에 비추어 국내에 미등록된 특허권 사용에 대한 대가 또는 양도대가도 특허권이 국내에서 제조·판매 등에 사용되었다면 국내원천소득에 해당한다고 보는 것이 타당하다 할 것(조심 2020광250, 2020.6.12. 외 다수, 같은 뜻임)이다.

한편 쟁점규정은 “사용지 개념 중 국내에 등록되지 않은 특허권은 국내에서 사용한 것으로 볼 수 없어 국외원천소득에 해당한다는 대법원 판례(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)에 따라 국내에 등록되지 아니한 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완”하기 위하여 개정된 것으로서 쟁점규정의 개정을 통하여 외국법인의 국내원천소득에 대한 과세권을 확장하는 데에 그 취지가 있는 점, 쟁점규정 후단 단서조항의 “국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우”를 “국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우”로 해석할 경우 제조국과 판매국이 모두 소득의 원천지국임을 주장하게 되어 국제적 이중과세 문제가 발생하게 될 것이라는 청구주장은 제조국과 판매국 간 ‘이전가격조정’이라는 과세권 배분에 관한 상호합의절차를 통하여 조정이 가능할 것으로 보이는 점, 청구법인의 2016년 제1기∼2019년 제2기 부가가치세 신고내역상 해당 과세기간의 전체 매출 과세표준 중 영세율 과세표준이OOO에 불과한 것으로 나타나 대부분 국내에서 판매등을 통하여 매출이 발생한 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점규정 후단 단서조항의 “국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우”는 “국내에서 제조 또는 판매 등에 사용된 경우”로 해석하는 것이 쟁점규정의 개정취지에 부합하고, 청구법인이 쟁점자산을 국내 판매에 사용한 이상 쟁점양수대금은 국내원천소득에 해당된다 할 것이다.

따라서 처분청이 쟁점양수대금을 국내원천소득으로 보아 청구법인에게 법인세(원천징수분)를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령 등

(1) 법인세법

(가) 2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정되기 전의 것

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산ㆍ정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산ㆍ정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산ㆍ정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물의 저작권ㆍ특허권ㆍ상표권ㆍ디자인ㆍ모형ㆍ도면이나 비밀의 공식 또는 공정ㆍ라디오ㆍ텔레비젼방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상ㆍ상업상 또는 과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우

(나) 2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정된 것

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산ㆍ정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산ㆍ정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산ㆍ정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 특허권등 이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.

＜가.∼나. 생략＞

(다) 2016.12.20. 법률 제14386호로 일부 개정된 것

제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권등”이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우

(라) 2019.12.31. 법률 제16833호로 일부 개정된 것

제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우

다. 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약(이하 이 조에서 “사용지 기준 조세조약”이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조에서 “특허권등”이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법ㆍ기술ㆍ정보 등이 국내에서의 제조ㆍ생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다]

(2) 국제조세조정에 관한 법률(2018.12.31. 법률 제16099호로 일부 개정되기 전의 것)

제28조[조세조약상의 소득 구분의 우선 적용] 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는

「소득세법」 제119조

및

「법인세법」 제93조

에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.

(3) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(한미조세조약)

제2조[일반적 정의] (2) 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에 양 체약국의 권한 있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다.

제4조[과세의 일반규칙] (1) 일방 체약국의 거주자는, 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제 규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

제6조[소득의 원천] 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.

⑶ 제14조(사용료) ⑷항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본 조 ⑸항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.

⑼ 본 조 ⑴항 내지 ⑻항이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다.

제14조[사용료] ⑴ 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 ⑵항 및 ⑶항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다.

⑷ 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다.

⒜ 문학ㆍ예술ㆍ과학작품의 저작권 또는 영화필름ㆍ라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금

(4) 부가가치세법

제21조[재화의 수출] ① 재화의 공급이 수출에 해당하면 그 재화의 공급에 대하여는 30조에도 불구하고 영(零) 퍼센트의 세율(이하 “영세율”이라 한다)을 적용한다.

② 제1항에 따른 수출은 다음 각 호의 것으로 한다.

2. 중계무역 방식의 거래 등 대통령령으로 정하는 것으로서 국내 사업장에서 계약과 대가 수령 등 거래가 이루어지는 것

(5) 부가가치세법 시행령

제31조[수출의 범위] ① 법 제21조 제2항 제2호에서 “중계무역 방식의 거래 등 대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 것을 말한다.

4. 위탁가공무역 방식의 수출[가공임(加工賃)을 지급하는 조건으로 외국에서 가공(제조, 조립, 재성, 개조를 포함한다. 이하 같다)할 원료의 전부 또는 일부를 거래 상대방에게 수출하거나 외국에서 조달하여 가공한 후 가공물품 등을 외국으로 인도하는 방식의 수출을 말한다]