대법원 86누378 (1987.04.14)

가. 콘도미니엄시설이용(관리운영) 계약의 성질

나. 부당고가매입 여부의 기준인 시가의 입증책임

다. 법인세법 제18조의 2 제2항, 동법시행령 제44조 제4항의 접대비와 광고선전비의 구별

【원고, 피상고인】 주식회사 한국콘도미니엄 소송대리인 변호사 김덕주

【피고, 상고인】 마포세무서장

【원심판결】 서울고등법원 1986.4.2 선고 84구860 판결

【주 문】

원심판결중 피고 패소부분을 파기하고, 이 부분 사건을 서울고등법원에 환송 한다.

【이 유】 피고 소송수행자의 상고이유를 판단한다.

1. 시설관리료의 수입금액누락에 대하여,

원고가 콘도미니엄 시설이용계약에 의거 콘도미니엄 매입자들로부터 20년간의 시설이용권리금(시설관리료)으로 받은 금액중 위탁관리기간에 따라 안분계산한 20분의 1부분에 해당하는 금액만을 82. 사업년도 수입으로 계상하고 나머지 20분의 19에 상당하는 금 2,833,443,648원은 선수금으로 처리한 것을 피고가 시설관리료의 관리기간에 따른 안분계산 수입금액을 부인하고 콘도미니엄 분양가액의 일부로 인정하여 전액을 82. 사업년도 수입금액누락분으로 익금가산한데 대하여 원심은 이를 위법이라고 하면서 다음과 같이 판단하였다. 즉 원고는 관광숙박업, 관광객이용시설업을 목적으로 설립된 법인으로서 콘도미니엄을 건축하여 분양하면서 수분양자와 콘도미니엄매매계약과는 별도로 시설관리운영계약(초기에는 시설이용계약이라고 하였다)을 체결하여 콘도미니엄을 분양하고 운영 관리하여 왔는데 콘도미니엄매매(분양)계약서 제4조에 매수인은 별도 계약하는 시설관리운영계약에 의거하여 콘도미니엄 시설관리료를 지급하고 시설관리료의 지급은 시설관리운영계약에 따르도록 규정하였고 시설관리운영계약서에 의하면, 원고와 콘도미니엄 매수자(회원)간에 회원이 취득한 재산(토지건물과 설비의 공유지분)의 이용 및 관리운영등에 관하여 시설이용계약을 체결하는 것임을 명시하고 있고, 그 제1조에 회원이 소유하는 재산권의 관리운영을 원고회사나 원고회사가 지정하는 제3자에게 위탁하며 원고회사는 이를 보전하기 위하여 공평하고 원만하게 운영 관리하도록 하고 있으며 원고는 시설관리운영계약에 따라 시설위탁관리기간을 20년간으로 정하고, 콘도미니엄 매수자들로부터 분양대금과는 별도로 20년간의 시설관리료로 구좌당 금 1,000,000원 내지 금 1,763,636원을 받아왔고, 이를 미리 받은 이유는 원고가 선지출후징수하는 방식에 따를 경우 원고측의 자금부담이 커지고 회원들이 매년 부담하는 일반관리비와 함께 징수할 경우 회원들의 매년 부담액이 과중하게 되어 편의상 콘도미니엄분양시 분양대금과 동시에 수납하였으나, 이러한 시설관리료는 회원이 콘도미니엄이용여부와 관계없이 부담하는 것으로서 콘도미니엄 전체 기본시설의 유지, 관리, 보수운영에 소요되는 기본인건비, 제세공과금, 보험료, 공용부분 전기수도료, 연료비, 공용시설 수선유지비, 각종시설에 대한 검사수수료, 보수료, 사무용품비 등에 충당되고 별도의 계정으로 운영하여온 것으로 원고가 수납한 시설관리료는 20년간의 시설관리용역에 대한 대가로 받은 것이므로 법인세법상 그 수익의 귀속사업년도를 20년간 매 사업년도마다 안분계상하는 것이 타당한 것이어서 국세청장에게 유권해석을 요청하는 질의를 하였던바 그 회신도 같은 내용의 것이었음을 인정한 다음 시설관리료는 그 성질이 원고회사와 회원간의 관리운영계약에 따라 콘도미니엄시설을 일정기간 관리운영해 주는 용역의 대가로 받은 용역수입이고 이를 콘도미니엄 분양대금의 일부라든가 다른 콘도미니엄의 이용권리금이라고는 볼 수 없는 것이며 또 같은 용역수입이라고 할지라도 회원의 콘도미니엄시설 이용과는 관계없이 부담해야 하는 기본시설관리료로서 각 회원의 시설이용과 관련되어 사용자부담의 실비에 해당되는 일반관리비와도 다른 것이므로 관리용역업체가 시설관리료 수입을 수익계상함에 있어서도 그 관리기간에 따라 배분한 수익을 매 사업년도의 귀속수입으로 계상하여야 할 것임은 수익, 비용대응의 원칙이나 기간배분의 원칙상 당연한 것임에도 피고가 원고법인의 시설관리료 수입금액 전액을 82. 사업년도 귀속의 수익누락으로 익금가산하여 과세하였음은 위법하다는 것이다.

그러나 원심이 증거로 채택한 콘도미니엄 매매계약서인 갑 제23호증의 1 내지 4, 을 제20호증의 제4조에 매매계약과 별도로 시설관리운영계약(시설이용계약)을 체결하고 시설관리료(시설이용권리금)를 지급하도록 규정하고 있으나 시설이용계약서인 갑 제25호증, 을 제21호증의 제2조에 시설이용권리금을 부동산매매계약과 동시에 지급하여야 한다고 규정하고 있고 동 시설이용계약에는 시설이용기간에 제한이 없으며(계약서의 양식을 바꾼 갑 제24호증의 시설관리운영계약서 제2조에는 시설관리료를 매매계약과 동시에 지급하여야 한다는 규정이 없고 별도사용 및 관리규정에서 정한 위탁관리기간의 시설관리료를 지급한다고 규정하였으나 동 계약서상에 위탁관리기간을 명시하지는 않았으며 위탁관리기간 종료후 시설관리료 재납부의무에 관한 규정도 없다) 위 시설이용계약서 및 시설관리운영계약서 제1조의 콘도미니엄 매수인은 소유권과 이용권을 혼합한 공유지분의 상호이용시스템을 이해하고 재산권의 관리운영을 원고회사 또는 원고회사가 지정하는 제3자에게 위탁한다는 규정을 종합하여 보면 집단숙박 휴향시설인 콘도미니엄은 그 건물 및 토지에 대한 공유지분권만의 매매는 인정되지 아니하고 성질상 그 이용권과 결합하여서만 매매할 수 있는 것이라 할 것이니 시설이용계약을 시설관리운영계약이라는 명칭으로 매매계약과 별개의 형식으로 체결하고 있다고 하더라도 이를 매매계약과 분리하여 콘도미니엄 시설을 일정기간 관리운영해 주는 용역의 제공에 관한 계약이라고는 볼 수 없는 것이다.

원심이 원고가 수납한 시설관리료는 20년간의 시설관리용역에 대한 대가로 받은 것이라고 인정한 것은 필경 위 매매계약서 및 시설이용계약서, 시설관리운영계약서의 계약내용을 오해함으로써 채증법칙을 위배한 허물이 있다고 아니할 수 없다. 논지는 이유있다.

2. 경주 및 설악콘도미니엄의 공사대금 가공원가에 대하여,

원고가 삼도종합개발주식회사에 발주한 경주 및 설악콘도미니엄의 공사대금중 금 408,032,000원을 원고법인 회장이라는 소외 1에게 되돌려 주었다는 위 회사측의 확인을 근거로 피고가 81. 사업년도분 금 268,322,000원 82. 사업년도분 금 139,710,000원을 가공원가로 보아 익금가산하고 대표이사 상여처분한데 대하여 원심은 원고가 위 회사에 경주 및 설악콘도미니엄공사를 각 금 2,989,214,000원, 금 2,006,600,000원에 도급을 주어 시공케 하고 그 공사금 전액을 지급하였다고 인정하고 공사대금중 일부가 가공원가라는 피고의 주장을 배척하였다.

그러나 위 회사의 실행예산서(을 제11호증의 1 및 제12호증의 1)의 기재가운데 정상적인 장부기재와 달리 도급금액 뒤에 별도의 금액을 괄호내에 표시하고 있어 이를 수상하게 여긴 세무공무원이 조사한 결과 위 회사의 대표이사 소외 2로부터 확인서(을 제10호증의 1,2)를 받고 원고에게 반환했다는 금 6,460만원의 어음에 대한 행방을 추적하였던 바 허무인 명의로 예금되었다가 원고 구좌에 입금된 사실을 확인하고 그 복명서(을 제13호증)에 허위의 영수증을 발행한 금액과 일자, 지급받은 공사대금중 원고에게 반환한 금액, 반환방법에 관한 내용을 구체적으로 기재하고 있어 신빙성이 높을 뿐만 아니라 위 소외 2가 원고측 증인으로 진술한 내용에 의하더라도 그가 작성한 확인서의 기재가 사실이며 당시 회사의 일거리가 없어 수급금액의 10퍼센트를 가산하여 계약하였다고 하고 있어 피고주장의 가공원가에 대한 입증이 충분함에도 불구하고 원심은 원고의 경리부장인 소외 3, 주주겸 이사인 소외 1의 증언을 채택하면서 위에 든 증거들을 배척하고 반대되는 사실을 인정하고 있으니 이는 채증법칙에 위배되는 처사라 아니할 수 없다. 논지는 이유있다.

3. 부당행위계산 부인에 대하여,

원심은 원고가 도고콘도미니엄의 신축부지중 일부인 충남 아산군 (주소 생략) 잡종지 666평을 1981.4.15 특수관계에 있는 소외 4 등으로부터 대금 133,200,000원에 매수하였으나 피고가 법인세 실지조사를 할 때 위 토지의 시가 판단기준이 없어 한국감정원에 시가감정을 의뢰하여 1981.8.30 현재의 감정가액인 금 118,857,000원과의 차액인 금 14,343,000원을 부당행위계산으로 부인하였다가 재차 세무조사시에 감정원의 감정기준일인 1981.8.30과 위 토지매매계약일인 1981.4.15 사이에 기간의 차이가 있다는 이유로 위 감정가액을 인정하지 아니하고 매도자의 취득가액 금 44,622,000원에 보유기간의 소득세법소정 물가상승율에 상당한 가액을 가산한 금 54,483,462원을 시가로 간주하고 그 차액중 이미 부인처리된 금액을 공제한 금 64,373,538원을 81. 사업년도분에서 손금부인하였으나 한국감정원의 감정가격은 신빙성있는 정상시가 상당액이라고 할 것이고, 특단의 사정이 없는 한 위 감정시점과 매매계약일의 시가는 동일한 것으로 볼 것이니 이를 초과하여 부당행위계산 부인한 것은 위법이라고 판단하였다.

법인세법 제20조, 동법시행령 제46조 제2항 제4호는 출자자등으로부터 시가를 초과하여 자산을 매입한 때를 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 하나로 들고 있어 시가를 고가매입 여부에 대한 판정의 기준으로 규정하고 있고 이때의 시가에 대한 입증책임은 과세관청인 피고에게 있다 할 것인바(당원 1986. 2. 25. 선고 85누715 판결 참조), 피고가 시가에 대하여 입증을 하지 아니한 채 매도자의 취득가액에 보유기간의 소득세법소정 상승율에 상당한 가액을 가산한 금액을 시가로 보아 원고의 매입가격을 고가매입으로 인정하여 부당행위로서 계산부인한 것은 위법이라 하겠으니 같은 결론의 원심판단은 정당하다. 소론은 법인소득금액계산에 있어 상속세법상 재산평가규정을 준용하였다고 비난하고 있으나 원심판결을 바로 이해하지 아니한 근거없는 주장에 불과하여 채택할 수 없다. 논지는 이유없다.

4. 접대비 한도 초과에 대하여,

콘도미니엄 원매자의 현지답사에 제공된 교통비 및 숙식비 금 134,489,642원에 대하여 피고가 광고등에 의한 공개적인 모집이 아니고 특정인만을 제한적으로 초청한 것으로서 접대비로 인정하여 한도초과액을 익금가산한데 대하여 원심은 원고가 국내에서 처음으로 콘도미니엄사업을 시작하면서 분양을 하는데 특별한 홍보활동이 필요하여 신문광고등으로 사업내용을 홍보하는 한편 아파트단지 등의 가정이나 기업체에 안내광고문을 발송하여 예상고객으로 하여금 콘도미니엄 시설현장에 초치하여 판매촉진을 하고자 초청대상자에 아무런 제한을 두지 않고 불특정 다수의 예상고객에게 원고측이 비용부담하는 현지시찰초청장을 보내 이에 응하는 사람들을 콘도미니엄 현장에 안내하고 그 여비, 숙식비들을 지출한 사실을 인정한 다음 그 비용은 광고선전비에 해당하고 접대비가 아니라는 이유로 위 과세처분을 위법이라고 판단하였다.

법인의 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 지출의 상대방이 사업에 관계있는 자들이고 지출의 목적이 접대등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는데 있다면 접대비라고 할 것이나 지출의 상대방이 불특정 다수인이고 지출의 목적이 구매의욕을 자극하는데 있다면 광고선전비라고 하여야 할 것이다.

법인세법시행령 제44조 제4항은 법인이 광고선전목적으로 견본품, 달력, 수첩, 부채, 컵 또는 이와 유사한 물품을 불특정 다수인에게 기증하기 위하여 지출한 비용은 지출한 사업년도의 소득금액 계산상 손금에 산입한다고 규정하고 있으나 이는 광고선전비의 예시에 불과한 것이다. 원심이 그 인정과 같은 비용을 광고선전비로서 인정한 것은 정당하고, 법인세법 제18조의 2 제2항, 동법시행령 제44조 제4항의 접대비와 광고선전비에 관한 법리를 오해한 위법이 없다. 논지는 이유없다.

5. 자산누락에 대하여,

콘도미니엄에 대한 매매계약서의 기재에 의하여 분양대상목적물 표시에 세탁장비, 방송장비, 전화교환시설 등이 포함되지 아니하였다 하여 이들 자산은 분양되지 않은 원고의 소유자산인 것으로 보아 피고가 공사원가 가운데 위 부분 해당금액을 구분계산하여 익금가산한 조치에 대하여 원심은 위 매매계약서(갑 제25호증이라고 표시하고 있으나 을 제20호증의 오기인듯 하다)의 계약목적물 표시에 옥외의 제반설비 등으로 포괄적으로 기재하고 있을 뿐만 아니라 위 설비등은 콘도미니엄과 일체를 이루는 필수의 부대시설로서 콘도미니엄을 분양할 때 함께 분양된 것이라고 인정하였는 바, 원심의 위 판단은 정당하고 소론과 같은 사실오인 및 심리미진의 위법이 없다. 논지는 이유없다.

6. 내장공사비의 가공원가에 대하여,

설악콘도미니엄 로비와 식당부분에 대한 홍림개발주식회사의 내장공사비 금 130,900,000원 가운데 금 79.300.000원을 피고가 가공원가로 처리 익금상여처분한데 대하여 원심은 원고가 위 회사에 위 공사금을 모두 지급하였다고 인정하였다.

그러나 위 회사가 작성한 지출내역서(을 제14호증)의 기재에 의하면 공사금액을 금 43,670,000원(부가가치세 포함)으로 하면서 따로 처리금액이라 하여 금 87,230,000원이라고 기재하고 그 합산액을 계약금액으로 표시하고 있고 또 총수령액은 총공사비이어야 할 것인데도 불구하고 그 일부금액에 지나지 않는데다가 부가가치세와 처리금액에 대한 부가가치 세를 이중으로 계상하였으며 더욱 홍림개발주식회사의 위 지출내역서에 원고회사 직원의 도장이 찍힌점(갑 제5호증의 2참조)에 비추어 위 처리금액은 가공원가를 표시한 것이 아닌가 하는 의심을 갖게 한다. 그럼에도 불구하고 원심은 위 회사의 대표이사 소외 5를 증인으로 신문하면서도 그 회사작성의 위 을 제14호증에 관하여서는 아무런 조사를 한 바 없이 공사비를 지급받고 세금계산서를 발행하였다는 위 증인의 진술에 의하여 위 을호증을 믿을 수 없다고 배척하고 가공원가가 없다고 인정하였으니 이는 채증법칙을 어기고 심리를 다하지 아니한 위법이 있다는 비난을 면치 못한다. 논지는 이유있다.

7. 노무비등의 가공원가에 대하여,

(1) 경주콘도미니엄의 태양열 설비공사 원가 가운데 중복기장된 노무비 금 3,018,500원을 가공원가로 보아 81.사업년도분으로 익금가산 상여처분한데 대하여 원심은 위 공사를 원고가 직영하면서 인부노임을 직접 지급하였다고 인정하였다. 원심의 위 인정과정에 소론과 같은 채증법칙을 위배한 잘못이 없다. 논지는 이유없다.

(2) 경주콘도미니엄의 태양열 설비공사에 있어 비닐 후로링 자재구입대금 32,400,000원을 가공원가로 인정한데 대하여 원심은 원고가 위 공사당시 집열판 조립과정에서 고열이 발생하는 것을 방지하고자 홍진화학공업주식회사로부터 비닐장판을 금 32,400,000원에 구입하여 덮개로 사용하였다고 인정하였다.

그러나 을 제16호증의 1(복명서)에 의하면 국세청공무원이 공사현장의 사진 및 마이크로필름으로 검토한 결과 집열판 덮개용 비닐은 피.피 필름임이 확인되고 비닐장판을 사용한 근거가 없음을 명백히 하고 있어 그 신빙성을 의심할 수 없음에도 불구하고 원심이 위 서증을 만연히 믿을 수 없다고 배척하여 위와 같이 원고주장대로 인정한 것은 채증법칙을 위배하였다고 할 것이다. 논지는 이유있다.

그렇다면 위에서 상고논지가 이유있는 것으로 인정된 부분만으로도 원심판결중 피고패소부분은 모두 파기를 면할 수 없으므로 이를 파기하고, 이 부분 사건을 원심법원에 환송하기로 하여 관여법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

대법관 김형기(재판장) 이준승 박우동