조심2011서1493 (2011.12.16)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1996.2.28. OOO에 100% 출자하여 OOO를 설립하였고, OOO은 1996.6월～1997.2월 OOO 등 7개 외국 금융회사(이하 “채권자들”이라 한다)로부터 3차례에 걸쳐 OOO(이하 “쟁점채무”라 한다)를 차입하였으며, 이에 대하여 청구법인은 OOO의 보증계약인증을 받아 쟁점채무의 지급보증을 제공하였다. 2001년 12월 채권자들이 OOO에 OOO의 파산을 신청하였으며, 2003년 4월에는 청구법인에 대한 회사정리절차가 개시되었고, 2003년 6월 채권자들이 청구법인에 대한 보증채권을 정리채권으로 신고하여 청구법인은 보증채무OOO를 인정하였으며, 2005년 8월 채권자들은 쟁점보증채무 관련 채권을 OOO 법인인 OOO에게 모두 양도하고 청구법인에게 그 사실을 통지하였다. 2006년 3월 서울중앙지방법원의 화해권고결정에 따라, 청구법인은 OOO.에게 쟁점채무 OOO 및 이자 OOO을 대위변제하였다. 나. 서울지방국세청장은 2010년 3월 청구법인에 대하여 법인세(원천)부분조사를 실시한 결과, 쟁점이자금액을 국내원천이자소득으로 구분하고 청구법인이 대위변제한 OOO를 도관회사로 판정한 이후에 실질적 수익자인 채권자들에 대하여 해당 조세조약을 적용하여 <표1>과 같이 법인세(원천)를 과세하여야 한다는 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2011.1.12. 청구법인에게 2006년 귀속 원천징수분 법인세 OOO을 경정·고지하였다.OOO 다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.3.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 「법인세법」제93조 제1호를 보면 국내원천이자소득에서 ‘거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외’하고 ‘외국법인 또는 비거주자의 국내사업장의 소득금액계산에 있어서 필요경비 또는 손금에 산입되는 이자는 포함’함으로써 ‘국외사업장에서 발생하는 이자’는 원천징수대상이 아님을 분명히 규정하고 있는바, 본 건의 경우 해외자회사인 OOO이 OOO에서 자금을 차용하여 사용함에 따라 발생한 쟁점이자금액을 청구법인이 대위변제하였다 하여도 위의 ‘국내에서 발생하는 이자소득’의 정의를 충족하지 못하므로 국내원천이자소득으로 볼 수는 없다. 발생원천을 따져 국내원천소득 여부를 구분하는 것은 국제조세의 일반원칙인바, OECD모델 제11조 제5항, 한미조세협약 제6조 제2항 (b), 한영조세협약 제11조 제7항은 모두 ‘어느 체약국의 거주자가 이자를 지급하더라도 그 이자지급의 원인이 되는 채무가 고정사업장 또는 고정시설과 관련하여 발생하게 되는 경우에는 동 고정사업장 등이 소재하고 있는 국가 내에 원천을 둔 것으로 간주’하고 있으며, 「법인세법」제93조 제1호도 이러한 원칙을 확인하고 있는 것이다. 처분청이 과세근거로 제시한 대법원 판례(2006두7904, 2009.3.12. 선고)에서는 국외에 소재한 자회사OOO가 페이퍼 컴퍼니에 불과하여 국내모회사OOO를 실제 주채무자로 보아 과세한 것으로 해당 채무 및 이자가 국내에서 발생하였으므로 국내원천이자소득에 해당하는 것에 대하여 의심의 여지가 없지만, 본 건의 경우에는 OOO에 소재하는 OOO이 외국 금융회사들로부터 쟁점채무를 실제 차입하여 사용한 것이므로 ‘국내발생’이라는 국내원천이자소득의 정의를 충족하지 못하는 등 위 판례와는 사실관계가 다른 것이다. 민법상 보증인이 보증채무를 이행한 경우 보증인에게는 주채무자에 대한 구상권이 발생하나, 이를 회수하지 못할 경우 발생하는 우발손실은 「법인세법」제34조 제3항에 의하여 금융기관을 제외하고는 세무상 손금으로 인정하지 아니하고 있는바, 이와 같이 손금으로 인정하지 아니하는 대위변제 이자금액을 국내원천이자소득으로 보는 것은 논리적으로 모순된다. 청구법인은 이 사건의 조사할 당시 기존의 예규에 문제가 있다고 판단하여 새로운 예규를 신청하였는바, 이에 대하여 기획재정부(국제조세제도과-223, 2011.5.20.)는 기존 예규와는 달리 해외자회사가 외국금융회사로부터 차용한 차입금에 대하여 국내모회사가 지급보증한 이후 해외자회사가 파산하고 법원의 화해권고결정에 따라 국내모회사가 차입금 및 미지급이자를 대위변제한 경우, 그 대위변제한 이자는 국 내원천이자소득에 해당하지 아니한다고 해석하였다. 나. 처분청 의견 원천징수란 수취인에게 거래대금을 지급하는 자가 대금의 지급시 수취인에게 발생한 소득에 대하여 법정 조세를 징수하여 징수기관에 납부하는 것으로서, 본 건의 경우 채권자들에게 이자소득이 발생하였으므로 이는 원천징수대상인 것이며, 원천징수는 이자소득의 지급자인 청구법인이나 이자비용 인식자인 OOO이 하여야 할 것인바, OOO은 비록 이자비용을 인식하고는 있지만 지급한 금액이 없어 원천징수를 할 수 없으므로 실제 이자를 지급하는 청구법인이 원천징수함이 타당하며, 또한 청구주장대로라면 지급지국에서도 사용지국에서도 과세하지 못하는 과세사각지대가 발생OOO하게 되어 불합리하다. 따라서, 쟁점보증채무에 기한 쟁점이자금액은 국내원천이자소득에 해당한다. 청구법인은 「법인세법」제93조 제1호 단서에서 “다만 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.”라고 규정하고 있으므로, 쟁점이자금액은 국내에서 발생하는 이자소득이 아니라고 주장하고 있으나, 위 단서규정은 국외사업장이 직접 ‘차용’하고 ‘지급’하는 차입금 이자에 대한 것이며, 쟁점이자금액은 내국법인인 청구법인이 지급한 경우라 국내원천이자소득에서 제외되는 것이 아니며, 설령, 지급을 요건으로 하지 아니한다 하더라도 단서규정은 내국법인의 국외사업장에 대한 것이지 해외자회사에 관한 것은 아니다. “원천징수의무를 부담하는 ‘소득금액을 지급하는 자’라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로써 이자소득금액을 실제 지급하는 자를 의미하는데, 주채무자와 독립하여 원리금 상환의 보증책임을 부 담하는 자가 실제 이자를 지급한 경우 주채무자가 아닌 보증인에게 원천징수의무가 있다(대법원 2006두7904, 2009.3.12. 선고)”고 할 것이므로 이자비용을 인식한 OOO이 아니라 실제로 쟁점이자금액을 지급한 청구법인에게 원천징수의무가 있는 것으로 보아야 한다. 예규는 법령해석 및 적용의 기준으로, 내국법인 간의 대위변제의 경우 또는 외국법인에 대한 대위변제의 경우 모두 이자소득으로 보고 지급자가 원천징수하도록 계속적·반복적으로 해석OOO한 내역을 보더라도 이와 다른 취지의 청구주장을 받아들일 수는 없다. 한편, 청구법인이 이자소득에 대한 과세제도가 없는 OOO에 OOO을 설립한 후에 지급보증을 제공하여 자금을 차입함으로써 조달비용을 절감하고, 또한 원천지국(한국)에는 과세권이 없는 OOO에 채권자들이 출자하여 설립한 OOO (2) 청구법인은 해외자회사인 OOO의 보증채무자로서 대위변제한 쟁점이자금액을 국내원천이자소득으로 볼 수 없다고 주장하고 있다. (가) 살피건대, 「법인세법」제93조 제1호 가목에서 외국법인의 국내원천소득의 하나로서 내국법인 등으로부터 지급받는 이자소득 등을 규정하고 있고, 제98조 제1항에서 이와 같은 국내원천이자소득에 대 한 원천징수의무는 외국법인에게 소득의 금액을 지급하는 자가 그 지급하는 때에 부담하는 것으로 규정하고 있는 점, 소득의 발생원천에서 지급하는 때에 원천징수를 함으로써 과세편의와 세수확보를 기한다는 원천징수제도의 본질 등을 감안할 때, ‘외국법인에게 지급되는 국내원천이자소득에 대하여 원천징수의무를 부담하는 「법인세법」제98조 제1항에서 규정하고 있는 소득금액을 지급하는 자’라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로서 이자소득의 금액을 실제 지급하는 자를 의미한다고 봄이 타당하다 할 것이다. (나) 따라서, 청구법인이 주채무자인 OOO의 원리금 상환에 대하여 보증책임을 부담하여 실제로 쟁점이자금액을 지급한 이상, 당해 이자금액은 국내원천이자소득에 해당하는 것이므로 청구법인에게 원천징수의무가 있는 것 으로 보아 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 조세심판관 합동회의의 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.