조심2013서3694 (2013.11.19)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2000.9.25.∼2007.12.31. 기간 동안 OOO동 및 OOO동 소재에서 주택신축판매업을 주업종으로 하여 3개 업체를 사업자등록하여 운영하던 중, 2002.3.20. OOO동 212-3 대지 247㎡에 건축 중인 다세대주택(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 OOO만원에 양도하는 매매계약서와 구주택을 OOO만원에 양도하는 매매계약서를 작성한 후, 구주택의 양도가액에 대하여 2002.3.25. 양도소득세를 신고·납부하였다. 나. 처분청은 쟁점건물의 양도는 양도소득세 부과대상이 아닌 주택신축판매업에 해당하는 종합소득세 부과대상이며, 부동산매매계약서를 이중으로 작성한 것으로 보아 국세부과제척기간 10년을 적용하여 쟁점건물의 과소 신고금액 OOO만원을 수입금액에 포함하고 필요경비를 추계하여 2013.3.7. 청구인에게 2002년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정 ·고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2013.5.27. 이의신청을 거쳐 2013.8.5. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 「소득세법」 또는 「건축법」 등 어디에도 신축공사 중인 주택의 매매를 금지하거나 제한하는 규정을 두고 있지 않으며, 「건축법」 제16조 에서는 건축허가와 신고사항 변경 규정을 두고 건축주의 변경을 허용하고 있고, 매매당사자의 자유로운 의사에 따라 작성된 전체계약서(구건물 +신축공사비 : 계약서A)와 그 이행을 위한 부분계약서(계약서B)를 이중계약서로 보는 것과 전체계약서의 조건에 따라 건축주 명의를 변경하여 준공한 것에 대하여 미등기전매라고 주장하는 것은 타당하지 아니하다. 전체계약서(계약서A)와 부분계약서(계약서B)는 계약물건의 범위가 다르므로 이중계약서가 아니며, 처분청이 이중계약서나 다운계약서를 주장한다면 구주택(토지) 부분에 대한 다른 계약서나 다른 가격이 존재함을 입증하여야 할 것이다. 조세심판원 결정에서도 사기 기타 부정한 행위란 조세의 부과·징수를 불가능하게 하거나 도는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 어떤 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 아니한다고 할 것인바(조심 2010서3821, 2010.12.31.), 청구인이 쟁점주택에 대해 양도소득세를 신고한 점과 양도소득세 신고시 허위의 매매계약서를 제출한 사실이 확인되지 아니한 점을 감안할 때, 단순 과소신고로 볼 수밖에 없다고 판단하고 있다(조심 2012중3262, 2012.12.20.). 따라서 쟁점건물을 양도한 후 구주택(토지부분)에 대해서만 2012.3.25. 양도소득세 예정신고를 하고 쟁점건물에 대해서는 예정신고 및 확정신고를 아니하였으므로 쟁점건물에 대한 양도소득세 확정신고가 이행되었다고 볼 수 없어, 무신고시 적용하는 국세부과제척기간 7년을 적용하여야 하므로 국세부과제척기간(2010.6.1.)이 경과한 이 건 종합소득세 부과처분은 부당하다. (2) 처분청은 쟁점건물의 양도에 대하여 주택신축판매업으로 보아 종합소득세를 부과하였으나, 「소득세법 기본통칙」 19-5는 시공 중인 주택을 양도하는 경우에는 그 주택의 시공정도가 건축법에 의한 건축물에 해당되는 때에는 건설업으로 본다고 규정하고 있고, 국세청 예규(재일 46014-1565, 1995.6.26.)에서도 시공 중인 주택을 양도하는 경우에는 주택의 시공정도가 건축법에 의한 건축물에 해당하지 아니한 경우에는 양도소득세가 과세되는 것이라고 해석하고 있다. 따라서 건축법에서 규정하고 있는 건축물(토지에 정착하는 공작물 중 지붕과 기둥 또는 벽이 있는 것)이 완공되기 전 상태에서 양도하는 경우 구주택(토지) 부분은 양도소득세가 과세되어야 하며 공사비를 받은 부분은 사업소득세를 과세하는 것이 타당하다. (3) 쟁점건물의 양도를 주택신축판매업으로 보더라도 청구인이 양도한 토지(구주택)와 건물부분은 그 취득시기와 양도시기가 다르고, 토지부분은 취득가액과 필요경비가 전부 확인되며, 「소득세법 시행령」 제144조 제4항은 거주자가 비치한 장부와 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 있는 때에는 당해 과세기간의 과세표준과 세액은 실지조사에 의하여 경정 또는 결정하여야 한다고 규정하고 있고, 국세청 예규(재일 46014-663, 1999.4.3.)도 취득시가가 각각 다른 토지와 건물을 일괄양도하는 경우 취득시기별로 양도차익 계산방법을 달리할 수 있다고 해석하고 있으며, 판례(대법원 97누11829, 1997.12.26.)도 토지와 건물을 함께 취득하거나 양도하는 경우도 각각 별개의 방법으로 양도차익을 계산할 수 있다고 판결하고 있다. 따라서, 국세부과제척기간과 관계없이 주택신축판매업으로 보아 종합소득세를 부과하더라도, 토지(구주택)와 건물부분을 분리하여 토지부분은 실지과세의 방법으로, 건물부분은 추계과세방법으로 소득금액과 과세표준이 재계산되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 부동산을 구입하여 2002년 다세대주택인 쟁점건물을 신축하려는 시점에서 양도하였다고 하나 2002.3.12. 작성한 신축 중인 다세대주택 부동산매매계약서의 특약사항은 보면 “본 계약은 신축공사 중인 다세대주택(12세대)의 매매계약임”으로 표기되어 있고, 또한 매수인 조OOO이 제출한 서면제출서에도 청구인은 건물공정이 2/3 정도 신축 중인 상태에서 다세대주택을 완공하여 주는 조건으로 계약한 것으로 확인되므로 주택신축판매업 사업자등록을 하지 않는 것은 사업소득을 회피하고 종합소득세를 탈루하기 위한 기만행위이다. 또한 2002.1.5. 쟁점건물 외에 토지부분에 대한 부동산매매계약서는 양도소득세 신고를 위한 계약서로 확인되는 등 여러 정황으로 보아 사기 기타 부정한 행위로 사업소득 매출액을 누락한 것으로 판단되어 국세부과제척기간을 10년으로 하여 2002년 귀속 종합소득세를 부과한 처분은 정당하다. (2) 청구인은 토지부분은 실지거래 방법으로, 건물부분은 추계과세방법으로 재계산하여야 한다고 주장하나, 매수인에게 쟁점건물의 실제 매매가액은 OOO만원으로 확인하였으며, 청구인의 쟁점건물 양도는 당초부터 양도소득세 신고대상이 아닌 사업소득에 대한 종합소득세 신고대상임에도 과세당국을 기만하였으며, 여러 정황으로 보아 취득가액 및 필요경비에 대한 진위여부를 판단할 수 없으므로 토지 및 건물을 추계경정함이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 ① 쟁점건물을 건축법상 건축물로 보지 아니하여 구주택(토지부분)은 양도소득으로 과세하고, 건물부분은 사업소득으로 과세할 수 있는지 여부와 청구인이 구주택(토지부분)만을 신고하고 쟁점건물을 신고하지 아니한 것에 대하여 이중계약서 또는 허위계약서를 작성하여 신고 납부한 것으로 보아 부과제척기간 10년을 적용하여 과세한 처분의 당부(주위적 청구) ② 주택신축판매업으로 종합소득세를 경정함에 있어 구주택(토지부분)과 신축건물을 구분하여 토지부분은 실질과세하고 신축건물 부분은 추계과세할 수 있는지 여부(예비적 청구) 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제26조의2 【국세부과의 제척기간】 ① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에관한법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다. 1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 (2) 소득세법 제19조 【사업소득】 ① 사업소득은 당해년도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. 6. 건설업(대통령령이 정하는 주택신축판매업을 포함한다. 이하 같다)에서 발생하는 소득 제80조 【결정과 경정】 ③ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 당해년도의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부 기타 증빙서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 소득금액을 추계조사결정할 수 있다. (3) 소득세법 시행령 제32조 【주택신축판매업의 범위】 ① 법 제19조 제1항 제6호에서 "대통령령이 정하는 주택신축판매업"이라 함은 다음 각호의 것을 말한다. 1. 주택을 건설하여 판매하는 사업 ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 그 주택에는 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 제154조제7항의 규정에 의한 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지를 포함하는 것으로 한다. ③ 주택의 일부에 설치된 점포등 다른 목적의 건물 또는 동일 지번(주거여건이 동일한 단지내의 다른 지번을 포함한다)상에 설치된 다른 목적의 건물(이하 이 항에서 "다른 목적의 건물"이라 한다)이 당해 건물과 같이 있는 경우에는 다른 목적의 건물 및 그에 부수되는 토지는 제1항에서 규정하는 주택에서 제외하는 것으로 하고, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 전체를 제1항의 규정에 의한 주택으로 본다. 이 경우 건물에 부수되는 토지의 면적의 계산에 관하여는 제154조 제4항의 규정을 준용한다. 1. 주택과 다른 목적의 건물이 각각의 매매단위로 매매되는 경우로서 다른 목적의 건물면적이 주택면적의 100분의 10이하인 경우 2. 주택에 부수되어 있는 다른 목적의 건물과 주택을 하나의 매매단위로 매매하는 경우로서 다른 목적의 건물면적이 주택면적보다 작은 경우 ④ 제1항에서 규정하는 주택과 다른 목적의 건물을 신축하여 판매하는 경우에는 각각 이를 구분하여 기장하고, 이에 공통되는 필요경비가 있는 경우에는 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 안분 계산한다. 제143조 【추계결정 및 경정】 ① 법 제80조 제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 사유"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1. 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우 2. 기장의 내용이 시설규모·종업원수·원자재·상품 또는 제품의 시가·각종 요금 등에 비추어 허위임이 명백한 경우 3. 기장의 내용이 원자재사용량·전력사용량 기타 조업상황에 비추어 허위임이 명백한 경우 ② 법 제80조 제3항 단서의 규정에 의하여 과세표준을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 제3항의 규정에 의하여 산출한 소득금액에서 법 제50조 내지 제52조의 규정에 의한 인적공제와 특별공제를 하여 과세표준을 계산한다. ③ 법 제80조 제3항 단서의 규정에 의하여 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각호의 방법에 의한다. 다만, 제1호의2의 규정은 단순경비율 적용대상자에 한하여 적용한다. 1. 수입금액에서 다음 각목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. 가. 매입비용(사업용고정자산의 매입비용을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)과 사업용고정자산에 대한 임차료로서 증빙서류에 의하여 지출하였거나 지출할 금액 나. 종업원의 급여와 임금 및 퇴직급여로서 증빙서류에 의하여 지급하였거나 지급할 금액 다. 수입금액에 기준경비율을 곱하여 계산한 금액 1의2. 수입금액에서 수입금액에 단순경비율을 곱한 금액을 공제한 금액을 그 소득금액으로 결정 또는 경정하는 방법 제144조 【추계결정·경정시의 수입금액의 계산】 ① 사업자의 수입금액을 장부 기타 증빙서류에 의하여 계산할 수 없는 경우 그 수입금액은 다음 각호의 1의 방법에 의하여 계산한 금액으로 한다. (각호 생략) ③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 수입금액을 추계결정 또는 경정함에 있어서 거주자가 비치한 장부와 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 있는 때에는 당해과세기간의 과세표준과 세액은 실지조사에 의하여 결정 또는 경정하여야 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 주위적 청구에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 쟁점건물을 「건축법」상 건축물이 아닌 상태에서 양도하였으므로 구주택(토지부분)은 양도소득으로 과세하고, 건물부분은 사업소득으로 과세하여야 하며, 청구인이 작성한 매매계약서 2부는 매매목적물이 다르고, 금액도 다르므로 이중계약서나 허위계약서가 아니고, 주택신축판매업에 따른 종합소득세를 무신고한 것이므로 부과제척기간 7년을 적용하여야 한다고 주장한다. (나) 청구인은 쟁점건물을 양도할 당시에는 주택신축판매업을 OOO동 2곳에서 영위하고 있는 것으로 국세청 통합전산망의 사업현황에 나타난다. (다) 청구인과 양수인이 작성한 신축중인 다세대 주택인 쟁점건물의 매매계약서와 구주택의 매매계약서의 내용은 아래와 같이 나타난다. OOO (라) 청구인은 구주택에 대하여 2001.6.18. OOO구청으로부터 건축허가를 받았으며, 2002.4.12. 양수인 조OOO이 건축관계자변경신고서를 제출하고, 건축주 및 공사시공자를 청구인에서 조OOO으로 변경한 것으로 하여 신고필증을 교부받은 것으로 나타난다. (마) 쟁점건물의 토지부분 등기부등본에 의하면, 청구인은 구주택을 2001.5.7. 취득하여 2002.4.4.(등기원인일 2002.1.5.) 조OOO 외 1명에게 양도한 것으로 나타나며, 쟁점건물의 구주택 건축물대장에 의하면, 조OOO이 구주택을 소유하다가 2002.5.18. 철거 멸실에 의한 말소를 한 것으로 나타난다. (바) 양수자인 조OOO은 2008.3.27. 청구인이 건물공정 2/3정도 시공 중인 상태에서 다세대주택을 완공하여 주는 조건으로 계약한 것이며, 준공하기 전의 상태에서 매입하는 관계로 건축주 명의변경을 하여 소유권보존등기를 하게 된 것이라고 확인하고 있다. (사) 살피건대, 쟁점건물의 신축판매가 주택신축판매업에 해당하는지 여부는 그 행위가 수익을 목적으로 하고 그 규모, 횟수 등에 비추어 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지의 여부 등을 고려하여 사회통념에 따라 판단할 사항으로, 「소득세법」 제19조 및 같은 법 시행령 제32조에서 주택을 건설하여 판매하는 사업은 주택신축판매업에서 발생하는 사업소득으로 보아 종합소득세 과세대상으로 규정하고 있고 있는 바, 청구인은 쟁점건물이 「건축법」상 건축물이 완공되기 전이므로 구주택의 양도에 대하여 양도소득세가 부과되어야 한다고 주장하나, 청구인이 구주택을 매입하여 멸실하고 다가구주택을 신축 중에 양도한 후 건축주 명의를 양수인으로 변경한 점, 양수인은 구주택이 아닌 약 2/3 정도 신축 중인 쟁점건물을 취득한 것으로 확인하고 있는 점으로 보아 청구인이 양도한 쟁점건물은 주택의 시공정도가 「건축법」에 의한 건축물에 해당하므로 「소득세법 시행령」 제32조 의 규정에 의한 주택신축판매업을 영위한 것으로 보아 쟁점건물의 양도는 사업소득에 해당된다 하겠다. 또한, 청구인은 쟁점건물 및 구주택의 매매계약서는 이중계약서 또는 허위계약서가 아니며, 단지 건물신축판매업을 영위하면서 무신고한 것이므로 부과제척기간 7년을 적용해야 한다고 주장하나, 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호에 규정된 10년의 국세부과제척기간을 적용받는 “사기 기타 부정한 행위”라 함은 납세의무자가 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 함으로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 것을 의미하며 특별한 사정이 없는 한 양도소득세 신고시 허위로 작성된 이중계약서 등을 제출하는 행위는 이에 해당되는 것인바(조심 2012중896, 2012.5.10. 같은 뜻), 청구인이 실제로는 쟁점건물(토지와 건물)을 양도하여 매매계약서를 작성하였음에도 이를 신고하지 아니하고 구주택(토지부분)만을 양도한 것으로 하여 작성한 매매계약서는 실지거래가 아닌 허위계약서에 해당한 것으로 보이므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 하겠다. 따라서, 처분청이 쟁점건물의 양도에 대하여 부과제척기간 10년을 적용하여 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. (2) 예비적 청구에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 구주택(토지부분)과 신축건물 부분은 그 취득시기와 양도시기가 다르고, 토지부분의 취득가액과 필요경비는 전부 확인되므로 토지부분은 실지과세방법으로 신축건물 부분은 추계방법으로 아래와 같이 재계산되어야 한다고 주장한다. OOO (나) 청구인은 2002년 3월 구주택의 양도가액 OOO만원, 취득가액 OOO만원, 필요경비 OOO원으로 하여 양도소득세를 실가신고한 것으로 나타나며, 처분청은 쟁점건물의 양도가액 OOO만원을 수입금액으로 하여 종합소득세를 경정하면서 청구인이 구주택의 양도소득세로 기납부한 세액을 공제한 것으로 나타난다. (다) 청구인은 2001.3.23. 구주택을 OOO만원에 취득한 것으로 매매계약서에 기재되어 있고, 2002.1.5. 구주택을 OOO만원에 양도한 것으로 매매계약서를 작성하였고, 구주택(토지) 부분의 매매계약 당시 개별공시지가는 OOO만원으로 나타난다. (라) 위 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 보면, 청구인은 구주택의 취득가액, 필요경비, 양도가액이 확인되므로 쟁점건물 양도가액 중 구주택의 양도는 실지거래가액으로 재계산하여야 한다고 주장하나, 주위적 청구에서 살펴본 바와 같이 쟁점건물의 양도에 대하여 양도소득이 아닌 주택신축판매업에 따른 사업소득으로 판단한 점, 「소득세법 시행령」 제143조 제1항 제1호에서 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우 추계 경정하도록 규정하고 있고, 청구인은 쟁점건물의 취득가액에 대한 증빙이 없는 점, 청구인이 구주택을 양도하면서 실가신고하여 계산한 양도소득세를 처분청이 기납부세액으로 공제한 점 등으로 볼 때, 쟁점건물의 양도에 따른 소득금액을 추계할 수 있다고 보이므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 보인다. 따라서, 처분청이 쟁점건물의 양도에 대하여 필요경비를 추계하여 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.